Dotyczy sposobu rozliczenia dochodów uzyskanych w 2006 r. w związku z wykonywaniem pracy w Nigerii.Wnioskodawca prosi o określenie sposobu rozliczenia podatku za 2006 r. i rok bieżący oraz zadaje pytania:Czy obowiązuje go dodatkowo opodatkowanie w Polsce?Jeżeli obowiązuje opodatkowanie w Polsce, to w jaki sposób powinien się rozliczyć?Jakie odliczenia są stosowane w związku z sytuacją, którą opisał we wniosku?

sygnatura: OG-005/136/07/PD II/415-15/07

autor: Drugi Urząd Skarbowy w Kielcach

data: 2007-09-14

Z wniosku z dnia 25.06.2007 r. (data wpływu do Drugiego Urzędu Skarbowego w Kielcach - 25.07.2007 r.) uzupełnionego przez pełnomocnika pismem z dnia 20.08.2007 r. wynika, że Podatnik pracuje w Afryce, w Nigerii dla firmy "T" Ltd. - Nigeria. Jest zatrudniony bezpośrednio, bez pośrednictwa firmy polskiej lub europejskiej. Wykonuje swoje obowiązki służbowe w oparciu o 2-letni kontrakt. Pracę rozpoczął z dniem 03.04.2006 r. W Nigerii obowiązuje forma kontraktu jako pisemne uzgodnienie i zobowiązanie pomiędzy pracodawcą a pracownikiem. Nie stosuje się innej formy umowy na piśmie. Wypłatę Podatnik pobiera w gotówce na miejscu. Zgodnie z kontraktem zobowiązania podatkowe, właściwe dla nigeryjskich przepisów, odprowadza pracodawca. Żadnych dokumentów z tytułu wynagrodzenia za pracę i potrąceń na podatek i ubezpieczenia za 2006 r. pracodawca nie wystawił.

W związku z powyższym wnioskodawca prosi o określenie sposobu rozliczenia podatku za 2006 r. i rok bieżący oraz zadaje pytania:

1. Czy obowiązuje go dodatkowo opodatkowanie w Polsce?
2. Jeżeli obowiązuje opodatkowanie w Polsce, to w jaki sposób powinien się rozliczyć?
3. Jakie odliczenia są stosowane w związku z sytuacją, którą opisał we wniosku?

Zdaniem wnioskodawcy, aby spełnić obowiązek rozliczenia się z dochodu za 2006 r. należy zastosować metodę wyłączenia z progresją.

Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Kielcach dokonując oceny stanu faktycznego i stanowiska wnioskodawcy przedstawionego we wniosku dot. rozliczenia dochodów uzyskanych w 2006 r., w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego, stwierdza co następuje.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Powołany wyżej przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska - art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Umowa zawarta przez Polskę w dniu 12 lutego 1999 r. z Nigerią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania nie ma statusu umowy obowiązującej. A zatem przy rozliczaniu dochodu uzyskanego w Nigerii będą miały zastosowanie przepisy art. 27 ust. 9 i 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli metoda tzw. odliczenia podatku zapłaconego za granicą.

Zgodnie z art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8 (czyli tzw. stopy procentowej), dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym. Przepisy art.11 ust.3 i 4 ustawy podatkowej stosuje się odpowiednio.

W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zasadę określoną w ust. 9 stosuje się odpowiednio - art. 27 ust. 9a ustawy.

Stosownie do art. 44 ust. 7 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, czasowo przebywający za granicą, którzy osiągają dochody ze źródeł przychodów położonych poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, są obowiązani wpłacić zaliczkę na podatek w wysokości 19% tych dochodów, w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym wrócili do kraju.

Jednocześnie, jak stanowi art. 44 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie płatności zaliczki podatnicy są zobowiązani złożyć właściwemu urzędowi skarbowemu deklarację według ustalonego wzoru PIT-53.

Po upływie roku podatkowego, w myśl art. 45 ust. 1 ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

W tym samym terminie podatnicy są obowiązani wpłacić różnicę między podatkiem należnym od dochodu wynikającego z zeznania, o którym mowa w ust.1, a sumą należnych za dany rok zaliczek, w tym również sumą zaliczek pobranych przez płatników - art. 45 ust. 4 pkt 1 ustawy.

Przy zastosowaniu metody odliczenia podatku zapłaconego za granicą obowiązek wykazania w zeznaniu rocznym dochodu uzyskanego za granicą istnieje zawsze, bez względu na to, czy oprócz dochodów z zagranicy podatnik uzyskał w Polsce inne dochody opodatkowane według skali podatkowej.

W związku z powyższym przychody uzyskane w 2006 r. przez Podatnika z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Nigerii podlegać będą opodatkowaniu w Polsce na zasadach ogólnych, jak ze stosunku pracy i według obowiązującej skali podatkowej:

1. po pomniejszeniu o przysługujące diety - art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy ustalaniu dochodu do opodatkowania przychód ze stosunku pracy osiągnięty za granicą ulega pomniejszeniu o kwotę odpowiadającą 30% równowartości diety z tytułu podróży służbowej za granicą za każdy dzień pobytu za granicą, w którym podatnik pozostawał w stosunku pracy. W 2006 r., o ile wyżej wymieniona zasada jest dla podatnika niekorzystna, wówczas może on przychód osiągnięty za granicą pomniejszyć do wysokości trzydziestokrotności diet z tytułu podróży służbowej za granicą. Zgodnie bowiem z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 217, poz. 1588) przepis art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy wymienionej w art. 1, tj. ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, ma zastosowanie do dochodów uzyskanych w 2006 r., z zastrzeżeniem ust. 2, który stanowi, że przepis art. 1 nie ma zastosowania, jeżeli kwota dochodu korzystającego ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym w 2006 r. jest wyższa niż wynikająca z zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy, w brzmieniu nadanym w/w ustawą z dnia 16 listopada 2006 r., wolna od podatku dochodowego jest część przychodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody ze stosunku pracy, za każdy dzień pobytu za granicą, w którym podatnik pozostawał w stosunku pracy, w kwocie odpowiadającej 30% diety, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 15, który nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie. Natomiast w/w przepis art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przed zmianą nadaną ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. stanowił, że wolna od podatku dochodowego jest część dochodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody ze stosunku pracy, z wyjątkiem wynagrodzenia uzyskiwanego przez członka służby zagranicznej, w wysokości stanowiącej równowartość diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, za każdy dzień, w którym była wykonywana praca; zwolnienie dotyczy dochodów nieprzekraczających rocznie równowartości trzydziestu diet, z zastrzeżeniem ust. 15, który nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie. Kwoty diet określone są w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236 poz. 1991 ze zm.). W 2006 r. dieta dot. Nigerii wynosi 43 USD.
2. przeliczeniu na złote przychodów w walutach obcych - art. 11 ust. 3 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 11 ust. 3 ustawy przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursów z dnia otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika, ogłaszanych przez bank, z którego usług korzystał podatnik i mających zastosowanie przy kupnie walut. Jeżeli podatnik nie korzysta z usług banku, przychody przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych z dnia uzyskania przychodów, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z zastrzeżeniem ust.4, który stanowi, że jeżeli bank, z którego usług korzysta podatnik, stosuje różne kursy walut obcych i nie jest możliwe dostosowanie kursu, o którym mowa w ust.3 zdanie pierwsze, do przeliczenia na złote przychodu uzyskanego przez podatnika stosuje się kurs średni walut obcych z dnia uzyskania przychodu, ogłaszany przez Narodowy Bank Polski.
3. pomniejszeniu o ryczałtowe koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W 2006 r. koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej, w przypadku gdy:

1. podatnik uzyskuje przychody od jednego zakładu pracy - wynoszą 102,25 zł miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1.227 zł,
2. podatnik uzyskuje przychody równocześnie od więcej niż jednego zakładu pracy - nie mogą przekroczyć łącznie 1.840,77 zł za rok podatkowy,
3. miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę - wynoszą 127,82 zł miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 1.533,84 zł,
4. podatnik uzyskuje przychody równocześnie od więcej niż jednego zakładu pracy, a miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, i podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę - nie mogą przekroczyć łącznie 2.300,94 zł za rok podatkowy.

W związku z powyższym Podatnik ma możliwość pomniejszenia przychodu z tytułu pracy za granicą o wyżej wymienione koszty uzyskania przychodu.

Ponadto zgodnie art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochód ulega obniżeniu o kwotę zapłaconych w roku podatkowym składek na ubezpieczenie społeczne określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 887 ze zm.). Jednakże nie odlicza się składek na ubezpieczenie społeczne zapłaconych do zagranicznych systemów ubezpieczeń społecznych.

Tak ustalony dochód po odliczeniach daje podstawę opodatkowania, którą zaokrągla się do pełnych złotych i liczy od niej podatek według obowiązującej w 2006 r. skali podatkowej, a następnie od tego podatku odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu za granicą, o ile podatek został tam zapłacony. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Obliczony podatek dochodowy, stosownie do przepisu art. 27b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki zapłaconej w roku podatkowym na ubezpieczenie zdrowotne, o którym mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. Nr 210, poz. 2135). Jednakże nie odlicza się składek na ubezpieczenie zdrowotne zapłaconych do zagranicznych systemów ubezpieczeń zdrowotnych.

W związku z powyższym Podatnik z uwagi na uzyskanie w 2006 roku dochodu z pracy w Nigerii, obowiązany był w terminie do dnia 30 kwietnia 2007 r. złożyć zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym wzór PIT-36 wraz z informacją o wysokości dochodów z zagranicy i zapłaconym podatku w roku podatkowym wzór PIT/ZG, zarówno w przypadku, gdy nie uzyskał w Polsce dochodów podlegających opodatkowaniu, jak i w przypadku osiągnięcia w Polsce dochodów opodatkowanych na zasadach ogólnych i zastosować metodę tzw. odliczenia podatku zapłaconego za granicą.

W związku z powyższym stanowisko przedstawione we wniosku dot. rozliczenia dochodów uzyskanych w 2006 r. w związku z wykonywaniem pracy w Nigerii nie jest prawidłowe.

Jednocześnie tut. organ podatkowy nadmienia, że nie poddawano ocenie treści załącznika do złożonego wniosku.

Ponadto tut. organ podatkowy informuje, że na Podatniku ciąży obowiązek rozliczenia dochodów uzyskanych w Nigerii w 2007 r. Sposób rozliczenia jest taki sam jaki obowiązywał do dochodów uzyskanych w 2006 r., tj. metoda tzw. odliczenia podatku zapłaconego za granicą oraz obowiązujące w 2007 r. przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wzory zeznań podatkowych, wraz z broszurami informacyjnymi dotyczącymi ich wypełniania, są dostępne na stronie internetowej Ministerstwa Finansów www.mofnet.gov.pl.