Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidują stosowanie 50 proc. koszty uzyskania przychodów, między innymi z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami (art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PDOF).
Ustawodawca nie zawarł przy tym w treści powołanego przepisu jakiegokolwiek ograniczenia, z którego miałoby wynikać, iż ww. 50 proc. koszty uzyskania przychodów nie mogą być stosowane dla przychodów osiąganych w ramach stosunku pracy (w tym w odniesieniu do wynagrodzenia wynikającego z zawartej z pracownikiem umowy o pracę). Przepisy odrębne, do których odsyła ustawa o PDOF, wynikają z ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
Zastosowanie 50 proc. kosztów uzyskania przychodów nie jest bezwarunkowe. Koniczne jest w każdym przypadku ustalenie, czy przychód jest osiągany przez pracownika z tytułu pracy o charakterze twórczym (w rozumieniu odrębnych przepisów) a także niezbędne staje się prawidłowe wyodrębnienie (ustalenie) części przychodu przysługującego z tego tytułu, w ramach wynagrodzenia pracownika ze stosunku pracy.
Prawidłowe wyodrębnienie przychodu
Na gruncie ustawy o PDOF, w przypadku wykonywania przez pracowników na podstawie umowy o pracę zarówno czynności chronionych prawem autorskim (prowadzących do powstania utworu w rozumieniu ustawy o prawach autorskich), jak i niebędących przedmiotem prawa autorskiego (praca o charakterze _ nietwórczym _) - z umowy o pracę (lub innego dokumentu wewnętrznego, przykładowo regulaminu wynagradzania) powinno wynikać, że zakres obowiązków, które wynikają ze stosunku pracy, obejmują także działalność twórczą a wyodrębniona część wynagrodzenia pracownika stanowi honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu.
Już z treści samych dokumentów takich jak umowa o pracę, czy regulamin wewnętrzny powinno więc wynikać, że pracownik realizuje także czynności stanowiące przedmiot praw autorskich a przysługujące mu wynagrodzenie obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich.
Stałe procentowe wyodrębnienie przychodu
Wątpliwość w tym zakresie może budzić np. stałe (procentowe) ustalenie w każdym miesiącu wartości przychodu pracownika z przeniesienia praw autorskich - w kontekście faktycznie realizowanych obowiązków pracowniczych. Należy bowiem mieć na uwadze, iż 50% koszty uzyskania przychodów mogę mieć zastosowanie tylko do tej części przychodu pracownika, która stanowi wynagrodzenie za jego pracę twórczą. Zakres czynności pracownika o takim charakterze w poszczególnych miesiącach kształtować się będzie w różnym stopniu. Dodatkowo należy mieć na uwadze, iż o wynagrodzeniu za przeniesienie praw autorskich można mówić wówczas, gdy dochodzi do przyjęcia utworu przez pracodawcę (o czym stanowi art. 12 ustawy o prawach autorskich). Trudno zaś zakładać, iż takie przyjęcie odbywać się będzie stale w takim samym stopniu (w skali jednego miesiąca).
Jakkolwiek organy podatkowe nie wykluczają procentowego określenia wartości wynagrodzenia pracownika z tytułu przeniesienia praw autorskich w ramach realizowanych obowiązków pracowniczych, to jednak szczególną uwagę w tym zakresie zwracają na prawidłowe określenie wysokości tego wynagrodzenia. Jako jeden z niezbędnych elementów zmierzających do prawidłowego określenia wysokości przychodu pracowników z praw autorskich a tym samym prawidłowego zastosowania do nich 50 proc. kosztów uzyskania przychodów, wskazuje się na obowiązek prowadzenia szczegółowej ewidencji czasu pracy twórczej pracowników.
W przypadku przyjęcia procentowego ustalenia wysokości przychodu pracownika za przeniesienie praw autorskich, prowadzona ewidencja powinna potwierdzać jego wysokość. Ewidencja ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko okoliczność wykonywania przez pracownika pracy twórczej (przy tworzeniu utworu), lecz także moment przyjęcia utworu przez pracodawcę (a tym samym chwilę nabycia przez pracodawcę autorskich praw majątkowych do utworu pracowniczego).
W przypadku realizacji przez pracowników w ramach stosunku pracy, czynności stanowiących przedmiot praw autorskich, gdy czynności te stanowić będę jednak jedynie pewną część ich aktywności pracowniczej - koniecznym pozostaje wprowadzenie odpowiedniej ewidencji czasu pracy, która potwierdzać będzie faktyczny wymiar wykonywania czynności objętych regulacjami ustawy o prawach autorskich i przejęcie utworów przez pracodawcę.
Tylko prowadzenie tego rodzaju ewidencji pozwoli prawidłowo zastosować regulację art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PDOF, tj. uwzględnić do właściwie określonej wartości przychodów pracowników 50 proc. kosztów uzyskania przychodu. Przyjęcie stałego wskaźnika procentowego (przyjmując, że wszystkie pozostałe warunki stosowanie kosztów 50% są spełnione) - wiązać się może z ryzykiem podatkowym.
Czytaj więcej w Money.pl