Nieodpłatne pełnienie funkcji członka rady nadzorczej a przychód spółki?

W doktrynie wskazuje się bowiem, że członek rady nadzorczej spółki z o o. może pełnić swoją funkcję honorowo albo za wynagrodzeniem, przy czym sposób określenia tego wynagrodzenia jest objęty zakresem zasady swobody umów. Zasady wypłaty wynagrodzenia członków rady nadzorczej mogą zatem wynikać z umowy spółki lub uchwały zgromadzenia wspólników.

W rzeczywistości ustalenie skutków podatkowych niewypłacania członkom rady nadzorczej wynagrodzenia z tytułu pełnionej funkcji zależy od okoliczności stanu faktycznego, w którym nie dochodzi do wypłaty wynagrodzenia.

W pierwszym wariancie należałoby rozważyć sytuację, w której nie przewidziano możliwości wypłaty wynagrodzenia dla członków rad nadzorczych w umowie, jak i nie podjęto stosownej uchwały w tym zakresie. Wówczas można twierdzić, że nieodpłatne wykonywanie funkcji członka rady nadzorczej nie wiąże się z powstaniem po stronie spółki przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Powyższy wniosek wynika stąd, że trudno uznawać, że w związku z czynnościami nadzoru wykonywanymi przez członka rady nadzorczej po stronie spółki dochodzi do przyrostu majątku, który stanowiłby przychód - przedmiot opodatkowania. Ze stosownych regulacji k.s.h. ( art. 219 i 220) wynika bowiem, że rada nadzorcza sprawuje stały nadzór nad działalnością spółki we wszystkich dziedzinach jej działalności.

Wzory dokumentów dotyczących spółek

Obowiązkiem rady nadzorczej jest ocena sprawozdania zarządu z działalności spółki, sprawozdania finansowego za ubiegły rok obrotowy w zakresie ich zgodności z księgami i dokumentami, jak i ze stanem faktycznym, oraz wniosków zarządu dotyczących podziału zysku albo pokrycia straty, a także składanie zgromadzeniu wspólników corocznego pisemnego sprawozdania z wyników tej oceny. W celu wykonywania swoich obowiązków rada nadzorcza może badać wszystkie dokumenty spółki, żądać od zarządu i pracowników wyjaśnień dokonywać rewizji stanu majątku spółki.

Z powyższym stanowiskiem o braku powstawania przychodu w takiej sytuacji zgadzają się również organy podatkowe. W informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego z dnia 05.08.2004 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Zielonej Górze (sygn. I-1/423/59/04) uznał, że wyżej wymienione czynności wykonywane przez radę nadzorczą nie są przysporzeniem dla spółki co w konsekwencji oznacza konieczność przyjęcia, że nie są one również nieodpłatnymi świadczeniami na rzecz spółki. Takie czynności są wyłącznie czynnościami kontrolnymi wykonywanymi w imieniu wspólników, które nie przynoszą spółce żadnych przychodów, ponieważ w ich wyniku nie zwiększa się majątek spółki.

Natomiast inaczej będzie w sytuacji, w której w umowie lub uchwale zgromadzenia wspólników przewidziano wypłatę wynagrodzenia dla członków rady nadzorczej, przy czym do tej wypłaty w rzeczywistości nie doszło wskutek zrzeczenia się przez członków rady nadzorczej prawa do wynagrodzenia. Wówczas istnieje ryzyko uznania, że spółka która nie wypłaciła wynagrodzenia, do czego pierwotnie była zobowiązana, zyskuje przychód z tytułu umorzenia zobowiązania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako ustawa o PDOP). Zgodnie z tym przepisem, przychodem jest wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych **zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

O argumentach organów podatkowych przeczytasz na kolejnej stronie

Z kolei w orzecznictwie organów podatkowych pojawiają się poglądy, że w sytuacji zrzeczenia się przez członków rady nadzorczej wynagrodzenia przyznanego im uchwałą walnego zgromadzenia akcjonariuszy uznaje się, że spółka niewypłacając takich wynagrodzeń zyskuje przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30.09.2008 r., sygn. IBPB3/423-554/08/AP).

O ile należy się zgodzić z ogólnym twierdzeniem, że po stronie spółki powstaje przychód, to jednak nie można się zgodzić z klasyfikacją tego przychodu, jako nieodpłatnego świadczenia z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP (przepis ten stanowi, że przychodem jest wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń ). Skoro bowiem, jak wskazano , wykonywanie czynności nadzoru nie prowadzi do powstania przysporzenia majątkowego (przychodu), to niezależnie od tego, czy brak odpłatności występował pierwotnie (wariant pierwszy), czy też nastąpił wtórnie wskutek zrzeczenia się prawa do wynagrodzenia, nie można mówić o nieodpłatnym świadczeniu. Podstawę do rozpoznawania przez spółkę kapitałową przychodu, stanowi w takiej sytuacji art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o PDOP, który znajdzie zastosowanie w przypadku zrzeczenia się członka rady nadzorczej prawa do wynagrodzenia (zwolnienie z długu).

Powyższą kwalifikację przychodu, w związku ze zrzeczeniem się wynagrodzenia przez członka zarządu, w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 3 lit a) ustawy o PDOP potwierdza natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy: _ _ (...) jeśli członek rady nadzorczej zrzeka się wynagrodzenia lub jego części już po powstaniu wierzytelności z tego tytułu - mimo iż może on pełnić swoją funkcję nawet nieodpłatnie - Spółka uzyskuje przychód w związku z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Kwota odpowiadająca wartości wynagrodzenia, którego się zrzeczono będzie podlegała doliczeniu do przychodu podatkowego _ ( _sygn. ITPB3/423-496/09/AW).

Wartość powyższego przychodu w opisanym wariancie stanowić będzie kwota wynagrodzenia, którego spółka nie ma obowiązku wypłacać w związku ze zrzeczeniem się wynagrodzenia. Nie znajdą więc zastosowaniu w takim przypadku zasady ustalenia wartości przychodu opisane w art. 12 ust. 6 ustawy o PDOP, dotyczące świadczeń nieodpłatnych.