skutki podatkowe osiągania dochodu z pracy najemnej na pokładzie statków
sygnatura: IBPB-2-2/4511-726/16/JG
autor: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
data: 2016-07-29
| słowa kluczowe: | marynarze, praca najemna, umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania |
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 21 kwietnia 2016 r. (data otrzymania 27 kwietnia 2016 r.), uzupełnionym 14 czerwca 2016 r. i 14 lipca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych osiągania dochodu z pracy najemnej na pokładzie statków - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 27 kwietnia 2016 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych osiągania dochodu z pracy najemnej na pokładzie statków.
Z uwagi na braki formalne wniosku pismem z 27 czerwca 4 lipca 2016 r. Znak: IBPB-2-2/4511-519/16/JG wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia wniosku dokonano odpowiednio 14 czerwca 2016 r. i 14 lipca 2016 r.
We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.
Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, posiadającą w myśl obowiązujących przepisów podatkowych rezydencję podatkową w Polsce, gdzie posiada także centrum interesów życiowych.
Od 2010 r. Wnioskodawczyni wykonuje pracę na statkach eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem i siedzibą w Stanach Zjednoczonych.
Wnioskodawczyni nie osiąga żadnego dochodu w Polsce podlegającego łączeniu z dochodem zagranicznym. W 2016 r. i w latach następnych Wnioskodawczyni zamierza kontynuować zatrudnienie na statkach zarządzanych przez przedsiębiorstwo z miejscem faktycznego zarządu i siedzibą w Stanach Zjednoczonych.
W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że jest członkiem regularnej załogi statku eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem i siedzibą w Stanach Zjednoczonych.
W związku z powyższym zdarzeniem przyszłym zadano następujące pytania.
Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) - osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Powyższy przepis wskazuje, że podstawowym kryterium określającym miejsce (kraj), w którym osoba fizyczna podlega obowiązkowi podatkowemu jest miejsce zamieszkania podatnika. Norma ta dotyczy zarówno osób osiągających dochody na terenie Polski jak i osób, których źródła przychodu położone są za granicą, co potwierdza Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 5 stycznia 1999 r. w sprawie o sygn. akt III SA 2836/97, LEX nr 37171, (,, W przypadku osób fizycznych mających miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, opodatkowaniu podlega całość dochodów podatnika bez względu na to, gdzie położone są źródła przychodów"). W chwili obecnej jedynym kryterium decydującym o powstaniu po stronie podatnika nieograniczonego obowiązku podatkowego jest miejsce zamieszkania. Jeżeli miejsce zamieszkania to będzie znajdować się na terytorium RP, to podatnik będzie obciążony nieograniczonym obowiązkiem podatkowym.
Z dniem 1 stycznia 2007 r. do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzono przepisy określające, jakie przesłanki powodują uznanie, że dana osoba ma miejsce zamieszkania w Polsce. W myśl przywołanego przepisu art. 3 ust. 1a ww. ustawy - za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:
Obie powyższe przesłanki - powodujące ustalenie miejsca zamieszkania w Polsce - mają charakter rozłączny. Wystarczające jest spełnienie choćby jednej z nich, aby uznać, że podatnik ma miejsce zamieszkania w Polsce. Zgodnie z punktem 1 powyższego przepisu miejsce zamieszkania w Polsce ma osoba, która w Polsce ma centrum interesów życiowych. Pojęcie ,,centrum interesów życiowych" od dawna funkcjonuje w doktrynie cywilistycznej jako kryterium rozstrzygające o miejscu zamieszkania, a to właśnie na podstawie przepisów praca cywilnego dotychczas określano miejsce zamieszkania. Pojęcie centrum interesów życiowych jest dość ogólne a jego zakres znaczeniowy jest nieostry, w związku z czym, przy określaniu miejsca zamieszkania (w Polsce) należy odnosić się do dorobku doktryny prawa cywilnego, która wypracowała dyrektywy określania centrum interesów życiowych danej osoby. Istotne wskazówki w tym zakresie znajdują się w uzasadnieniu postanowienia Sądu Najwyższego z 15 lipca 1978 r. (IV CR 242/78, OSNC 1979, Nr 6 poz. 120), które bezpośrednio odnoszą się do przepisów kodeksu prawa cywilnego, a mianowicie do art. 25 Kodeksu cywilnego, według którego miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu. Druga przesłanka - powodująca ustalenie miejsca zamieszkania danej osoby w Polsce - jest związana z długością pobytu w Polsce. Miejsce zamieszkania w Polsce będzie miała zatem osoba, która przebywa w Polsce dłużej niż 183 dni w ciągu roku podatkowego. Chodzi tutaj o łączną liczbę dni pobytu w Polsce liczoną w danym roku kalendarzowym (a nie w okresie dowolnych kolejnych 12 miesięcy). Przepis nie wymaga, aby okres ten był ciągły. Owe 183 dni mogą zostać zliczone podczas kilku pobytów w Polsce w danym roku podatkowym. W tym miejscu podkreślić trzeba, że powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Na gruncie prawa polskiego obowiązuje zasada, w myśl której każda osoba fizyczna ma jedno miejsce zamieszkania.
Powyższa zasada na gruncie podatkowym w niektórych wypadkach doznaje pewnego ograniczenia. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swych dochodów bez względu na miejsce położenie źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Należy podkreślić, że przytoczony powyżej ,,nieograniczony obowiązek podatkowy" jest korygowany w oparciu o art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym stwierdza się, że przepis art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Definicja ,,osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiający się Państwie" odnosi się zatem bezpośrednio do określenia ,,miejsca zamieszkania" przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego (por. interpretacja indywidualna Ministra Finansów Znak: ITPB2/415-215/10/IB).
Nadto, wskazać należy, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 7 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 październikam1974 r. określenie ,,osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski oznacza jakąkolwiek osobę (oprócz spółki lub innej jednostki organizacyjnej, traktowanej zgodnie z polskim prawem jako spółka) mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski dla celów jej opodatkowania (...)". W tym miejscu wskazać należy, że kwestią zasadniczą, w zakresie ustalenia sytuacji prawno-podatkowej marynarza jest ustalenie miejsca faktycznego/rzeczywistego zarządu przedsiębiorstwa eksploatującego statek. Dopiero ustalenie miejsca faktycznego/rzeczywistego zarządu przedsiębiorstwa daje podstawę do konstatacji, czy do danych dochodów należy stosować daną umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania. Wobec powyższego bez znaczenia pozostaje jaki podmiot pośredniczy w zatrudnieniu podatnika, istotnym jest jedynie miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa, które eksploatuje statek, na którym podatnik świadczy pracę. Powyższe zgodne jest z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (pkt 9) w zakresie art. 15 ust. 3 do wynagrodzeń załóg statków morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w transporcie międzynarodowym (...) stosuje się zasadę, która zgodna jest z zasadą odnoszącą się do dochodów z żeglugi morskiej, śródlądowej i transportu lotniczego, zatem podlegają one opodatkowaniu w państwie, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa. Dla rozstrzygnięcia, jaką umowę międzynarodową należy zastosować do osoby wykonującej pracę na pokładzie statku morskiego - niezależnie od tego, pod jaką banderą pływa - istotne jest więc - w jakim państwie znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa eksploatującego ten statek.
Szczegółowej analizy wymagaj zatem art. 16 ust. 3 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie 8 października 1974 r.
Zgodnie z ww. art. 16 ust. 3 ,,Bez względu na postanowienia ustępu 2 wynagrodzenia otrzymywane z tytułu wykonywanej pracy lub usług osobistych jako pracownik na statku lub samolocie eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw będą zwolnione od opodatkowania przez drugie Umawiające się Państwo, jeżeli taka osoba fizyczna jest członkiem regularnej załogi statku lub samolotu".
Na tle przedstawionych okoliczności należy wskazać, że wynagrodzenie za pracę na statku morskim eksploatowanym przez armatora będącego spółką, której siedziba znajduje się na terytorium Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej jest zwolnione od opodatkowania podatkiem dochodowym w Polsce.
Mając na względzie powyżej analizowane przepisy, w kontekście zaistniałego stanu faktycznego, stwierdzić należy, że przy ustalaniu sytuacji podatkowej polskiego marynarza zastosowanie znajdą przepisy dotyczące opodatkowania dochodów z pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku morskiego, zawarte w Umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Stanami Zjednoczonymi Ameryki Północnej a Polską.
W przedmiotowej sprawie miejscem zamieszkania Wnioskodawczyni jest bezwzględnie Polska, co determinuje możliwość powołania się na szczególne postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską a Stanami Zjednoczonymi Ameryki Północnej w zakresie dochodów uzyskiwanych z pracy najemnej wykonywanej na statkach morskich.
W związku z dochodami uzyskiwanymi od 2010 r. tylko z tytułu pracy najemnej na statku eksploatowanym w komunikacji międzynarodowej przez przedsiębiorstwo z siedzibą z faktycznym zarządem w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej na marynarzu nie będzie spoczywał obowiązek podatkowy w Polsce. Powyższe wprost potwierdza Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 12 czerwca 2013 r. Znak: IPTPB2/415-228/13-2/JR.
Podsumowując, Wnioskodawczyni wskazała, że jest podatnikiem - polskim rezydentem podatkowym osiągającym dochód z tytułu pracy najemnej świadczonej na statku morskim eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem i siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej. Wobec powyższego do ww. dochodu zastosowanie znajdą przepisy Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie z dnia 8 października 1974 r., które wskazują, że dochód podlega opodatkowaniu w państwie, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa eksploatującego statek.
Zdaniem Wnioskodawczyni do dochodów zastosowanie znajdzie umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawarta pomiędzy Polską a Stanami Zjednoczonymi Ameryki z dnia 8 października 1974 r. Dochody osiągnę przez Wnioskodawczynię nie podlegały i nie będą podlegały w latach następnych opodatkowaniu w Polsce, z uwagi na ich zwolnienie w Polsce spod opodatkowania na mocy ww. umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Wnioskodawczyni nie była zobowiązana do złożenia zeznania podatkowego uwzględniającego uzyskane od 2010 r. dochody i nie będzie miała takiego obowiązku w latach następnych.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.
Na wstępie należy zauważyć, że w przedstawionej sprawie Wnioskodawczyni wskazała, że przedmiotem jej wniosku jest zarówno stan faktyczny jak i zdarzenie przyszłe.
W związku z tym niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawczyni wyłącznie w zakresie skutków podatkowych osiągania dochodu z pracy najemnej na pokładzie statków dotyczącą zdarzenie przyszłego. Ocena stanowiska w zakresie skutków podatkowych osiągania dochodu z pracy najemnej na pokładzie statków dotycząca stanu faktycznego została zawarta w odrębnej interpretacji.
W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) - osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).
Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:
Przepisy art. 3 ust. 1, ust. 1a, ust. 2a i ust. 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).
Zgodnie z art. 16 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz.U. z 1976 r. Nr 31 poz. 178) - płace, wynagrodzenia i inne świadczenia o podobnym charakterze, otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium jednego Umawiającego się Państwa z tytułu zatrudnienia, będą opodatkowane tylko przez to Umawiające się Państwo, chyba że osoba ta wykonuje pracę w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca ta jest tam wykonywana, to takie wynagrodzenia świadczone za tę pracę mogą być opodatkowane przez to drugie Umawiające się Państwo.
Na podstawie art. 16 ust. 2 ww. umowy - niezależnie od postanowień ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania na terytorium jednego z Umawiających się Państw osiąga z pracy najemnej podejmowanej na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa, mogą być opodatkowane tylko w pierwszym Umawiającym się Państwie, jeżeli:
W myśl art. 16 ust. 3 ww. umowy - bez względu na postanowienia ustępu 2 wynagrodzenia otrzymywane z tytułu wykonywanej pracy lub usług osobistych jako pracownik na statku lub samolocie eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw będą zwolnione od opodatkowania przez drugie Umawiające się Państwo, jeżeli taka osoba fizyczna jest członkiem regularnej załogi statku lub samolotu.
Jednocześnie, stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 8 ww. umowy, w rozumieniu Umowy, jeżeli z jej treści nie wynika inaczej, określenie ,,osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych" oznacza:
Na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 6 lit. b) ww. umowy określenie ,,spółka Stanów Zjednoczonych" oznacza osobę prawną albo jakiekolwiek stowarzyszenie nie posiadające osobowości prawnej, które jest utworzone lub zorganizowane na podstawie prawa Stanów Zjednoczonych lub któregokolwiek stanu lub Dystryktu Kolumbia i traktowane jest jako stowarzyszenie podlegające prawu Stanów Zjednoczonych dla celów podatkowych w Stanach Zjednoczonych.
Określenie ,,osoba" oznacza osobę fizyczną, zarządcę majątku, spółkę, osobę prawną lub inne stowarzyszenie (art. 3 ust. 1 pkt 4 umowy).
Określenie ,,komunikacja międzynarodowa" oznacza każdą podróż statku lub samolotu eksploatowanego przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Umawiającego się Państwa, z wyłączeniem tych podróży, które są ograniczone wyłącznie do miejsc położonych wewnątrz terytorium tego Umawiającego się Państwa.
Z analizy przedstawionego we wniosku stanu faktycznego sprawy wynika, że Wnioskodawczyni posiada rezydencję podatkową w Polsce, gdzie posiada także centrum interesów życiowych. Od 2010 r. Wnioskodawczyni wykonuje pracę jako członek regularnej załogi statku eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem i siedzibą w Stanach Zjednoczonych. W Polsce Wnioskodawczyni nie osiąga żadnego dochodu. Wnioskodawczyni w 2016 r. jak i w latach następnych zamierza kontynuować zatrudnienie na statkach zarządzanych przez przedsiębiorstwo z miejscem faktycznego zarządu i siedzibą w Stanach Zjednoczonych.
Odnosząc powyższe regulacje prawne na grunt omawianej sprawy w kontekście zapytań ujętych we wniosku stwierdzić należy, że w stosunku do dochodów uzyskanych przez Wnioskodawczynię z tytułu pracy najemnej wykonywanej na statku morskim eksploatowanym przez przedsiębiorstwo mające swoją siedzibę w Stanach Zjednoczonych znajduje zastosowanie przepis art. 16 ust. 3 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu. Zaznaczyć przy tym należy, że zgodnie z przywołanym artykułem umowy istotne znaczenie dla jego zastosowania ma siedziba przedsiębiorstwa, które eksploatuje statek, a nie faktyczny zarząd podmiotu eksploatującego statek w transporcie międzynarodowym.
Uwzględniając zatem regulację prawną wynikającą z przepisu art. 16 ust. 3 ww. umowy dochody jakie uzyskała Wnioskodawczyni od 2010 r. z tytułu pracy najemnej na statku z siedzibą w Stanach Zjednoczonych nie podlegają opodatkowaniu w Polsce, bowiem korzystają one ze zwolnienia z opodatkowania na mocy właśnie wskazanego powyżej art. 16 ust. 3 umowy. Oznacza to, że na Wnioskodawczyni nie ciąży obowiązek złożenia zeznania podatkowego od 2010 r. do 2016 r. uwzględniającego jej dochody z ww. tytułu. Powyższe rozstrzygniecie oparte jest jednak o stan prawny obowiązujący w dniu wydania interpretacji i może mieć zastosowanie w latach następnych pod warunkiem, że nie ulegną zmianie przepisy prawa będące podstawą rozstrzygnięcia.
Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie - w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.