Dotyczy kwestii zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych świadczeń pieniężnych z tytułu "diet" wypłacanych przewodniczącemu Rady.

sygnatura: PF-II/41171-0021/06

autor: Izba Skarbowa w Opolu

data: 2006-12-08

DECYZJA

Na podstawie art. 14 b § 5 oraz art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 25 września 2006r. na postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia 15 września 2006r. Nr PDI/415-61/06 dotyczące interpretacji przepisów prawa podatkowego w kwestii zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych świadczeń pieniężnych z tytułu "diet" wypłacanych przewodniczącemu Rady - utrzymuje zaskarżone postanowienie w mocy.

UZASADNIENIE

dniu 29 sierpnia 2006r. do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu wpłynął wniosek Jednostki o udzielenie interpretacji w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w kwestii zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych świadczeń pieniężnych wypłacanych przewodniczącemu Rady z tytułu "diet".
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Jednostka na podstawie stosownej uchwały wypłaca przewodniczącemu rady związków zawodowych "dietę" w wysokości 1.200 zł miesięcznie w związku z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich.
Zgodnie z przedstawionym przez Jednostkę stanowiskiem dokonywane wypłaty z tytułu "diet" działaczom związków zawodowych są stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnione od opodatkowania tymże podatkiem.

W dniu 15 września 2006r Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu wydał postanowienie nr PDI/415-61/06 uznające, iż stanowisko przedstawione przez Jednostkę we wniosku jest nieprawidłowe.

W zażaleniu wniesiono o weryfikację stanowiska wyrażonego w zaskarżonym postanowieniu, w którym błędnie zakwalifikowano wypłaconą przewodniczącemu Jednostki "dietę" jako przychód określony w art. 10 ust. 1 pkt 2 oraz art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazano, iż "przewodniczący nie otrzymuje wynagrodzenia za udział w pracach zarządu, rad nadzorczych, komisji lub innych organów osób prawnych a także za każdorazowe występowania w sprawach Jednostki lecz "dieta" przeznaczona jest na pokrycie kosztów ogólnych łączących się z pełnioną funkcją z wyboru".
Podniesiono, iż "uchwałą organu statutowego przyznano przewodniczącemu "dietę" w kwocie 1.200 zł miesięcznie, na pokrycie kosztów ponoszonych przy wykonywaniu obowiązków statutowych uznając na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17, że "dieta" jest wolna od podatku dochodowego", potwierdzeniem czego ma być pismo Ministra Finansów oraz interpretacja Drugiego Urzędu Skarbowego w Katowicach.

Rozpatrując złożone zażalenie Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu, stwierdza co następuje.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.W art. 10 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy, do źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu zaliczona została działalność wykonywana osobiście. Zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 5 oraz pkt 7 ustawy, w ramach tego źródła przychodów wyodrębniono przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7, oraz przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

W świetle powyższych przepisów, przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich oraz osoby należące do składów zarządów, rad nadzorczych, komisji (...) stanowią wyodrębnione kategorie przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
Stosownie do art. 11 ust. 1 tejże ustawy, przychodami z wyżej wymienionych tytułów będą otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 powołanej ustawy, wolne od podatku są diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich - do wysokości nie przekraczającej miesięcznie 2.280 zł.
Przepis powyższy przewiduje zwolnienie niektórych przychodów pieniężnych związanych z osobistym pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich a mianowicie tylko i wyłącznie diet oraz kwot stanowiących zwrot kosztów. Dla zastosowania zwolnienia przewidzianego w tym przepisie konieczne jest jednak aby świadczenie w postaci diet oraz zwrotu kosztów było w taki sposób określone przez ustawę i następowało w wykonaniu ustawowego uprawnienia do tego rodzaju świadczenia.
W świetle cytowanego przepisu zasadnicze znaczenie dla kręgu podmiotów objętych zwolnieniem, ma zakres użytego w nim zwrotu "osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich". Innymi słowy chodzi o rozstrzygnięcie, jakimi właściwościami muszą charakteryzować się oznaczone osoby, by można było uznać, iż pełnią one obowiązki społeczne i obywatelskie. W kontekście rozpatrywanej sprawy niezwykle istotną jest odpowiedź czy krąg ten obejmuje swoim zakresem także osoby będące członkami organów statutowych jakimi są działacze lub przewodniczący rady związków zawodowych, którzy otrzymują diety pokrywające wydatki ponoszone przez nich w celu realizacji zadań statutowych tej organizacji. Poszukując odpowiedzi na powyższe kwestie należy sięgnąć przede wszystkim do wykładni językowej, która jest preferowaną metodą wykładni, zwłaszcza przepisów podatkowych.
W zakresie zwrotu "osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich" żaden przepis ustawy nie definiuje bliżej pojęć tworzących ten zwrot. Trudno też napotkać definicje tych pojęć na gruncie innych aktów normatywnych. Zatem zgodnie z powszechnie przyjętymi regułami interpretacyjnymi należy nadać im takie znaczenie jakie mają one w języku potocznym. Mając na względzie definicje zawarte w Słowniku języka polskiego, termin "społeczny" jest pojęciem wieloznacznym, jednak pojmowany jest on m. in. jako "zorganizowany, przeznaczony dla społeczeństwa, do zaspokajania jego potrzeb; będący przedstawicielem społeczeństwa, pracujący dla społeczeństwa, dla dobra ogółu". Podobnie co do zasady, rozumiany jest termin "obywatelski", który w powiązaniu z innymi pojęciami (np. straż obywatelska, komitet) ujmowany jest jako "komitet, straż, sąd, zorganizowane z osób prywatnych, ochotników, niefachowców, do doraźnej pomocy władzom, jako instytucje tymczasowe".

W orzecznictwie i doktrynie przyjęto zasadę, iż pełnienie obowiązku obywatelskiego związane jest ze stanami faktycznymi, w których dana osoba uczestniczy w zawiadywaniu sprawami państwowymi jako obywatel, zgodnie z zasadami demokratycznego państwa prawnego, sprawując funkcje w instytucjach publicznych. Natomiast pełnienie obowiązku społecznego związane jest ze stanami faktycznymi, w których dana osoba uczestniczy w pracach instytucji jako reprezentant pewnej społeczności i bierze udział w rozwiązywaniu problemów konkretnej społeczności, działając w jej interesie. Do zakwalifikowania przychodu jako zwolnionego od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek obywatelskiego lub społecznego charakteru obowiązku, musi być spełniony łącznie z warunkiem zaliczenia przez ustawę przychodu uzyskiwanego przez osobę pełniącą taki obowiązek do kategorii przychodów wymienionych w omawianym przepisie.
Najczęściej do takich obowiązków zalicza się wykonywanie mandatu posła czy senatora, radnego i innych przedstawicieli samorządu terytorialnego, składów komisji wyborczych, sędziów, ławników. Powyższe oznacza, że pojęcie obowiązków społecznych i obywatelskich jest niewątpliwie spełnione w przypadku czynności i zadań, związanych z pełnieniem funkcji publicznych i państwowych, jakimi niewątpliwie są obowiązki wynikające przykładowo z funkcji radnego, posła czy senatora.
Natomiast faktu pełnienia funkcji we władzach związków zawodowych, nie należy utożsamiać z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich. Działacze związków nie reprezentują całej społeczności, natomiast reprezentują pewną grupę zawodową i działają w jej interesie; nie sprawują także funkcji publicznych, gdyż nie zawiadują sprawami państwowymi i nie uczestniczą w działaniu instytucji publicznej.

Jak stanowią przepisy art. 1 i 2 ustawy z dnia 23 maja 1991r. o związkach zawodowych (Dz. U. z 2001r. Nr 79, poz. 854 ze zm.), związek zawodowy jest dobrowolną i samorządną organizacją ludzi pracy, powołaną do reprezentowania i obrony ich praw, interesów zawodowych i socjalnych. Związek zawodowy jest niezależny w swojej działalności statutowej od pracodawców, administracji państwowej i samorządu terytorialnego oraz od innych organizacji. Prawo tworzenia i wstępowania do związków zawodowych mają pracownicy bez względu na podstawę stosunku pracy, członkowie rolniczych spółdzielni produkcyjnych oraz osoby wykonujące pracę na podstawie umowy agencyjnej, jeżeli nie są pracodawcami.
Jak wynika z powyższych przepisów ustawy o związkach zawodowych, przynależność do związku zawodowego oraz sprawowanie funkcji w jego organach statutowych jest dobrowolna i nie wiąże się z realizacją obowiązków czy zadań publicznych lub państwowych. Głównym celem istnienia związku zawodowego jest reprezentowanie i obrona interesów zawodowych i socjalnych pracowników, a nie działanie w interesie państwowym lub publicznym. Związki zawodowe mają na celu osiąganie wymiernych rezultatów w interesie pracowników, w tym również rezultatów ekonomicznych.
Źródłem omawianych przychodów nie jest pełnienie obowiązków obywatelskich i społecznych będących warunkiem niezbędnym do skorzystania ze zwolnienia wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy, gdyż przepis ten nie obejmuje swym zakresem osób otrzymujących diety w związku z pełnieniem przez te osoby funkcji we władzach i organach statutowych związku zawodowego.

Wobec powyższego, stosownie do art. 41 ust. 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym, płatnik dokonujący przewodniczącemu związków zawodowych wypłat z tytułu "diet", obowiązany jest do poboru zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 19% należności pomniejszonej o koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz pomniejszonej o składki potrącone przez płatnika w danym miesiącu na ubezpieczenie emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o którym mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b. Zaliczkę obliczoną w sposób określony powyżej, zmniejsza się z zastrzeżeniem art. 27b ust. 1 pkt 2 i ust. 2, o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne pobranej przez płatnika, zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.
Równocześnie, zgodnie z art. 42 ust. 1 i 2 tejże ustawy, płatnik przekazuje kwoty pobranych zaliczek na podatek, w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczkę - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby płatnika, przesyłając równocześnie deklarację według ustalonego wzoru (PIT-4). Ponadto, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnik jest obowiązany przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika - imienną informację o wysokości dochodu, sporządzoną według ustalonego wzoru (PIT-11/8B).

Odnosząc się do powołanego pisma Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2002r. Nr PB5/IMD-033-308-0181/02, należy stwierdzić, iż dotyczy ono diet oraz zwrotu kosztów otrzymywanych z tytułu podróży przez osoby pełniące funkcje społeczne - co w niniejszej sprawie nie ma miejsca. Natomiast wskazane pismo Drugiego Urzędu Skarbowego w Katowicach z dnia 20 lipca 2000r. Nr II US DPIII-825/401/2000 dotyczące interpretacji powołanego wyżej przepisu, pozostaje bez wpływu na podjęte rozstrzygnięcie, gdyż zostało wydane w indywidualnej sprawie, wiąże jedynie stronę, której udzielono odpowiedzi i nie stanowi źródła powszechnie obowiązującego prawa.
Organy podatkowe nie podzielają stanowiska wyrażonego w powołanej interpretacji, gdyż - jak już wcześniej wspomniano - kwoty nazwane "dietami" otrzymywane w związku z pełnieniem przez działaczy funkcji we władzach i organach statutowych związku zawodowego, nie stanowią diet zwolnionych z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na podstawie powołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy.

Decyzja niniejsza jest ostateczna.

Na decyzję przysługuje prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem tut. organu w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia.