1. Czy dostawa paliwa na statek kuter hydrograficzny podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wysokości 0 % czy według stawki 22 %?
2. Strona prosi ponadto o zdefiniowanie pojęcia "na pełnym morzu" zawartego w art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

sygnatura: PP-1.8-4430-42/05

autor: Izba Skarbowa w Szczecinie

data: 2005-12-16

Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie działając na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) po rozpatrzeniu zażalenia podatnika z dnia 25.10.2005 r. na postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Szczecinie z dnia 17 października 2005 r. znak: PP/443-132-59/MP/05 w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów w podatku od towarów i usług odmawia zmiany postanowienia.

W dniu 19.07.2005 r. do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Szczecinie wpłynął wniosek podatnika w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Wnoszący zapytanie przedstawił stan faktyczny, z którego wynika, iż jest jednostką budżetową , która do realizacji zadań własnych i zleconych wykorzystuje kuter hydrograficzny. Powyższa jednostka pływająca zarejestrowana jest w polskim rejestrze okrętowym prowadzonym przez Izbę Morską jako statek hydrograficzny. Strona zauważa, że ww. rejestr prowadzony jest wyłącznie dla statków morskich, bez rozróżniania na statki morskie i małe statki morskie. Podatnik informuje ponadto, iż ww. jednostka posiada wydaną przez Urząd Morski Kartę Bezpieczeństwa, tj. dokument stwierdzający, że statek spełnia wymogi bezpieczeństwa wynikające z konwencji międzynarodowych i przepisów krajowych do uprawiania bezpiecznej żeglugi morskiej we wskazanym w niej zakresie.

Podatnik wskazuje, że zadania wykonywane przez ww. jednostkę są czynnościami urzędowymi, związanymi z zapewnieniem bezpieczeństwa żeglugi na morzu. Statek w szczególności jest wykorzystywany do obsługi oznakowania nawigacyjnego toru wodnego Szczecin-Świnoujście. Codzienna praca jednostki polega na obsłudze znaków nawigacyjnych, tj. dalb, nabieżników i świateł sektorowych oraz na okresowym wystawianiu i zdejmowaniu z pozycji pław.

Charakter pracy jednostki jest bezpośrednio związany z zapewnieniem bezpieczeństwa żeglugi w rejonie portów morskich w Szczecinie i Świnoujściu oraz na torze wodnym stanowiącym przejście wodne pomiędzy tymi portami.

Strona wskazuje, iż kuter hydrograficzny wykorzystywany jest także do innych prac na rzecz gospodarki morskiej, stanowiących zadania własne podatnika jak i prace zlecone przez rządową administrację morską. Prace te polegają na obsłudze badań geologicznych dna morskiego, pomiarów morskich, badań związanych z ochroną środowiska morskiego, obsłudze inwestycji związanych z wznoszeniem i remontami budowli hydrotechnicznych oraz wszystkich innych prac mających na celu ochronę wybrzeża morskiego i utrzymanie infrastruktury żeglugi.

Podatnik podkreśla, że ww. jednostka w każdej chwili może być skierowana do pracy na otwartym morzu. Kuter wykonywał m.in. prace hydrograficzne wypływając w morze na odległość powyżej 20 mil morskich.

Podatnik wnosi o udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy dostawa paliwa na statek kuter hydrograficzny podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wysokości 0 % czy według stawki 22 %. Strona prosi ponadto o zdefiniowanie pojęcia "na pełnym morzu" zawartego w art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Strona wskazuje, iż w myśl art. 83 ust. 1 pkt 10 lit.a ww. ustawy, stawkę 0 % stosuje się w przypadku dostaw towarów służących bezpośrednio zaopatrzeniu statków używanych do żeglugi na pełnym morzu oraz przewożących pasażerów za opłatą lub używanych dla celów gospodarczych, przemysłowych lub połowów. Z przepisu tego wynika, że stawkę 0 % stosuje się w zasadzie do wszystkich podmiotów prowadzących wskazaną w tym przepisie działalność gospodarczą - prowadzoną przynajmniej w założeniu "z zyskiem" natomiast do dostaw paliwa na kuter hydrograficzny używany przede wszystkim do czynności urzędowych, należałoby stosować stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 22 %, jeżeli czynności nie są wykonywane na "pełnym morzu", chociaż jest to statek, zgodnie z kodeksem morskim, przeznaczony do żeglugi morskiej.

Strona formułuje stanowisko, iż przy dostawie paliwa na kuter hydrograficzny zastosowanie znajduje, zgodnie z art. 83 ust.1 pkt 10 lit. a ustawy, stawka podatku w wysokości 0 % - gdyż taki był cel ustawodawcy , choć biorąc pod uwagę literalne brzmienie ww. przepisu ma ona wątpliwości.

Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Szczecinie postanowieniem z dnia 17 października 2005 r. znak: PP/443-132-59/MP/05 nie potwierdził stanowiska przedstawionego przez podatnika.

Organ pierwszej instancji uznał, że stawka podatku od towarów i usług 0% przewidziana w art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług nie znajduje zastosowania w przypadku dostawy paliwa na statek hydrograficzny. Zdaniem organu, przewidziana w tym przepisie preferencyjna stawka podatku od towarów i usług znajduje zastosowanie jedynie w przypadku, gdy dostawa towarów (m.in. paliwa) służy bezpośrednio zaopatrzeniu statków przewożących pasażerów za opłatą lub używanych dla celów gospodarczych, przemysłowych lub do połowów, pod warunkiem, iż wszystkie te statki używane są do żeglugi na pełnym morzu.

W związku z brakiem definicji ustawowej pojęcia "pełne morze" organ podatkowy wyjaśnił Stronie jego znaczenie, opierając się na zapisie art. 1 "Konwencji o morzu pełnym" z dnia 29 kwietnia 1958 r. (Dz. U. z 1963 r., Nr 33, poz. 187). Zgodnie z jego brzmieniem przez to wyrażenie należy rozumieć wszelkie części morza nie należące do morza terytorialnego ani do państwowych wód wewnętrznych.

Organ podatkowy wskazał dodatkowo, że będący w posiadaniu podatnika kuter hydrograficzny nie może być także zaliczony do kategorii statków używanych do ratownictwa lub udzielania pomocy na morzu, o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy, a względem których dostawy służące bezpośrednio ich zaopatrzeniu korzystają z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0 %.

Pismem z dnia 25 października 2005 r. Strona złożyła zażalenie na powyższe postanowienie zarzucając, iż Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Szczecinie dokonał błędnej interpretacji art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Według Strony, organ podatkowy bezpodstawnie przyjął, iż warunkiem do zastosowania przewidzianej w ww. przepisie stawki 0 % dla dostaw towarów na statki używane do celów gospodarczych, przemysłowych lub połowów musi być spełniony warunek używania tych wszystkich statków do żeglugi na pełnym morzu. Zdaniem strony, przy wydawaniu zaskarżonego postanowienia, organ podatkowy nie uwzględnił faktur, iż kuter wykonuje również prace hydrograficzne na pełnym morzu wypływając na odległość 20 mil morskich, na dowód czego jako uzupełnienie wniosku załączono przykładowy wyciąg z dziennika okrętowego.

Strona zauważa również, iż wydając zaskarżone postanowienie organ pierwszej instancji nie odniósł się do podniesionej kwestii, iż przewidziana w art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy stawka 0 % ma zastosowanie do wszystkich podmiotów prowadzących działalność gospodarczą wskazaną w tym przepisie, o ile działalność ma na celu osiągnięcie zysku, natomiast do kutra hydrograficznego, który wykorzystywany jest do wykonywania czynności urzędowych, należałoby zastosować stawkę 22 %, także wtedy , gdy czynności wykonywane są "na pełnym morzu" a sam statek, zgodnie z kodeksem morskim, przeznaczony jest do żeglugi morskiej.

Dodatkowo Strona podnosi zarzut formalny, iż w przedmiotowym postanowieniu organ podatkowy przywołał art. 15 ust. 4 pkt a VI Dyrektywy, nie podając treści tej regulacji, nie określił o jaką Dyrektywę chodzi, ani nie wskazał miejsca jej publikacji.

Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie po rozpatrzeniu zażalenia oraz zapoznaniu się ze zgromadzonym materiałem dowodowym stwierdza, co następuje.

Istotą sporu w rozpatrywanej sprawie jest określenie czy dostawa paliwa na kuter hydrograficzny podlega opodatkowaniu według stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0% w myśl art. 83 ust.1 pkt 10 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust.1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług stawkę podatku w wysokości 0 % stosuje się do dostaw towarów służących bezpośrednio zaopatrzeniu statków używanych do żeglugi na pełnym morzu oraz przewożących pasażerów za opłatą lub używanych dla celów gospodarczych, przemysłowych lub do połowów.

Z przytoczonego przepisu wynika, iż ustawodawca przewiduje zastosowanie 0% stawki dla dostaw towarów służących bezpośrednio zaopatrzeniu statków przewożących pasażerów za opłatą lub używanych do celów gospodarczych, przemysłowych lub do połowów, ale z uwzględnieniem faktu, iż wszystkie te statki używane są do żeglugi na pełnym morzu.

Jak wynika z załączonej do wniosku o interpretację kserokopii Świadectwa Klasy Polskiego Rejestru Statków - kuter hydrograficzny należący do podatnika, na podstawie dokonanego przeglądu odpowiada przepisom klasyfikacji i budowy statków śródlądowych, w związku z czym ma odnowioną klasę z symbolem *sKM 2 D (...).

W myśl art. 5 § 1 i 2 ustawy z dnia 18.09.2001 r. Kodeks morski (Dz. U. Nr 138, poz. 1545), statki hydrograficzne zaliczone zostały do statków morskich pełniących wyłącznie specjalną służbę państwową.

Zgodnie z art. 2 § 1 Kodeksu morskiego, statkiem morskim jest każde urządzenie pływające przeznaczone lub używane do żeglugi morskiej.

Dokumentem stwierdzającym, iż statek spełnia wymogi bezpieczeństwa wynikające z konwencji międzynarodowych i przepisów krajowych do uprawiania bezpiecznej żeglugi morskiej we wskazanym w niej zakresie jest Karta Bezpieczeństwa.

Jak wynika z Karty Bezpieczeństwa jednostki załączonej przez Stronę do wniosku o interpretację, kuter hydrograficzny został dopuszczony do uprawiania żeglugi osłoniętej oraz ma zezwolenie na żeglugę z wyjściem na redę w obszarze działania systemu VTS przy wiatrach z kierunków południowych do zachodnich nie przekraczających 4B oraz wysokości fali powyżej 1,2 m.

Zgodnie z definicją zawartą w § 4 pkt 5 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 3 sierpnia 2005 r. w sprawie szczegółowych warunków bezpiecznego uprawiania żeglugi przez statki morskie (Dz. U. Nr 174, poz. 1452) żegluga osłonięta oznacza żeglugę na akwenie Zalewu Szczecińskiego i Zalewu Wiślanego oraz po części Zatoki Gdańskiej na południe od linii prostej łączącej latarnię morską Hel z pławą podejściową do portu Bałtijsk.

W celu zdefiniowania pojęcia "morze pełne" należy odwołać się do Konwencji o morzu pełnym" sporządzonej w Genewie w dniu 29 kwietnia 1958 r. (Dz. U. z 1963 r., Nr 33, poz. 187).

Stosownie do artykułu 1 powyższej Konwencji, przez wyrażenie "morze pełne" rozumie się wszelkie części morza nie należące do morza terytorialnego ani do państwowych wód wewnętrznych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1991 r. o obszarach morskich Rzeczpospolitej Polskiej i administracji morskiej (Dz. U. z 2003 r. Nr 153, poz. 1502 ze zm.), obszarami morskimi Rzeczpospolitej Polskiej są:

• morskie wody wewnętrzne,
• morze terytorialne,
• wyłączna strefa ekonomiczna.

Mając na uwadze, że jednostka prowadzi działalność w rejonie portów morskich Szczecin i Świnoujście, dla tej części Polski morskimi wodami wewnętrznymi zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy są: część Jeziora Nowowarpieńskiego i część Zalewu Szczecińskiego wraz ze Świną i Dziwną oraz Zalewem Kamieńskim, znajdująca się na wschód od granicy państwowej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec, oraz rzeka Odra pomiędzy Zalewem Szczecińskim a wodami portu Szczecin.

Morze terytorialne to , zgodnie z zapisem art. 5 ust. 1 ww. ustawy obszar wód morskich o szerokości 12 mil morskich (22.224 m), liczonych od linii podstawowej tego morza.

Linię podstawową morza terytorialnego stanowi linia najniższego stanu wody wzdłuż wybrzeża lub zewnętrzna granica morskich wód wewnętrznych (ust. 2) zaś stosownie do ust.3 zewnętrzną granicę morza terytorialnego stanowi linia, której każdy punkt jest oddalony o 12 mil morskich od najbliższego punktu linii podstawowej, z zastrzeżeniem ust. 4.

Ust. 4. art. 5 ww. ustawy wskazuje, iż redy, na których odbywa się normalnie załadunek, wyładunek i kotwiczenie statków, położone całkowicie lub częściowo poza obszarem wód morskich określonym zgodnie z ust. 1 i 3, są włączone do morza terytorialnego.

Granice red, o których mowa w ust. 4, określa Rada Ministrów w drodze rozporządzenia.

Z załączonej kserokopii fragmentu dziennika okrętowego oraz mapki obrazującej miejsce postoju statku wynika, iż kuter hydrograficzny wypływając powyżej 20 mil morskich nie przekracza granicy redy wyznaczonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 22 lutego 1995 r. w sprawie ustalenia granicy redy dla portów morskich w Świnoujściu i Szczecinie (Dz. U. Nr 20, poz. 101) .

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz dane wynikające z Karty Bezpieczeństwa jednostki, należy stwierdzić, iż kuter hydrograficzny pływa w granicach morza terytorialnego, a zatem podatnik nie spełnia pierwszego warunku do zastosowania stawki 0 % wynikającego z art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy, tzn. nie uprawia żeglugi na pełnym morzu.

Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie zauważa, że drugim niezbędnym warunkiem do zastosowania preferencyjnej stawki podatku, wynikającym z art. 83 ust. 10 pkt 1 lit. a jest dostarczanie towarów służących bezpośrednio zaopatrzeniu statków przewożących pasażerów za opłatą lub używanych dla celów gospodarczych, przemysłowych lub do połowów.

Z przedmiotowego zapisu nie wynika, iż ustawodawca ograniczył możliwość stosowania stawki podatku 0 % jedynie do działalności gospodarczej prowadzonej z zyskiem, jak to przedstawia w zażaleniu Strona. Z zapisu wynika jednoznacznie, że podstawą do zastosowania stawki 0 % jest używanie jednostki do celów gospodarczych, przemysłowych lub do połowów.

Kuter hydrograficzny wykorzystywany jest przez podatnika do wykonywania czynności urzędowych, związanych z zapewnieniem bezpieczeństwa żeglugi w rejonie portów Szczecin i Świnoujście oraz na torze wodnym stanowiącym przejście między tymi portami jak również do realizacji innych prac na rzecz gospodarki morskiej, stanowiących zadania własne i zlecone przez administrację morską. Charakter powyższych czynności jednoznacznie zatem wskazuje, iż jednostka nie jest wykorzystywana do zadań, o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie wskazuje, iż jedynie łączne spełnienie warunków wymienionych w art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy pozwala na zastosowanie preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0 %. Strona nie spełnia żadnego z tych warunków.

Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie podtrzymuje również stanowisko Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Szczecinie, iż w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania także art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług, który przewiduje, iż preferencyjna stawka podatku VAT w wysokości 0 % ma zastosowanie m.in. do dostaw służących bezpośrednio zaopatrzeniu statków używanych do ratownictwa lub do udzielania pomocy na morzu. Jak wynika z załączonych do wniosku dokumentów, kuter hydrograficzny nie jest zaliczony do kategorii statków o których mowa w ww. przepisie. Jednostka nie wykonuje zadań związanych z poszukiwaniem i ratowaniem życia na morzu.

Dodatkowo organ drugiej instancji odnosząc się do zarzutu dotyczącego braku w zaskarżonym postanowieniu daty, treści oraz miejsca publikacji VI Dyrektywy, wyjaśnia, iż Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Szczecinie wskazał, że art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a jest przełożeniem art. 15 ust. 4 pkt a VI Dyrektywy. Pełna treść ww. dyrektywy brzmi: VI Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) - Dziennik Urzędowy UE.L.77.145.1 z 13 czerwca 1977 r. Przepis art. 15 ust. 4 pkt a stanowi, iż Państwa Członkowskie zwalniają dostawy towarów służących zaopatrzeniu statków, które używane są do żeglugi na pełnym morzu oraz przewożące pasażerów za opłatą lub używanych do celów handlowych, przemysłowych lub rybołówstwa.

Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie zauważa, iż brak wskazania treści, daty i miejsca publikacji przytoczonego przepisu pozostaje bez wpływu na dokonaną w spornym postanowieniu ocenę stanowiska Podatnika. Przepisy VI Dyrektywy znajdują odzwierciedlenie w polskich przepisach i to polskie przepisy podatkowe stanowią obowiązujące w Polsce prawo w zakresie podatku od towarów i usług. VI Dyrektywa może mieć jedynie charakter pomocniczy przy interpretacji danego przepisu prawa podatkowego.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i prawny, Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie stwierdza, że kuter hydrograficzny nie spełnia warunków wymienionych w art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy umożliwiających zastosowanie do dostaw na jego pokład paliwa ze stawką 0 %, a zatem dostawa paliwa na ww. jednostkę winna być opodatkowana zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy stawką podstawową, tj. 22 %.

Zażalenie wniesione przez podatnika nie zasługuje na uwzględnienie.

W tym stanie rzeczy orzeczono jak w sentencji decyzji.

Decyzja niniejsza jest ostateczna.

Na decyzję przysługuje skarga, którą wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, na podstawie art. 3 w związku z art. 53 § 1 i art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) w terminie 30 dni od daty jej doręczenia. Skarga, zgodnie z art. 47 § ww. ustawy, winna być złożona w dwóch egzemplarzach.