INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 04.10.2012 r. (data wpływu 08.10.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży działek - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 08.10.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży działek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 2 lutego 2001 r. Wnioskodawca od swojego ojca otrzymał umową darowizny sporządzoną w formie aktu notarialnego, nieruchomość rolną. Po przejęciu jej części na podstawie decyzji wywłaszczeniowej przez miasto, Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości rolnej o powierzchni 8.142 m², oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka Nr 4/6, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (dalej Nieruchomość). Ojciec darował Wnioskodawcy Nieruchomość w związku z przejściem na emeryturę. Nieruchomość była w posiadaniu rodziny ojca Wnioskodawcy od ponad 70 lat. W najbliższym czasie Wnioskodawca ma zamiar podzielić Nieruchomość w trybie geodezyjnym oraz w kilku etapach sprzedać działki nowopowstałe. Wnioskodawca jest w fazie negocjacji z potencjalnym kontrahentem.

Od roku 2010 Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą w gospodarstwie rolnym jedynie na własny użytek, nie zarobkowo oraz podlega ubezpieczeniu społecznemu rolników. Wnioskodawca nie prowadzi innej pozarolniczej działalności gospodarczej. Nieruchomość nie była wcześniej wykorzystywana w celu prowadzenia działalności gospodarczej, nie była również przedmiotem umów najmu, dzierżawy ani innych o podobnym charakterze.

Wnioskodawca nigdy wcześniej nie dzielił ani nie zbywał żadnej innej nieruchomości. Według stanu na dzień sporządzenia wniosku Nieruchomość, nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego, a zgodnie z zapisami studium uwarunkowań kierunków zagospodarowania przestrzennego, posiada przeznaczenie pod budownictwo wielorodzinne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy od transakcji etapowej sprzedaży działek powstałych z Nieruchomości Wnioskodawca będzie musiał odprowadzić podatek dochodowy od osób fizycznych... Czy wpływ na powstanie obowiązku podatkowego będzie mieć fakt geodezyjnego podziału Nieruchomości...

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2012, poz. 361, dalej Ustawa) źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, m.in. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c -- przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W związku z powyższym, w przypadku zbywania przez Wnioskodawcę Nieruchomości, która stanowi własność Wnioskodawcy od przeszło 11 lat, ww. przepisy nie będą miały zastosowania - Wnioskodawca nie będzie miał więc obowiązku uiszczenia z tytułu jej sprzedaży podatku dochodowego od osób fizycznych.

Bez znaczenia dla kwestii podatkowych, pozostanie również fakt dokonania przed sprzedażą podziału Nieruchomości w trybie geodezyjnym, na mniejsze działki. W tym przypadku nie będzie można mówić o ,,nabyciu" w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 a) Ustawy, pomimo powstania nowych nieruchomości nie zmieni się osoba właściciela natomiast prawo własności nowopowstałych działek wynikać będzie z istniejącego wcześniej prawa własności Nieruchomości niepodzielonej.

Od art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy, przewidziano wyjątki:

W myśl art. 10 ust. 2 Ustawy: ,,Przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia:

1. na podstawie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu -- do czasu ostatecznego przeniesienia własności przedmiotu umowy;
2. w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki mającej osobowość prawną lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;
3. składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ,,z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat."

Art. 14 ust. 2 pkt 1 Ustawy obejmuje ,,przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku (...)." Regulacje art. 10 ust. 2 jak również art. 14 ust. 2 pkt 1 Ustawy nie będą miały zastosowania w przypadku sprzedaży Nieruchomości, dlatego jedynym przepisem, mającym zastosowanie przy opisanym zdarzeniu przyszłym jest art. 10 ust. 1 pkt 8 a) Ustawy, w myśl którego, w przypadku etapowej sprzedaży działek, obowiązek zapłaty przez Wnioskodawcę podatku dochodowego od osób fizycznych nie powstanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), stanowi, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

• pkt 3 - pozarolnicza działalność gospodarcza,
• pkt 8 - odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
  4. innych rzeczy,
  - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z treści cytowanego przepisu wynika, że źródłem przychodu podatnika jest m.in. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie. Zatem przychód z tego źródła nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1. odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
2. zostało dokonane po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

W kwestii braku związku odpłatnego zbycia nieruchomości z wykonywaniem działalności gospodarczej, należy wskazać, iż zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w cytowanym wyżej przepisie art. 5a pkt 6 ustawy wymaga, aby był to jeden z wymienionych w lit. a)-c) rodzajów działalności oraz opierał się na następujących przesłankach:

• zarobkowym celu działalności,
• wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
• prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, iż działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie, bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków związanych z tą działalnością.

Za takim rozumieniem pojęcia ,,zorganizowany" przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r. I SA/Op18/08).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Ponadto należy wskazać, iż w myśl art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W związku z powyższym, istotne jest również dla aktywności zarobkowej podatnika - mieszczącej się w zakresie zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 ww. ustawy - nieistnienie przeszkód określonych w art. 5b ust. 1 ustawy. Aby dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne spełnienie tych przesłanek.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania - na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu należało ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o której mowa we wniosku.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 2 lutego 2001 roku Wnioskodawca otrzymał aktem darowizny od ojca nieruchomość rolną. Po przejęciu części nieruchomości na podstawie decyzji wywłaszczeniowej przez miasto Warszawa Wnioskodawca został właścicielem nieruchomości rolnej o powierzchni 8.142 m². Wnioskodawca postanowił ww. nieruchomość rolną geodezyjnie podzielić. Przedmiotowa nieruchomość nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego, a zgodnie z zapisami studium uwarunkowań kierunków zagospodarowania przestrzennego posiada przeznaczenie pod budownictwo wielorodzinne. Wnioskodawca twierdzi, iż działki nigdy nie były wykorzystywane dla celów zarobkowych, nie prowadzono na nich żadnej działalności gospodarczej. Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą i podlega ubezpieczeniu społecznemu rolników.

W świetle powyższego uznać należy, iż działalność jest zarobkowa wtedy, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny.

Zatem sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, w oparciu o okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę, a w szczególności fakt, iż przedmiotowa nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, stwierdzić należy, że zbycie wydzielonych działek należy rozpatrywać w kontekście przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy wskazać, iż podział działek na mniejsze nie stanowi ich nabycia, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stąd czynność podziału geodezyjnego, którą zamierza przeprowadzić Wnioskodawca nie ma wpływu na określenie początku biegu terminu, o którym mowa w ww. przepisie. Zatem za datę nabycia działek, powstałych w wyniku podziału, od której liczy się upływ 5-letniego terminu należy uznać 2001 rok. Tym samym pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy w przypadku Wnioskodawcy upłynął z końcem 2006 r.

Skoro sprzedaż nieruchomości wskazanych we wniosku będzie miała miejsce po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie, to nie należy jej kwalifikować do źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy i kwota uzyskana z tego tytułu nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, ewentualna sprzedaż wydzielonych działek, nie będzie w ogóle stanowić przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie upłynęło pięć lat.

Niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis zdarzenia przyszłego przedstawiony we wniosku. Należy przy tym zastrzec, iż rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie, czy sprzedaż nieruchomości wypełnia znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, bowiem stanowi to domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.