INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 czerwca 2016 r. (data wpływu 22 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącą podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości (księga wieczysta ...) w drodze licytacji - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości (księga wieczysta ...) w drodze licytacji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Komornik Sądowy prowadzi egzekucję skierowaną do prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, dla której Sąd Rejonowy w ... prowadzi księgę wieczystą nr .... Nabywca złożył na licytacji w 2015 r. najwyższą ofertę, zaś w roku 2016 r. udzielono mu przybicia i ma otrzymać na mocy postanowień Sądu Rejonowego przysądzenie własności prawa użytkowania wieczystego nieruchomości.

Dłużnicy (poprzedni użytkownicy wieczyści nieruchomości) nabyli połowę udziału w tym prawie do majątku wspólnego w czerwcu 1999 r. Pozostałą część udziału w prawie nabyli we wrześniu 1999 r. Nabycie prawa użytkowania wieczystego wraz z prawem własności znajdujących się wówczas na nieruchomości budynków nastąpiło w celu odsprzedaży innemu podmiotowi, co jednak nie nastąpiło. Dłużnicy wykorzystywali tą nieruchomość do prowadzenia działalności gospodarczej i była oddawana innym osobom w najem i dzierżawę. Umowy te obowiązywały do końca 2001 r. i od tamtej pory nieruchomość nie była już wynajmowana lub wydzierżawiana. Właściciele czynili nakłady na nieruchomość, lecz nie przekroczyły one łącznie 30% wartości początkowej nieruchomości, a ostatnie nakłady poczyniono z końcem 2009 r. Jeden z dłużników prowadził w tym czasie działalność gospodarczą oraz był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług najpóźniej do początku 2009 r., kiedy to został przez Naczelnika Urzędu Skarbowego wykreślony z rejestru podatników podatku VAT. Dłużnik nie dokonał spisu z natury w trybie art. 14 ust. 5 o podatku od towarów i usług, zaś w deklaracjach VAT-7 nie dokonał rozliczenia żadnych środków trwałych. Dłużnik oświadczył, że prowadzenie działalności gospodarczej zakończył w 2006 r.

Na nieruchomości jeszcze w pierwszej dekadzie XXI wieku znajdowały się budynki, jednak już w roku 2016 r. pozostały po nich jedynie nieliczne ślady naniesień. Przedmiotem sprzedaży licytacyjnej będzie faktycznie prawo użytkowania wieczystego nieruchomości na dzień przysądzenia prawa własności.

W ewidencji gruntów wchodzące w skład nieruchomości działki oznaczone są jako działki budowlane symbolami ..., ..., .... Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego nieruchomość ta jest objęta następującą funkcją: ... - Ogólnomiejskie usługi komercyjne oraz nieuciążliwy przemysł lekki oraz składy z obiektami towarzyszącymi. Zgodnie z tym planem, zagospodarowania przestrzennego nieruchomość przeznaczono na cele budowlane.

Intencją i celem nabywcy licytacyjnego było nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, nie zaś prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z budynkami. Znajdujące się na nieruchomości pozostałości budynków i budowli (są to komin, pomieszczenia piwniczne, gruz, pozostałości murowane płotu) nie stanowią wartości ekonomicznej ani funkcjonalnej. Intencją nabywcy licytacyjnego jest wzniesienie nowych budynków na tym terenie. Do wniosku załączono wydrukowane zdjęcia tego terenu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy przedmiotem sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości będzie prawo użytkowania wieczystego nieruchomości z budynkami i budowlami, czy też będzie to sprzedaż użytkowania wieczystego jako działki niezabudowanej (pytanie oznaczone we wniosku lit. a)...
2. Jaką stawkę należy opodatkować tę transakcję, czy też należy zastosować zwolnienie z podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku lit. b)...

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, na której faktycznie nie znajdują się budynki ani budowle, a jedynie pozostałości dawnych naniesień, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%.

Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu jest dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Sensem ekonomicznym transakcji jest transfer prawa użytkowania wieczystego gruntu, nie zaś pozostałości po budynkach i innych naniesieniach. Przedmiotem transakcji jest wprawdzie dostawa terenów faktycznie niezabudowanych, jednakże są one terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług. Faktyczny brak budynków lub budowli na nieruchomości nie daje podstawy do zwolnienia sprzedaży od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 punktów 10 i 10 a w zw. z art. 29a ustępów 8 i 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z interpretacją ogólną Ministra Finansów z dnia 14 czerwca 2013 r. nr PT10/033/12/207/WLI/13/RD58639, dostawa niezabudowanej nieruchomości zwolniona jest z podatku VAT w przypadku, gdy nieruchomość ta nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego, co w niniejszej sytuacji nie ma jednak miejsca. Nie zachodzą przesłanki zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 oraz art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, stawka podatku od towarów i usług dla tej transakcji, biorąc pod uwagę datę transakcji, wynosi 23%.

W tym miejscu, trzeba zwrócić uwagę na aktualne trendy Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE), który akcentuje sens ekonomiczny transakcji. TSUE w podobnej sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV przeciwko Staatssecretaris van Financien, stwierdza że do określenia prawidłowych skutków w zakresie podatku vat dla danego zdarzenia gospodarczego, decydujące znaczenie mają kryteria ekonomiczne, sens ekonomiczny transakcji. W opisywanej sprawie TSUE stwierdził, że ,,w konsekwencji dostawę działki, na której wciąż stoi stary budynek, który ma zostać rozebrany celem wzniesienia na jego miejscu nowej konstrukcji, i w przypadku którego rozbiórkę rozpoczęto przed tą dostawą, uważać należy w świetle podatku VAT, za stanowiące transakcję jednolitą mającą na celu jako całość dostawę nie tyle istniejącego budynku, co niezabudowanej działki". W niniejszej sprawie, mimo że w ewidencji gruntów znajdują się budowle i budynki, to jednak są to wyłącznie pozostałości tych naniesień. Nie mają one żadnej wartości ekonomicznej ani funkcjonalnej dla nabywcy. W obecnym stanie faktycznym jest to z punktu widzenia podatku od towarów i usług faktyczna dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu niezabudowanego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl regulacji zawartej w art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Co do zasady, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane #8722; na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy #8722; rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu #8722; zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W kontekście okoliczności sprawy zwrócić należy uwagę na wyrok TSUE w sprawie C-461/08 (Don Bosco Onroerend Goed BV przeciwko Staatssecretaris van Financien). Stwierdzono w nim, że ,,(...) zwolnieniem z podatku VAT nie jest objęta dostawa działki, na której wciąż stoi stary budynek, który ma zostać rozebrany w celu wzniesienia na jego miejscu nowej konstrukcji i którego rozbiórka, do jakiej zobowiązał się sprzedający, rozpoczęła się przed tą dostawą (...)".

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego, treści przywołanych przepisów prawa podatkowego oraz orzeczenia TSUE prowadzi do stwierdzenia, że zbycie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości (księga wieczysta ...) dłużników w drodze licytacji podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż w związku z tą czynnością działają oni jako podatnicy VAT. W tym miejscu zauważyć należy, że o ile przedmiotem sprzedaży będzie teren niezabudowany przeznaczony pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego - na co wskazuje treść wniosku (Wnioskodawca wskazuje na nieliczne naniesienia na nieruchomości, które pozostały po budynkach i przeznaczenie - zgodnie z takim planem - na cele budowlane) - to czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej, która wynosi obecnie 23%. W tej sytuacji nie znajduje zastosowania zwolnienie od podatku przewidziane w art. 113 ust. 1 i 9, a także w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Zastosowania nie znajdują również - jak słusznie przyjmuje Wnioskodawca - przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a, albowiem zwolnienia te dotyczą dostawy budynków, budowli lub ich części.

W rezultacie stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Końcowo należy podkreślić, że:

• analiza przepisów ustawy Prawo budowlane nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z tym niniejsza interpretację wydano przy założeniu, że opisane we wniosku elementy znajdujące się na nieruchomości (pozostałości budynków i budowli), o których mowa we wniosku, nie stanowią takich obiektów w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290). W tym kontekście wskazuje się, że tut. organ nie posiada legitymacji prawnej do oceny charakteru transakcji (pytanie Wnioskodawcy nr 1 - oznaczone jako lit. a) we wniosku);

• niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe. Oznacza to, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.