Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług czynności nieodpłatnego udostępniania przez Podatnika na rzecz związków zawodowych pomieszczeń wraz z wyposażeniem na prowadzenie działalności statutowej oraz środków transportowych, będących własnością Spółki, a także nieodpłatnego świadczenia przez Podatnika na rzecz związków zawodowych usług telefonicznych w celu zapewnienia łączności telefonicznej i faksu (do określonego limitu rozmów telefonicznych) oraz usług polegających na obsłudze przekazywania składek członkowskich z wynagrodzeń pracowników.

sygnatura: ŁUS-III-2-443/2/08/TL

autor: Łódzki Urząd Skarbowy

data: 2008-08-07

Działając na podstawie art. 14a, art. 169 § 4 w związku z art. 169 § 1, art. 216 i art. 217, ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa ( Dz.U. z 2005 r, Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku Spółki z dnia 20.11.2006 r. (data wpływu do tutejszego urzędu: 27.11.2006 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności nieodpłatnego udostępniania przez Podatnika na rzecz związków zawodowych pomieszczeń wraz z wyposażeniem na prowadzenie działalności statutowej oraz środków transportowych, będących własnością Spółki, a także nieodpłatnego świadczenia przez Podatnika na rzecz związków zawodowych usług telefonicznych w celu zapewnienia łączności telefonicznej i faksu (do określonego limitu rozmów telefonicznych) oraz usług polegających na obsłudze przekazywania składek członkowskich z wynagrodzeń pracowników ? w świetle przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego uznaje za prawidłowe stanowisko przedstawione w złożonym wniosku.

W dniu 27.11.2006 r. do tutejszego urzędu wpłynął wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności nieodpłatnego udostępniania przez Podatnika na rzecz związków zawodowych pomieszczeń wraz z wyposażeniem na prowadzenie działalności statutowej oraz środków transportowych, będących własnością Spółki, a także nieodpłatnego świadczenia przez Podatnika na rzecz związków zawodowych usług telefonicznych w celu zapewnienia łączności telefonicznej i faksu (do określonego limitu rozmów telefonicznych) oraz usług polegających na obsłudze przekazywania składek członkowskich z wynagrodzeń pracowników ? w świetle przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Pismem z dnia 04.12.2006 r. (znak: ŁUS-III-2-446/2541/06/TL) Podatnik został wezwany w trybie art. 169 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa do uzupełnienia braków formalnych wniosku w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Dnia 19.12.2006 r. do tutejszego urzędu wpłynęło pismo Podatnika z dnia 12.12.2006 r., stanowiące odpowiedź na wezwanie.

Z w/w wniosku oraz uzupełnienia z dnia 12.12.2006 r. wynikało, iż Spółka jest zobowiązana do świadczenia na rzecz działających w niej związków zawodowych m.in. następujących czynności:

- nieodpłatnego udostępniania pomieszczeń wraz z wyposażeniem na prowadzenie działalności statutowej;

- nieodpłatnego udostępniania środków transportowych, będących własnością Podatnika; usługi te w przypadku korzystania z samochodów terenowych na obszarze Spółki wykonywane są nieodpłatnie, a w przypadku korzystania z innych środków transportu świadczone są nieodpłatnie do wysokości limitów ustalonych proporcjonalnie do liczby członków danego związku;

- nieodpłatnego świadczenia usług telefonicznych w celu zapewnienia łączności telefonicznej i faksu (do określonego limitu rozmów telefonicznych);

- nieodpłatnego świadczenia usług polegających na obsłudze przekazywania składek członkowskich z wynagrodzeń pracowników.

Powyższe nieodpłatne świadczenia usług, realizowane są w oparciu o przepisy ustawy o związkach zawodowych z dnia 23 maja 1991 r. ( Dz.U. z 2001 r. Nr 79, poz. 854 ze zm.), uregulowania wynikające z Umowy Społecznej zawartej pomiędzy Spółką a organizacjami związkowymi w niej działającymi oraz w oparciu o umowy zawarte odrębnie z każdym związkiem zawodowym.

W związku z powyższym stanem faktycznym Spółka we wniosku z dnia 20.11.2006 r. zadała pytanie, czy wyżej wymienione czynności nieodpłatnego świadczenia usług na rzecz związków zawodowych podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podatnik we wniosku z dnia 20.11.2006 r. zauważył, iż zgodnie z art. 33 ustawy z dnia 23 maja 1991 r. o związkach zawodowych, pracodawca na warunkach określonych w umowie jest zobowiązany udostępnić zakładowej organizacji związkowej pomieszczenia i urządzenia techniczne niezbędne do wykonywania działalności związkowej w zakładzie pracy. W przypadku Spółki, zobowiązanie do nieodpłatnego świadczenia na rzecz związków zawodowych zostało uregulowane w Umowie Społecznej ze wszystkimi związkami działającymi w Spółce oraz w umowach zawartych odrębnie z każdym związkiem zawodowym, jako uszczegółowienie Umowy Społecznej. Związek zawodowy dla prowadzenia swojej działalności statutowej, ma zatem prawo korzystać z rzeczy stanowiących własność pracodawcy, który ponosi koszt ich nabycia lub utrzymania. Podatnik we wniosku stwierdził, że jeżeli obowiązek nieodpłatnego świadczenia usług przez Kopalnię wynika z odrębnych przepisów, w tym w szczególności z ustawy o związkach zawodowych i postanowień porozumień zbiorowych, to takie nieodpłatne świadczenie na rzecz związków zawodowych należy uznać jako świadczenie usług na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. Jeżeli zaś nieodpłatne świadczenie w/w usług na rzecz związków zawodowych traktowane jest jako czynności związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, to takie świadczenie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W dniu 27.02.2007 r., Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi wydał postanowienie nr ŁUS-III-2-443/220/06/MJS w sprawie pisemnej interpretacji przepisów ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług, dotyczące opodatkowania w/w podatkiem czynności nieodpłatnego świadczenia przez Podatnika usług na potrzeby związków zawodowych.

W postanowieniu tym uznano za nieprawidłowe stanowisko Podatnika wyrażone we wniosku z dnia 20.11.2006 r. i wskazano, że na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości, która nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie prawa do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 2 w/w ustawy, nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub części, traktuje się jako odpłatne świadczenie usług.

Kolejno w przedmiotowym postanowieniu zwrócono uwagę na fakt, iż z powyższych regulacji wynika zrównanie z odpłatnym świadczeniem usług każdego nieodpłatnego świadczenia usług, w tym również oddania towaru do nieodpłatnego używania (użyczenia), jeżeli nie jest ono związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tą usługą. Zatem, aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą jednocześnie zostać spełnione dwa warunki:

- brak związku świadczonych usług z prowadzeniem przedsiębiorstwa, oraz

- istnienie prawa do obniżenia w całości lub w części kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług związanych z daną usługą.

W dalszej części postanowienia, tutejszy organ rozwinął kwestię sposobu rozumienia związku wykonywanych czynności z prowadzeniem przedsiębiorstwa, wskazując, że za usługę niezwiązaną z prowadzonym przedsiębiorstwem można uznać taką usługę, której świadczenie odbywa się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Dalej stwierdzono, że w przypadku Wnioskodawcy, pomiędzy faktem użyczenia (udostępnienia) związkom zawodowym pomieszczeń wraz z wyposażeniem i środków transportu będących własnością Spółki oraz świadczenia przez Podatnika na rzecz związków zawodowych usług telefonicznych w celu zapewnienia łączności telefonicznej i faksu (do określonego limitu rozmów telefonicznych), a także świadczenia usług polegających na obsłudze przekazywania składek członkowskich z wynagrodzeń pracowników, a wykonywaną działalnością gospodarczą (wskazaną w Krajowym Rejestrze Sądowym) nie występuje jakikolwiek związek. Świadczenia te nie mają wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jak i na jego wizerunek czy odbiór przez kontrahentów obecnych lub potencjalnych, mimo że Podatnik wykonuje nieodpłatnie przedmiotowe usługi na podstawie ustawy o związkach zawodowych oraz porozumień zbiorowych. Tym samym, Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego stwierdził, że świadczone przez Wnioskodawcę nieodpłatne usługi nie są związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem.

W świetle powyższych ustaleń, tutejszy organ uznał, iż dla dokonania oceny, czy opisane we wniosku nieodpłatne świadczenie usług będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług niezbędne jest stwierdzenie, czy Spółka spełnia również drugi z w/w warunków opodatkowania tych czynności, tj. czy przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami. W tym celu, w dalszej części zaskarżonego postanowienia odniesiono się do kwestii możliwości zaliczenia omawianych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, które to zagadnienie stało się przedmiotem zapytania Spółki z dnia 20.11.2006 r. skierowanego do Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi. W odpowiedzi na w/w wniosek, tutejszy organ wydał postanowienie nr ŁUS-II-2-423/202/06/JB z dnia 20.02.2007 r., w którym uznał, iż wydatki poniesione przez Podatnika m.in. w związku z nieodpłatnym udostępnianiem na rzecz związków zawodowych pomieszczeń wraz z wyposażeniem na prowadzenie działalności statutowej oraz środków transportowych, będących własnością Spółki, a także nieodpłatnym świadczeniem przez Podatnika na potrzeby związków zawodowych usług telefonicznych w celu zapewnienia łączności telefonicznej i faksu (do określonego limitu rozmów telefonicznych) oraz usług polegających na obsłudze przekazywania składek członkowskich z wynagrodzeń pracowników, nie stanowią kosztów uzyskania przychodu, o których jest mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

Opierając się na powyższym stanowisku, tutejszy organ stwierdził, iż podatek naliczony związany z w/w czynnościami co do zasady nie będzie podlegał odliczeniu od podatku należnego. Tym samym nieodpłatne świadczenie usług na rzecz związków zawodowych działających w Spółce, zrealizowane w sytuacji, gdy Podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z w/w usługami - nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 8 ust. 2 w związku z art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W obliczu powyższych ustaleń, Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi uznał, że Podatnik w stanowisku wyrażonym we wniosku z dnia 20.11.2006 r., słusznie uznając w/w usługi za czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, uzasadnił to jednak błędnym stwierdzeniem, iż usługi te są związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. W związku z powyższym, organ podatkowy nie mógł uznać stanowiska Spółki dotyczącego przedmiotowego zagadnienia za prawidłowe.

Zażaleniem z dnia 13.03.2007 r. (znak: D/DEF/1181/992) Spółka zaskarżyła wyżej opisane postanowienie, zarzucając mu naruszenie przepisów prawa materialnego, a w szczególności przepisu art. 8 ust. 2 oraz art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez ich nieprawidłową interpretację.

W przedmiotowym zażaleniu, Strona zarzuciła zaskarżonemu postanowieniu, iż uznano w nim niezasadnie, że w zakresie czynności nieodpłatnego udostępniania zakładowym związkom zawodowym pomieszczeń, środków transportu, urządzeń łączności oraz obsługi przekazywania składek członkowskich, nie dochodzi do wykonywania czynności związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Zdaniem Spółki, nie można kategorycznie stwierdzić, iż powyższe czynności są niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Jak wskazał Podatnik, są to niewątpliwie działania związane z funkcjonowaniem Spółki jako podmiotu gospodarczego i podatnika podatku od towarów i usług, działania wymuszone przepisami ustawy i regulacjami prawa pracy niższego rzędu, od których podatnik jako pracodawca nie może się uchylić. Tym samym, Strona nie zgodziła się ze stanowiskiem, zgodnie z którym związek z prowadzonym przedsiębiorstwem przejawia się w sposób bezpośredni, tzn. świadczenia mają wpływać na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, na jego wizerunek czy odbiór przez kontrahentów. Świadczenia wykonywane na rzecz związków zawodowych są kosztami związanymi z szeroko rozumianym zatrudnianiem pracowników, którzy z kolei mają konstytucyjnie zagwarantowane prawo zrzeszania się w związku zawodowe. Na tym polega, zdaniem Spółki, związek tych świadczeń z prowadzeniem przedsiębiorstwa (tak samo jak wynagrodzeń, czy innych świadczeń, które pracodawca musi ponosić na rzecz czy w interesie pracowników). Na poparcie w/w stanowiska, Spółka w zażaleniu powołała się również na interpretację wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku, który w piśmie z dnia 10.01.2005 r., nr PI/005-122/05/CIP/01 stwierdził, iż czynności przekazania towarów oraz świadczenia usług na rzecz pracowników, jeżeli obowiązek ich wykonania wynika z odrębnych przepisów prawa (np. przepisów Kodeksu Pracy, przepisów innych ustaw regulujących prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, postanowień zbiorowych układów pracy, przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy) - nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wykonanie obowiązku ustawowego nie może bowiem rodzić obowiązku podatkowego. Dotyczy to również m.in. czynności, do których wykonania firma zobowiązana jest na podstawie przepisów ustawy o związkach zawodowych.

Podsumowując swoje stanowisko wyrażone w omawianym zażaleniu Podatnik stwierdził, że nieodpłatne świadczenie usług, dokonywane przez Spółkę na rzecz związków zawodowych, nie jest świadczeniem na inne cele niż związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa i w związku z tym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem w opinii Podatnika w przedmiotowej sprawie nie ma znaczenia, czy przysługiwało mu wcześniej prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi świadczeniami.

W wyniku rozpatrzenia zażalenia z dnia 13.03.2007 r. (znak: D/DEF/1181/992), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, decyzją z dnia 21.05.2007 r. nr III-3/4407int-87/VAT/07/LEO odmówił zmiany postanowienia wydanego przez organ pierwszej instancji, podzielając w całości pogląd prawny wyrażony w zaskarżonym postanowieniu. Organ odwoławczy stwierdził, że pomiędzy faktem użyczenia (udostępnienia) związkom zawodowym pomieszczeń wraz z wyposażeniem i środków transportu będących własnością Spółki oraz świadczenia przez Podatnika na rzecz związków zawodowych usług telefonicznych w celu zapewnienia łączności telefonicznej i faksu (do określonego limitu rozmów telefonicznych), a także świadczenia usług polegających na obsłudze przekazywania składek członkowskich z wynagrodzeń pracowników, a wykonywaną działalnością gospodarczą nie występuje jakikolwiek związek. Świadczenia te nie mają bowiem wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa jak i na jego wizerunek czy odbiór przez kontrahentów obecnych lub potencjalnych mimo, że podatnik wykonuje te nieodpłatne usługi na podstawie ustawy o związkach zawodowych oraz porozumień zbiorowych. Dlatego, w ocenie organu odwoławczego to, czy powyższe świadczenia będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie zależało od tego, czy spółka spełnia drugi warunek opodatkowania nieodpłatnie świadczonych usług, określony w art. 8 ust. 2 ustawy, tj. czy przysługuje jej prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami. Powołując się na art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, organ drugiej instancji stwierdził, iż prawo powyższe w przypadku wnioskodawcy jest uzależnione od tego, czy wydatki te stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych. W tej materii organ odwoławczy odwołał się do postanowienia Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi nr ŁUS-II-2-423/202/06/JB z dnia 20.02.2007 r. (utrzymanego w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi decyzją nr II-1/4218-0002/07/Int./EA z dnia 11.05.2007 r.), w którym to postanowieniu uznano, że wydatki te nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

W konsekwencji organ odwoławczy uznał, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz związków zawodowych i opisane we wniosku o udzielenie interpretacji, co do zasady nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ Spółka nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług związanych z przedmiotowymi nieodpłatnymi usługami. Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi podkreślił, iż odstępstwo od w/w reguły byłoby możliwe jedynie w sytuacji, gdyby Spółka opodatkowała przedmiotowe nieodpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy. Wówczas bowiem zastosowanie znalazłby przepis art. 88 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 21.05.2007 r. nr III-3/4407int-87/VAT/07/LEO, Podatnik wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, w której podniosła zarzut naruszenia w zaskarżonej decyzji art. 8 ust. 2 i art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu powtórzono argumentację przedstawioną w zażaleniu i wskazano, że chybiony jest pogląd wyrażony w decyzji organu odwoławczego, iż czynności udostępnienia związkom zawodowym mienia skarżącego nie jest związane z prowadzeniem przezeń przedsiębiorstwa. Zdaniem Skarżącego wypełnianie przez niego obowiązków wobec związków zawodowych to niewątpliwie działania związane z funkcjonowaniem Spółki jako podmiotu gospodarczego i to działania wymuszone przepisami prawa pracy, od których podatnik nie może się uchylić. W opinii Spółki pracodawca jest wprost zobowiązany udostępnić zakładowej organizacji związkowej pomieszczenia i urządzenia techniczne niezbędne do wykonywania działalności związkowej w zakładzie pracy, gdyż ma obowiązek wykonania pewnych świadczeń na rzecz związków zawodowych. Jak zauważył Podatnik, skoro ustawa o związkach zawodowych a w ślad za nią umowa społeczna i umowy zawarte z poszczególnymi organizacjami związkowymi nakładają na Spółke jako pracodawcę określone obowiązki wobec związków zawodowych a konieczność zapewnienia funkcjonowania organizacji związkowych jest następstwem zatrudniania pracowników, to świadczenia te pozostają w związku z prowadzonym przedsiębiorstwem. Dlatego też Spółka podtrzymała wyrażony już uprzednio pogląd, iż w powyższej sytuacji nie ma znaczenia dla opodatkowania podatkiem od towarów i usług to, czy przysługiwało jej wcześniej prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi świadczeniami. W związku z powyższym, Podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi.

Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie podtrzymując jednocześnie argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wyrokiem z dnia 19.12.2007 r., sygn. akt I SA/Łd 905/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi i poprzedzające ją postanowienie Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z dnia 27.02.2007 r. nr ŁUS-III-2-443/220/06/MJS, stwierdzając, że skarga Podatnika jest zasadna. Sąd wskazał, że w zaskarżonej decyzji dokonano błędnej wykładni prawa materialnego, to jest pojęcia: świadczenie usług związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa, użytego w art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług.

W początkowej części uzasadnienia wyroku, WSA w Łodzi skupił się na określeniu rodzaju czynności, z jakim mamy do czynienia w stanie faktycznym opisanym we wniosku o wydanie interpretacji. I tak w wyroku zauważono, iż w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Wskazano również, że z ustaleń poczynionych przez organy podatkowe wynika, iż przedmiotowe nieodpłatne czynności wykonywane przez wnioskodawcę na rzecz zakładowych organizacji związkowych były dokonywane na podstawie umów ze związkami zawodowymi. Umowy te, choć nie załączone do akt sprawy miały charakter zbliżony do umów użyczenia, uregulowanych w przepisach art. 710-719 ustawy z dnia 23.04.1964 r. - Kodeks cywilny. Polegały bowiem na oddaniu przedmiotowych lokali, urządzeń oraz środków do bezpłatnego użytkowania organizacjom związkowym. W każdym razie umowy te stanowiły określony tytuł prawny, na podstawie którego związki zawodowe mogły korzystać z wymienionych rzeczy. Z całą pewnością nie były to tytuły uprawniające organizacje związkowe do rozporządzania nimi pod tytułem właściciela, o czym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Z tego powodu Sąd zauważył, że przedmiotowe przekazanie (oddanie do użytkowania) nie może być potraktowane jako dostawa towarów. Z kolei, zgodnie z art. 8 ust. 1 cytowanej ustawy o podatku od towarów i usług przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy. Co do zasady więc czynności Wnioskodawcy należą do katalogu usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W tej sytuacji w dalszej części uzasadnienia wyroku, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi przeszedł do rozważań nad treścią art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 11.03.2004 r. stwierdzając, że nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług. Zdaniem Sądu, organ odwoławczy dokonał prawidłowej wykładni kluczowego w rozpoznawanej sprawie przepisu art. 8 ust. 2 ustawy wywodząc, że zgodnie z wolą ustawodawcy pewne usługi świadczone nieodpłatnie traktuje się jak świadczone odpłatnie, czego konsekwencją jest ich opodatkowanie podatkiem od towarów i usług. Powyższa formuła legislacyjna nie ma charakteru nieograniczonego. Jest zawężona wyłącznie do tych spośród usług nieodpłatnych, które spełniają dwa warunki wymienione w cytowanym przepisie. Po pierwsze, dotyczy tylko tych usług nieodpłatnych, które nie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a po drugie tylko tych sytuacji, w których podatnikowi przysługiwało prawo obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zapłaconego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami. Innymi słowy fikcję odpłatności można przyjąć jedynie do tych usług nieodpłatnych, które nie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa a podatnikowi przysługuje w związku z nimi prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jeśli któryś z wymienionych warunków nie jest spełniony, nie może być mowy o potraktowaniu usługi świadczonej nieodpłatnie z usługą odpłatną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi sformułował natomiast odmienne od organu podatkowego stanowisko, że w rozpoznawanej sprawie nie został spełniony pierwszy z wymienionych wyżej warunków. Wbrew stanowisku wyrażonemu w zaskarżonej decyzji, Sąd wyraził pogląd, że nie ma żadnych podstaw prawnych, aby utożsamiać przesłankę w postaci związku z prowadzeniem przedsiębiorstwa ze związkiem z prowadzeniem działalności gospodarczej. Są to pojęcia zawierające inne treści, tylko częściowo pokrywające się. Związek z działalnością gospodarczą ma bowiem wszystko to co dotyczy jej przedmiotu, to jest zarobkowej działalności wytwórczej, budowlanej, handlowej, usługowej oraz poszukiwania, rozpoznawania i wydobywania kopalin ze złóż, a także działalności zawodowej, wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły - w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 02.07.2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2007 r. nr 155, poz. 1095 ze zmianami). Zdaniem Sądu należy przyjąć z całą pewnością, że związek z prowadzeniem przedsiębiorstwa ma, poza wszystkimi elementami wymienionymi powyżej, między innymi cały katalog obowiązków obciążających pracodawców w ramach obowiązującego systemu prawa. W systemie tym znaczące miejsce mają wszelkie uregulowania dotyczące praw pracowniczych, w tym prawa do tworzenia i funkcjonowania dobrowolnych i samorządnych organizacji ludzi pracy, powołanych do reprezentowania i obrony ich praw, interesów zawodowych i socjalnych to jest związków zawodowych w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 23.05.1991 r. o związkach zawodowych (Dz. U. z 2001 r. nr 79, poz. 854 ze zm.). Sąd podkreślił także, iż prawo do tworzenia i działania związków zawodowych jest zagwarantowane konstytucyjnie (art. 12 Konstytucji RP).

W związku z powyższym, Wojewódzki Sąd Administracyjny zauważył, że z całą pewnością każdy podmiot prowadzący przedsiębiorstwo musi brać pod uwagę i uwzględniać w swoich rachubach obowiązki wynikające z funkcjonowania związków zawodowych. Z całą pewnością również usługi świadczone na rzecz tych związków są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, choć, co oczywiste, nie mają związku z działalnością gospodarczą. Jedną z form ich świadczenia przewiduje art. 33 ust. 1 w/cyt. ustawy z dnia 23.05.1991 r., w myśl którego pracodawca, na warunkach określonych w umowie, jest obowiązany udostępnić zakładowej organizacji związkowej pomieszczenia i urządzenia techniczne niezbędne do wykonywania działalności związkowej w zakładzie pracy. Cytowany przepis i oparte na nim Umowa Społeczna i umowy zawarte z poszczególnymi związkami zawodowymi, stanowią podstawę prawną świadczenia przez Wnioskodawcę spornych usług. Pracodawca nie może uchylić się od ich dokonywania choćby dlatego, że naraziłby się na odpowiedzialność z art. 33 ust. 2-4 cytowanej ustawy o związkach zawodowych, co potwierdza przedstawioną wyżej tezę, że utożsamianie związku z prowadzoną działalnością ze związkiem z prowadzeniem przedsiębiorstwa nie znajduje uzasadnienia logicznego ani prawnego.

W dalszej części wyroku Sąd wskazał, że w świetle w/w ustaleń, organy podatkowe nie były zmuszone do badania występowania drugiego warunku przewidzianego w art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług tj. prawa do odliczenia podatku naliczonego. Jak bowiem wyżej wskazano stwierdzenie, że sporne usługi były świadczone bezpłatnie na rzecz organizacji związkowych w związku z prowadzeniem przedsiębiorstwa, wyklucza możliwość potraktowania ich jako usług świadczonych odpłatnie. Wykluczenie zaś takiej możliwości oznacza, że czynności opisane we wniosku o wydanie interpretacji nie podlegają podatkowi od towarów i usług niezależnie od tego, czy Podatnikowi przysługiwało w związku z nimi prawo do odliczenia podatku naliczonego. Dlatego wywody poświęcone w zaskarżonej decyzji prawu do odliczenia podatku naliczonego były, zdaniem Sądu, bezprzedmiotowe.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi i poprzedzające ją postanowienie Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z dnia 27.02.2007 r. nr ŁUS-III-2-443/220/06/MJS.

W obliczu powyższego, konieczne jest ponowne dokonanie przez Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi oceny prawidłowości stanowiska wyrażonego przez Spółkę we wniosku z dnia 20.11.2006 r. (data wpływu do tutejszego urzędu: 27.11.2006 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności nieodpłatnego udostępniania przez Podatnika na rzecz związków zawodowych pomieszczeń wraz z wyposażeniem na prowadzenie działalności statutowej oraz środków transportowych, będących własnością Spółki, a także nieodpłatnego świadczenia przez Podatnika na rzecz związków zawodowych usług telefonicznych w celu zapewnienia łączności telefonicznej i faksu (do określonego limitu rozmów telefonicznych) oraz usług polegających na obsłudze przekazywania składek członkowskich z wynagrodzeń pracowników.

Mając na uwadze stan faktyczny przedstawiony w w/w wniosku z dnia 20.11.2006 r., Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi stwierdza co następuje:

Zgodnie z art. 710 ustawy z dnia 23.04.1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości, która nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie prawa do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 2 w/w ustawy, nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub części, traktuje się jako odpłatne świadczenie usług.

Z powyższych regulacji wynika, iż każde nieodpłatne świadczenie usług, w tym również oddanie towaru do nieodpłatnego używania (użyczenie), stosownie do treści art. 8 ust. 2 ustawy, jest zrównane z odpłatnym świadczeniem usług, jeżeli nie jest związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tą usługą. Zatem, aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą jednocześnie zostać spełnione dwa warunki:

- brak związku świadczonych usług z prowadzonym przedsiębiorstwem, oraz

- istnienie prawa do obniżenia w całości lub w części kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług związanych z daną usługą.

W tym miejscu należy stwierdzić, że ustawodawca w analizowanej regulacji posługuje się pojęciem braku związku danej nieodpłatnej usługi z prowadzeniem przedsiębiorstwa, nie zaś z prowadzoną działalnością gospodarczą. Pojęcie "przedsiębiorstwa" ma zakres szerszy od pojęcia "działalności gospodarczej" w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 02.07.2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej ( Dz. U. z 2007 r. nr 155, poz. 1095 ze zmianami). Należy stwierdzić, że z całą pewnością z prowadzeniem przedsiębiorstwa związany jest cały katalog obowiązków obciążających pracodawcę w ramach obowiązującego systemu prawa. W systemie tym istotną rolę odgrywają uregulowania dotyczące praw pracowniczych, w tym prawa do tworzenia i funkcjonowania dobrowolnych i samorządnych organizacji ludzi pracy, powołanych do reprezentowania i obrony ich praw, interesów zawodowych i socjalnych, czyli związków zawodowych w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 23.05.1991 r. o związkach zawodowych (Dz. U. z 2001 r. nr 79, poz. 854 ze zm.). Podkreślenia wymaga również fakt, iż prawo do tworzenia i działania związków zawodowych jest zagwarantowane w Konstytucji RP.

W związku z powyższym, również usługi świadczone przez Pracodawcę na rzecz działających w jego ramach związków zawodowych są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, choć nie muszą być związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Jedną z form świadczenia tych usług przewiduje art. 33 ust. 1 w/cyt. ustawy z dnia 23.05.1991 r., w myśl którego pracodawca, na warunkach określonych w umowie, jest obowiązany udostępnić zakładowej organizacji związkowej pomieszczenia i urządzenia techniczne niezbędne do wykonywania działalności związkowej w zakładzie pracy. Cytowany przepis i oparte na nim Umowa Społeczna i umowy zawarte z poszczególnymi związkami zawodowymi, stanowią podstawę prawną świadczenia przez Wnioskodawcę spornych usług. Pracodawca nie może uchylić się od ich dokonywania choćby dlatego, że naraziłby się na odpowiedzialność wynikającą z art. 33 ust. 2-4 cytowanej ustawy o związkach zawodowych.

Jak wskazano na wstępie, sposób konstrukcji przepisu art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług sprawia, że dla powstania obowiązku opodatkowania czynności nieodpłatnego świadczenia usług konieczne jest łączne spełnienie dwóch w/w warunków wynikających z treści przedmiotowej regulacji. Niewystąpienie choćby jednego z w/w warunków powoduje, że nie może być mowy o potraktowaniu danej usługi świadczonej nieodpłatnie za usługę odpłatną, a tym samym zaistnieniu czynności mieszczącej się w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, samo dokonanie ustalenia, zgodnie z którym w zaistniałej sytuacji nie zachodzi przesłanka braku związku świadczonych na rzecz związków zawodowych usług z prowadzonym przez Podatnika przedsiębiorstwem już powoduje, że opisana we wniosku czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym, w przedmiotowej sprawie nie ma potrzeby dokonywania dalszej oceny innych przesłanek opodatkowania omawianej czynności, w tym przede wszystkim odnoszenia się do kwestii ewentualnego posiadania przez Spółkę prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Podsumowując, nieodpłatne udostępnianie przez Podatnika na rzecz związków zawodowych pomieszczeń wraz z wyposażeniem na prowadzenie działalności statutowej oraz środków transportowych, będących własnością Spółki, a także nieodpłatne świadczenie przez Podatnika na rzecz związków zawodowych usług telefonicznych w celu zapewnienia łączności telefonicznej i faksu (do określonego limitu rozmów telefonicznych) oraz usług polegających na obsłudze przekazywania składek członkowskich z wynagrodzeń pracowników jest związane z prowadzonym przez Podatnika przedsiębiorstwem i w związku z tym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym, Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego stwierdza, że stanowisko przedstawione przez Podatnika w tym zakresie we wniosku z dnia 20.11.2006 r. jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Podatnika we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie złożenia wniosku. Interpretacja nie jest wiążąca dla Podatnika, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej ? do czasu jej zmiany lub uchylenia.