prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu samochodów osobowych w ramach opodatkowanej działalności gospodarczej oraz paliwa do napędu samochodów i pojazdów samochodowych wykorzystywanych w opodatkowanej działalności gospodarczej.
sygnatura: IBPP3/443-1177/13/ASz
autor: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
data: 2013-12-19
| słowa kluczowe: | podatek naliczony, prawo do odliczenia, samochód |
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 24 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 359/12 uprawomocnionym w dniu 10 lipca 2013 r. stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 24 sierpnia 2011 r. (data wpływu 26 sierpnia 2011 r) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu samochodów osobowych w ramach opodatkowanej działalności gospodarczej oraz paliwa do napędu samochodów i pojazdów samochodowych wykorzystywanych w opodatkowanej działalności gospodarczej:
UZASADNIENIE
W dniu 26 sierpnia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu samochodów osobowych w ramach opodatkowanej działalności gospodarczej oraz paliwa do napędu samochodów i pojazdów samochodowych wykorzystywanych w opodatkowanej działalności gospodarczej.
W dniu 25 listopada 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał interpretację znak: IBPP2/443-982/11/ASz, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Pismem z 4 grudnia 2011 r. (data wpływu 12 grudnia 2011 r.) złożonym na podstawie art. 52 § 3 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Wnioskodawca wezwał tut. organ do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 25 listopada 2011r. znak: IBPP2/443-982/11/ASz.
W odpowiedzi na wezwanie, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach pismem z 11 stycznia 2012r. znak: IBPP2/443W-60/11/ASz (doręczonym 16 stycznia 2012r.) podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w interpretacji indywidualnej z 25 listopada 2011r. znak: IBPP2/443-982/11/ASz.
Wnioskodawca na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z 25 listopada 2011 r. znak: IBPP2/443-982/11/ASz złożył skargę z 31 stycznia 2012r. (data wpływu 13 lutego 2012r.), w której wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji.
WSA w Krakowie wyrokiem z 24 kwietnia 2012r. sygn. akt I SA/Kr 359/12 uchylił zaskarżoną interpretacją indywidualną.
Od powyższego wyroku tut. organ złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 10 lipca 2013 r. sygn. akt I FSK 1127/12 oddalił skargę kasacyjną.
W konsekwencji wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 24 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 359/12 w dniu 10 lipca 2013 r. stał się prawomocny.
W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2001 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.
Wskutek powyższego wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:
Podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy, jako dealera samochodowego, jest sprzedaż (odprzedaż) samochodów osobowych. Wnioskodawca nabywa samochody przeważnie od podatników VAT, od których otrzymuje faktury z podstawową stawką VAT. Nabywane przez Wnioskodawcę samochody można podzielić zasadniczo na dwie kategorie: samochody, które bezpośrednio po zakupie przez Wnioskodawcę są sprzedawane klientom Wnioskodawcy oraz samochody, które przed sprzedażą na rzecz klientów Wnioskodawcy wykorzystywane są przez Wnioskodawcę do różnych celów związanych z opodatkowaną działalnością Wnioskodawcy, tj. do wspierania sprzedaży przez oddawanie aut potencjalnym klientom do jazd testowych/demonstracyjnych, do wypożyczania aut klientom serwisu na czas obsługi ich samochodu, a także do jazd służbowych pracowników Wnioskodawcy. Pomimo czasowego wykorzystania niektórych samochodów do bieżącej działalności Wnioskodawcy, podstawowym przeznaczeniem tych samochodów pozostaje ich odprzedaż.
W związku z powyższym zadano następujące pytania:
Zdaniem Wnioskodawcy,
Ad.1
Art. 86 ust. 1 ustawy o VAT statuuje fundamentalną dla podatku od wartości dodanej (podatku od towarów i usług) zasadę, zgodnie z którą w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest rodzajem ulgi lub zwolnienia. Wobec tego to nie prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług służących działalności opodatkowanej, ale wszelkie ograniczenia tego prawa należy interpretować ściśle. Pogląd ten był potwierdzany przez Naczelny Sąd Administracyjny (wyrok z 13 marca 2009r. w sprawie o sygn. akt I FSK 35/08) oraz, na gruncie prawa wspólnotowego, przez ETS (wyrok z 30 września 2010r. w sprawie C-395/09 Oasis East sp. z o.o. przeciwko Ministrowi Finansów).
Wnioskodawca w tym miejscu zauważył, iż nabywane przez niego samochody osobowe wykorzystywane są wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, zatem zasadniczo przysługuje Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie samochodów osobowych.
Zgodnie z art. 86 ust. 3 ustawy o VAT w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony (dalej łącznie samochody osobowe) kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł. Zgodnie jednak z art. 86 ust. 4 ustawy o VAT, ,,przepis ust. 3 nie dotyczy:
Należy zauważyć, iż cytowane wyżej przepisy odnoszą się do cech technicznych, rodzaju homologacji lub formalnego przeznaczenia samochodów osobowych uwidocznionego w odpowiednich dokumentach. Zatem każdy podatnik VAT czynny (zakładając spełnienie ogólnych przesłanek z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT) miał w stanie prawnym obowiązującym do końca 2010r. prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu samochodów osobowych, o ile spełniały one powyższe kryteria.
Zgodnie z art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. b ustawy o VAT, ,,przepis ust. 3 nie dotyczy przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy." Cytowany wyżej przepis wiąże prawo do nieograniczonego odliczenia podatku naliczonego z łącznym spełnieniem dwóch warunków: (1) podatnik musi prowadzić działalność w zakresie odpłatnego oddawania samochodów osobowych do używania oraz (2) samochody osobowe mają być przeznaczone do odpłatnego oddania w używanie przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy. Powyższy przepis odnosi się zatem łącznie do cech podmiotowych podatnika oraz faktycznego przeznaczenia Samochodów Osobowych w określonych ramach czasowych.
Zgodnie z art. 86 ust. 4 pkt 7 lit a ustawy o VAT, ,,przepis ust. 3 nie dotyczy przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest odprzedaż tych samochodów (pojazdów)." Z cytowanego przepisu jednoznacznie wynika, iż przyznaje on podatnikowi VAT prawo do nieograniczonego odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu wszystkich samochodów osobowych, jeżeli tylko podatnik ten prowadzi działalność, której przedmiotem jest odprzedaż samochodów osobowych. W odróżnieniu od analizowanych wcześniej art. 86 ust. 4 pkt 1 - 6 oraz pkt 7 lit. b ustawy o VAT, art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a ustawy o VAT nie warunkuje prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego ani od cech technicznych, rodzaju homologacji lub formalnego przeznaczenia samochodów osobowych uwidocznionego w odpowiednich dokumentach, ani od faktycznego przeznaczenia samochodów osobowych. W szczególności Wnioskodawca zauważył, iż przepisy ustawy o VAT nie uzależniają w żaden sposób prawa do odliczenia podatku naliczonego od czasu, jaki upływa pomiędzy nabyciem konkretnego samochodu a jego sprzedażą. Brak jest również jakiejkolwiek podstawy prawnej by wiązać okoliczność eksploatowania konkretnego samochodu przed jego sprzedażą z ograniczeniem prawa do odliczenia podatku naliczonego.
W tym stanie rzeczy, zdaniem Wnioskodawcy uprawniony jest wniosek, iż Wnioskodawcy jako podatnikowi prowadzącemu działalność, której przedmiotem jest odprzedaż samochodów, przysługuje prawo do odliczania w pełnej wysokości podatku naliczonego przy nabyciu każdego samochodu i pojazdu samochodowego.
Stanowisko Wnioskodawcy znajduje odzwierciedlenie w przepisach ustawy o VAT, a także zostało potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 października 2010 r. o sygn. I FSK 1875/09, w którym postawiono jednoznaczną tezę, iż ,,do podatników określonych w art. 86 ust. 4 pkt 7a u.p.t.u. nie mają zastosowania ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego określone w ust. 3 tego artykułu, a ma zastosowanie art. 86 ust 1 u.p.t.u. przewidujący jako zasadę prawo do odliczenia podatku naliczonego, warunkiem zastosowania której jest to, by nabyte towary i usługi były wykorzystywane do działalności opodatkowanej." Ponadto w uzasadnieniu swego wyroku sąd zauważa, iż jedynym warunkiem określonym w art. 86 ust. 4 pkt 7a u.p.tu. do pełnego odliczenia podatku naliczonego od nabycia pojazdów, o których mowa w ust. 3 jest to, by przedmiotem działalności podatnika była odprzedaż pojazdów określonych w ust. 3. Przepis ten bowiem nie określa - w przeciwieństwie do pkt 7b ust. 4 art. 86 u.p.t.u. - przeznaczenia tych pojazdów ani nie odwołuje się do okoliczności zadysponowania jakimś konkretnym pojazdem, a jedynie odwołuje się do działalności podatnika.
Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca stwierdza, iż Wnioskodawcy jako podatnikowi prowadzącemu działalność, której przedmiotem jest odprzedaż samochodów, przysługuje prawo do odliczania w pełnej wysokości podatku naliczonego przy nabyciu każdego samochodu i pojazdu samochodowego.
Aktualność zachowują również tezy i uwagi NSA wypływające z wyroku z dnia 29 października 2010 r. a sygn. I FSK 1875/09.
Ad.3.
W stanie prawnym obowiązującym do końca 2010 r. na podstawie art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosowało się do nabywanych przez podatnika ,,paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3." Art. 86 ust. 3 ustawy o VAT mówił o samochodach osobowych oraz pojazdach samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony, za wyjątkiem tych samochodów oraz tych przypadków, o których mówił art. 86 ust. 4 ustawy o VAT. Jak zostało szeroko uzasadnione w stanowisku Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1, samochody nabywane przez Wnioskodawcę nie stanowią samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3 ustawy o VAT.
W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy w stanie prawnym obowiązującym do końca 2010 r. Wnioskodawca miał na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu paliw służących do napędu wszystkich samochodów wykorzystywanych przez Wnioskodawcę do opodatkowanej działalności gospodarczej.
W stanie prawnym obowiązującym po 1 stycznia 2011 r. na podstawie art. 4 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym ,,w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2012 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1." Jak zostało szeroko uzasadnione w stanowisku Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych nr 1 i 2, samochody nabywane przez Wnioskodawcę nie stanowią samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1 z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym.
W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. Wnioskodawca ma na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu paliw służących do napędu wszystkich samochodów wykorzystywanych przez Wnioskodawcę do opodatkowanej działalności gospodarczej.
Ad 2.
Przedstawiając własne stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 2 Wnioskodawca stwierdza, iż wszelkie uwagi poczynione w zakresie pytania oznaczonego nr 1 zachowują swą aktualność również w stanie prawnym obowiązującym po 1 stycznia 2011 r. Powyższe wynika z okoliczności, iż od 1 stycznia 2011 r. materię związaną z odliczaniem podatku naliczonego przy nabyciu samochodów osobowych regulują przepisy ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym. Zgodnie z art. 3 ust. 1 powołanej ustawy ,,w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 66 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust 2." Zgodnie z art. 3 ust. 2 powołanej ustawy ,,przepis ust. 1 nie dotyczy:
Cytowana wyżej regulacja nie różni się w żaden sposób zarówno co do treści jak i celu od obowiązujących do końca 2010 r. art. 86 ust. 3 i 4 ustawy o VAT, a została jedynie de facto przeniesiona do nowej ustawy z powodów związanych z dostosowywaniem prawa polskiego do Prawa Wspólnotowego.
Mając na uwadze rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 lipca 2013 r. sygn. akt I FSK 1127/12 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 24 kwietnia 2012r. sygn. akt I SA/Kr 359/12, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu samochodów osobowych w ramach opodatkowanej działalności gospodarczej oraz paliwa do napędu samochodów i pojazdów samochodowych wykorzystywanych w opodatkowanej działalności gospodarczej uznaje się za:
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm., natomiast od dnia 26 sierpnia 2011 r. - t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Kwotę podatku naliczonego - na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy - stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
Podkreślić należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
W oparciu o art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
Wskazać należy, iż do dnia 31 grudnia 2010 r. zasady odliczenia podatku VAT od nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych regulowały przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy.
Obowiązujący do dnia 31 grudnia 2010 r. przepis art. 86 ust. 3 ustawy brzmi: ,,W przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł".
Stosownie do art. 86 ust. 4 pkt 7 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r., przepis ust. 3 nie dotyczy przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:
Do 31 grudnia 2010 r. obowiązywał również przepis art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT w brzmieniu: ,,obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3."
Na mocy art. 1 pkt 11 lit. b, pkt 12 i pkt 14 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 ze zm.), zwanej dalej: ,,ustawą nowelizującą", z dniem 1 stycznia 2011 r. zostały uchylone przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy o podatku od towarów i usług.
Natomiast dodano do ustawy m. in.:
Stosownie do art. 9 pkt 2 ustawy nowelizującej, dodany przepis art. 86a ust. 1-10 wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2013 r.
Natomiast, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2012 r. kwestie dotyczące odliczenia podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów oraz nabyciem paliwa do tych samochodów regulują odpowiednio przepisy art. 3 oraz art. 4 ustawy nowelizującej.
Zgodnie z brzmieniem art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. od dnia 1 stycznia 2011 r.) do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1 (tj. ustawy o podatku od towarów i usług), stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.
Z kolei ust. 2 ww. przepisu stanowi, iż przepis ust. 1 nie dotyczy:
W świetle art. 3 ust. 3 ustawy nowelizującej, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 2 pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.
Natomiast zgodnie z treścią przepisu art. 4 ustawy nowelizującej, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. od 1 stycznia 2011 r.) do 31 grudnia 2012 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1.
Z wniosku wynika, że podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy, jako dealera samochodowego, jest sprzedaż (odprzedaż) samochodów osobowych. Wnioskodawca nabywa samochody przeważnie od podatników VAT, od których otrzymuje faktury z podstawową stawką VAT. Nabywane przez Wnioskodawcę samochody można podzielić zasadniczo na dwie kategorie: samochody, które bezpośrednio po zakupie przez Wnioskodawcę są sprzedawane klientom Wnioskodawcy oraz samochody, które przed sprzedażą na rzecz klientów Wnioskodawcy wykorzystywane są przez Wnioskodawcę do różnych celów związanych z opodatkowaną działalnością Wnioskodawcy, tj. do wspierania sprzedaży przez oddawanie aut potencjalnym klientom do jazd testowych/demonstracyjnych, do wypożyczania aut klientom serwisu na czas obsługi ich samochodu, a także do jazd służbowych pracowników Wnioskodawcy. Pomimo czasowego wykorzystania niektórych samochodów do bieżącej działalności Wnioskodawcy, podstawowym przeznaczeniem tych samochodów pozostaje ich odprzedaż.
Jak wynika z powołanych uregulowań prawnych, zasadą jest, że w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ograniczonej wysokości. Natomiast, to ograniczone prawo nie ma zastosowania w przypadkach, gdy nabywane ww. samochody i pojazdy są odsprzedawane w ramach działalności podatnika.
Użyte w zacytowanych przepisach sformułowanie ,,przedmiotem działalności podatnika" w zestawieniu z dalszą częścią zdania w brzmieniu ,,jest odprzedaż tych samochodów (pojazdów)" nie oznacza przedmiotu działalności w sensie generalnym, lecz w kontekście zadysponowania konkretnym samochodem w ściśle określony sposób. Mówiąc o przedmiocie działalności podatnika, przepis ten wiąże go jednocześnie z odprzedażą konkretnych samochodów poprzez użycie wyrazu ,,tych", przy czym ich odprzedaż jest jedyną okolicznością wymienioną w tym przepisie, która uzasadnia jego zastosowanie.
Jak wynika z wyroku WSA w Krakowie z 24 kwietnia 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 359/12, dotyczącego przedmiotowej sprawy, ,,stwierdzenie w art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, że ust. 3 nie dotyczy przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest odprzedaż samochodów i pojazdów (odpowiednio: art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a oraz art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej) oznacza, że do takiej sytuacji nie ma zastosowania ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego określone w art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług (art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej), a przysługuje prawo do odliczenia całej kwoty podatku. Jedynym warunkiem określonym w art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług (art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a ustawy nowelizującej) do pełnego odliczenia podatku naliczonego od nabycia pojazdów jest to, by przedmiotem działalności podatnika była odprzedaż pojazdów określonych w art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług (art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej). Przepisy te bowiem nie określają - w przeciwieństwie do art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług (art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej) - przeznaczenia tych pojazdów ani nie odwołują się do okoliczności zadysponowania jakimś konkretnym pojazdem, a jedynie odwołują się do działalności podatnika."
Z art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług (art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a ustawy nowelizującej) nie wynika też, by jakiekolwiek znaczenie dla prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego miało w tym przypadku zaliczenie przez podatnika, o którym mowa w tym przepisie, pojazdu samochodowego do środków trwałych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Wykładnia zarówno gramatyczna, jak i systemowa wewnętrzna, powołanych wyżej przepisów wskazuje, że wprowadzając w ust. 3 art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług ograniczenie zasady określonej w art. 86 ust. 1 oraz stwierdzając w ust. 4 tego artykułu, że ograniczenie określone w ust. 3 nie ma zastosowania do pojazdów i przypadków wskazanych w ust. 4, ustawodawca chciał w ten sposób zagwarantować pełne odliczenie podatku od towarów i usług w odniesieniu do pojazdów związanych ściśle z działalnością gospodarczą. Oznacza to, że do podatników określonych w art. 86 ust. 4 pkt 7a ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego określone w ust. 3 tego artykułu, a ma zastosowanie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przewidujący jako zasadę prawo do odliczenia podatku naliczonego, warunkiem zastosowania której jest to, by nabyte towary i usługi były wykorzystywane do działalności opodatkowanej (...).
(...)Odmiennie należy jednak podejść do kwestii samochodów, przeznaczonych przez podatnika do jazd służbowych jego pracowników. (...)Systematyka ustawy wskazuje, że w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług zawarto generalną regułę w zakresie prawa do odliczenia. Doznaje ono ograniczenia o charakterze przedmiotowym w art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług (art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej). Z kolei wyjątki od wyłączenia, czyli powrót do zasady pełnego odliczenia, zawarto w art. 86 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług (art. 3 ust. 2 ustawy nowelizującej). Wyjątki od wyłączenia mają charakter wyłącznie przedmiotowy. Trudno zatem przyjąć, aby tylko jeden wyjątek przewidziany w art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług (art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a ustawy nowelizującej) miał wyłącznie charakter podmiotowy. Systematyka obu ustaw wskazuje na pewien logiczny ciąg, na który składa się reguła ogólna przewidująca pełne odliczenie, jej ograniczenie procentowo-kwotowe dla samochodów osobowych i wyjątki od wyłączenia, czyli powrót do zasady ogólnej (pełnego odliczenia), ale w odniesieniu do wymienionych taksatywnie przedmiotów, a nie podmiotów. Wymaga bowiem podkreślenia, iż przepisy obu ustaw dotyczą przypadków odprzedaży tych samochodów (pojazdów). Przedmiot działalności podatnika odnosi się zaś jedynie do zawodowego, profesjonalnego i powtarzalnego charakteru czynności opodatkowanej, a nie do znamienia podmiotowego podatnika. Z tej przyczyny ten wyjątek od ograniczenia ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Dotyczy on nabycia samochodu osobowego przeznaczonego do dalszej odprzedaży, ale wyłącznie wówczas, gdy jest to przedmiotem nawet nie tylko statutowej, ale faktycznej działalności podatnika.
Trudno też przyjąć, iż ustawodawca tylko i wyłącznie z tej przyczyny, iż dany podmiot prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu samochodami osobowymi przyznawał mu de facto przywilej w porównaniu z innymi podatnikami, którzy dokonują również zakupu samochodów osobowych dla celów służbowych, czy reprezentacyjnych swoich pracowników lub właścicieli. Uzasadnione zaś jest takie rozwiązanie, które pozwala na powrót do reguły pełnego odliczenia wyłącznie wówczas, gdy odprzedawane są te konkretne nabyte przez podatnika samochody osobowe, które przeznacza on wyłącznie do dalszej odprzedaży. Wobec tego nie może mieć decydującego znaczenia to, że podatnik prowadzi działalność w przedmiocie handlu samochodami osobowymi. Istotne jest bowiem, iż przepisy stanowią o nabywanym przez podatnika samochodzie, a ustawodawca koncentruje się na przedmiocie czynności opodatkowanej, a nie podmiocie ją wykonującym.".
Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 lipca 2012 r. sygn. akt I FSK 1127/12 wskazał, że brak jest podstaw do uznania, że Sąd pierwszej instancji naruszył przepisy prawa materialnego. Sąd wskazał, że wykładnia ww. przepisów została ugruntowana w jednolitym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, którą skład orzekający w pełni aprobuje. Skład orzekający nie dopatrzył się wewnętrznej sprzeczności uzasadnienia zaskarżonego wyroku wyrażającej się odmiennym traktowaniem, gdy brak ku temu podstaw prawnych, samochodów wykorzystywanych do jazd służbowych oraz samochodów wykorzystywanych do jazd służbowych oraz samochodów wykorzystywanych do jazd testowych demonstracyjnych oraz udostępnianym klientom aut na czas obsługi ich samochodu. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że ,,w niezwykle klarownym uzasadnieniu Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uznał, że samochody osobowe oddane do celów służbowych pracowników nie będą mogły korzystać z nieograniczonego prawa do odliczenia podatku od towarów i usług.".
Mając zatem na względzie zaprezentowane powyżej stanowisko Sądu należy wskazać, że sam fakt prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie handlu samochodami, nie jest wystarczającą przesłanką, pozwalającą na odliczenie pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. samochodów i pojazdów. Do nabycia takiego uprawnienia konieczne jest równoczesne przeznaczenie danego, konkretnego samochodu do odprzedaży. Ustawodawca wiąże konkretne samochody osobowe - w przypadku których przysługuje odliczenie podatku naliczonego - z ich odprzedażą przez podmiot. W konsekwencji nie ma znaczenia, że podatnik prowadzi działalność w przedmiocie handlu samochodami. Istotne jest to, iż przepis stanowi o nabywanym przez podatnika samochodzie. Zatem, ustawodawca koncentruje się na przedmiocie, a nie podmiocie. Zatem ani 86 ust. 4 pkt 7 pkt a ustawy o VAT, ani art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a ustawy nowelizującej, nie mogą mieć więc zastosowania do sytuacji, gdy nabywane samochody i pojazdy są wykorzystywane do jazd służbowych pracowników, a więc do celów innych niż odprzedaż. Samochód osobowy - choćby zakupiony z zamiarem dalszej odprzedaży - w momencie przeznaczenia go do użytkowania przez Wnioskodawcę (do jazd służbowych pracowników), przestaje być traktowany jako towar handlowy, a staje się składnikiem majątku Wnioskodawcy.
Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy, powołany wyżej wyrok WSA z 24 kwietnia 2012 r. i wyrok NSA z 10 lipca 2013 r. oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny, należy stwierdzić, że w niniejszej sytuacji, Wnioskodawcy w odniesieniu do:
Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za:
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego, stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej znak IBPP2/443-982/11/ASz uchylonej wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 24 kwietnia 2011r. sygn. akt I SA/Kr 359/12, tj. w dniu 25 listopada 2011r.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 14 marca 2012r. poz.270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.