Składki zapłacone do ZUS w maju 2007r., a dotyczące okresu 12/2005-03/2007.

sygnatura: IIUSpbIA/415-89/125a/86/07/BB

autor: Drugi Urząd Skarbowy w Białymstoku

data: 2007-09-20

STAN FAKTYCZNY Z przedstawionego w piśmie stanu faktycznego wynika, iż w latach 2005-2006 prowadził Pan działalność gospodarczą (usługi budowlane) opodatkowaną zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Od 2007r. prowadzi Pan działalność w tym samym zakresie, ale na zasadach ogólnych - podatkowa księga przychodów i rozchodów. Zarówno w latach poprzednich jak i obecnie zatrudnia Pan pracowników na umowę o pracę. W miesiącu maju 2007r. opłacił Pan składki ZUS za pracowników i własne za okres XII/2005-III/2007r. w kwocie około 30.000,00 zł bez odsetek. W tak przedstawionym stanie faktycznym wątpliwości Pana dotyczą następujących kwestii: 1) czy można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów roku 2007 składki na ubezpieczenie społeczne w części finansowanej przez pracownika /pracodawca jest tylko płatnikiem/ oraz w części finansowanej przez pracodawcę od wypłaconych w latach ubiegłych wynagrodzeń (dotyczy składek na ubezpieczenie społeczne za okres 12/2005-03/2007)?, 2) czy można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zapłacony Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w całości opłacany przez pracodawcę?, 3) czy można odliczyć od dochodu składki zapłacone w 2007r., a dotyczące lat ubiegłych na własne ubezpieczenie społeczne przy obliczaniu zaliczki na podatek dochodowy /PIT-5/?, 4) czy można odliczyć od podatku w roku 2007 składkę na ubezpieczenie zdrowotne zapłaconą w maju 2007r., a dotyczącą lat ubiegłych?

STANOWISKO PODATNIKA Wg Pana kwota zapłaconych składek na ubezpieczenie społeczne od wynagrodzeń jak i fundusz Pracy oraz FGŚP jest kosztem uzyskania przychodów w roku jej poniesienia - 2007. Uważa Pan, że przy ustalaniu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych może odliczyć od dochodu zapłacone w danym roku składki na ubezpieczenie społeczne, a od podatku na ubezpieczenie zdrowotne.

OCENA PRAWNA STANOWISKA PYTAJĄCEGO Z PRZYTOCZENIEM PRZEPISÓW PRAWA Zgodnie z art. 13 ustawy z dnia 13 października 1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych /Dz. U. Nr 137, poz. 887 z późn. zm./ obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu, rentowym, chorobowemu i wypadkowemu podlegają osoby fizyczne w następujących okresach: - pracownicy - od dnia nawiązania stosunku pracy do dnia ustania tego stosunku (pkt 1), - osoby prowadzące działalność pozarolniczą - od dnia rozpoczęcia wykonywania działalności do dnia zaprzestania wykonywania tej działalności (pkt 4). Składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracowników finansują z własnych środków, w równych częściach, ubezpieczeni pracownicy i płatnicy składek /art. 16 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy/. Składki na ubezpieczenie chorobowe pracowników, finansują w całości, z własnych środków, sami ubezpieczeni /ust. 2 cytowanego art. 16/, zaś składki na ubezpieczenie wypadkowe pracowników, finansują w całości, z własnych środków, płatnicy składek /ust. 3 cytowanego art. 16/. Zgodnie z art. 17 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, wypadkowe oraz chorobowe m.in. za pracowników, obliczają, rozliczają i przekazują co miesiąc do Zakładu w całości płatnicy składek. Płatnicy składek, obliczają część składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz chorobowe finansowane przez ubezpieczonych (pracowników) i po potrąceniu ich ze środków ubezpieczonych (pracowników) przekazują do Zakładu /art. 17 ust. 2 ustawy/. Od 24.01.2007r. cytowane wyżej przepisy zawarte są w ujednoliconym tekście ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, opublikowanym w Dz. U. z 2007r. Nr 11, poz. 74 z późn. zm. Jak wynika z powołanego przepisu, składka finansowana przez pracownika pochodzi z jego środków. Zatem, wynagrodzenie brutto pracowników obejmuje składki emerytalne, rentowe i chorobowe finansowane przez pracowników. Obowiązek dokonywania wpłat na Fundusz Pracy reguluje ustawa z dnia 20 kwietnia 2004r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy /Dz. U. Nr 99, poz. 1001 z późn. zm./. Natomiast zasady opłacania składek na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych do 30.09.2006r. regulowała ustawa z dnia 29 grudnia 1993r. o ochronie roszczeń pracowniczych w razie niewypłacalności pracodawcy /tekst jednolity: Dz.U.z 2002r. Nr 9, poz. 85 z późn.zm./, a od 01.10.2006r. reguluje ustawa z dnia 13 lipca 2006r. o ochronie roszczeń pracowniczych w razie niewypłacalności pracodawcy /Dz. U. Nr 158, poz. 1121/. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /tekst jednolity: Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn.zm./ w brzmieniu obowiązującym od 01.01.2007r. - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Stosownie do zapisu art. 23 ust. 1 pkt 55a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 37, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 887, z późn. zm., tekst jednolity opublikowany w Dz. U. z dnia 24.01.2007r. Nr 11, poz. 74 z późn. zm.), w części finansowanej przez płatnika składek. Natomiast przepis art. 23 ust 3d cytowanej ustawy o podatku dochodowym stanowi, iż przepis ust. 1 pkt 55a stosuje się odpowiednio, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 37, do składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Art. 23 ust. 1 pkt 37 ustawy podatkowej stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie społeczne oraz Fundusz Pracy i inne fundusze celowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw - od nagród i premii wypłaconych w gotówce lub papierach wartościowych z dochodu po opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W myśl przepisu art. 52 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.) podatnicy dokonujący pracownikom wypłat należności ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ustawy o podatku dochodowym, są obowiązani prowadzić karty przychodów, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 7. Stosownie do § 2 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2002r. w sprawie prowadzenia kart przychodów (Dz. U. Nr 219, poz. 1839) karty przychodów powinny zawierać potrącone przez płatnika w danym miesiącu kwoty składek na ubezpieczenie emerytalne, rentowe oraz chorobowe, określone w przepisach o systemie ubezpieczeń społecznych. Zgodnie zaś z brzmieniem pkt 13 objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003r.- kolumna 13 jest przeznaczona do wpisywania wynagrodzeń brutto wypłacanych pracownikom /w gotówce i w naturze/. Wpisu dokonuje się: a) na podstawie listy płac lub innych dowodów, na których pracownik potwierdza własnym podpisem kwoty otrzymanych wynagrodzeń w gotówce i w naturze - w przypadku wypłaty wynagrodzenia w kasie, b) na podstawie innych dowodów, np. dowodu potwierdzającego przekazanie wynagrodzenia na rachunek pracownika - jeżeli wynagrodzenie nie jest wypłacane w kasie. Z art. 11 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wynika m.in., iż podatnik uzyskujący przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, opłacający ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, może odliczyć od przychodów wydatki określone w art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, jeżeli nie zostały odliczone od dochodu lub nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym. W myśl art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2 , lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. Nr 137, poz. 887, z późn. zm.) zapłaconych w roku podatkowym bezpośrednio na własne ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe podatnika oraz osób z nim współpracujących. Stosownie do zapisu art. 26 ust. 13a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatki na cele określone w ust. 1 podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub od dochodu na podstawie ustawy z dnia 24 sierpnia 2006r. o podatku tonażowym. Art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998r. wynika, że ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne opłaconej przez podatnika, o której mowa w art. 27b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, zapłaconej w roku podatkowym zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, o ile nie została odliczona od podatku dochodowego. Zgodnie natomiast z art. 27b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którym mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz.U. nr 210, poz. 2135) opłaconej w roku podatkowym bezpośrednio przez podatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Przepis art. 27b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się podatek, nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki. Biorąc pod uwagę cytowane wyżej przepisy, w przedstawionym stanie faktycznym należy stwierdzić, że: - zapłacone przez Pana w maju 2007r. zaległe składki na ubezpieczenie społeczne od wypłaconych pracownikom wynagrodzeń , w części finansowanej przez Pana jako płatnika - stanowią koszty uzyskania przychodów; natomiast nie stanowią kosztów uzyskania przychodów - zapłacone przez Pana zaległe składki na ubezpieczenie społeczne pracowników, w części finansowanej przez pracowników, - opłacone przez Pana zaległe składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych - w przedmiotowej sprawie stanowią koszt uzyskania przychodów w dacie ich opłacenia, - dochód osiągnięty w 2007 roku, może Pan pomniejszyć o opłacone w maju 2007r. zaległe składki na ubezpieczenie społeczne własne oraz osób współpracujących, określone w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a), o ile nie zachodzą przesłanki określone w cytowanym wyżej art. 26 ust. 13a ustawy podatkowej, - obliczony podatek dochodowy może Pan obniżyć w maju 2007r. o opłacone kwoty zaległych składek na ubezpieczenie zdrowotne, jednakże kwoty zaległych składek na ubezpieczenie zdrowotne, o które zmniejszy Pan podatek, nie mogą przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru zaległych składek. W związku z powyższym Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Białymstoku stwierdza, iż stanowisko Pana przedstawione w przedmiotowej sprawie jest prawidłowe, z wyjątkiem kwestii dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconych składek na ubezpieczenie społeczne w części finansowanej przez pracowników. Stanowią już one bowiem część składową wynagrodzenia brutto, które po spełnieniu przesłanek wynikających z przepisów art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi koszt uzyskania przychodu w prowadzonej działalności gospodarczej. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.