Czy do kosztow uzyskania przychodów prowadzonej działalnosci gospodarczej zaliczyć można diety z tytulu odbytych podróży zagranicznych i krajowych ?

sygnatura: PD-2/415-138/07

autor: Pierwszy Urząd Skarbowy w Poznaniu

data: 2007-08-10

Podatnik prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie zabudowy stoisk targowych na terenie Polski, Unii Europejskiej jak i państw nie należących do Unii Europejskiej. Specyfika prowadzonej działalności powoduje konieczność odbycia podróży służbowej w celu zdobycia zlecenia, ustalenia szczegółów dokonywanej zabudowy oraz montażu stoiska.

Zdaniem podatnika przysługują mu diety z tytułu odbywanej podróży służbowej (krajowej i zagranicznej) i stanowią one koszt uzyskania przychodów- w części nie przekraczającej wysokości diet przysługujących pracownikom, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra. Zdaniem podatnika o kwalifikacji diety jako kosztu uzyskania przychodu nie decyduje cel podróży służbowej (negocjacje, ustalenia, nadzór nad montażem stoiska, własnoręczne dokonywanie zabudowy stoisk), ale jej związek z prowadzona działalnością gospodarczą.

Ponadto zgodnie z art.21 ust.1 pkt 16b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby nie będącej pracownikiem- do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust.13 tj. jeśli otrzymane świadczenia (diety) nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

Zdaniem podatnika, mimo, iż diety za odbycie podróży służbowej odbytej przez podatnika, zostają przez niego zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, nie ma zastosowania w tym przypadku art.21 ust.13 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż naliczone w ten sposób diety nie podlegają wypłacie podatnikowi (stanowią tylko element kosztów podatkowych rozliczanych poprzez właściwy dowód wewnętrzny) i nie stanowią jego przychodu. W związku z powyższym, zdaniem podatnika, diety za odbycie podróży służbowej przez podatnika, nie stanowią źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Podatnik zwrócił się z zapytaniem czy przedstawione stanowisko jest prawidłowe.Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Poznaniu informuje, że zgadza się ze stanowiskiem podatnika o ile stan faktyczny opisany we wniosku zgodny jest ze stanem rzeczywistym.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do przepisu art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących - w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Odrębnymi przepisami, o których mowa w powołanym wyżej przepisie art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy, są: - rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz.U. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm.) oraz - rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 ze zm.). Pojęcie podróży służbowej nie jest zdefiniowane w prawie podatkowym, definicji takiej nie zawiera również prawo pracy. Przepisy art. 77(5) § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998r. Nr 21, poz. 94 ze zm.) stanowią jedynie, iż "pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową." Przepis ten rozstrzyga jedynie to, kiedy pracodawca zobowiązany jest do pokrycia wydatków związanych z podróżą służbową pracownika, bez wskazania co należy rozumieć przez "podróż służbową". Definicji pojęcia "podróż służbowa" nie zawierają również przepisy w/w rozporządzeń Ministra Pracy i Polityki Społecznej.

Skoro zatem ani ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani Kodeks pracy, jak również rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej nie wyjaśniają w sposób dostateczny co należy rozumieć pod pojęciem "podróży służbowej", należałoby się odnieść do potocznego rozumienia tego zwrotu. Według "Słownika Współczesnego Języka Polskiego" pod redakcją A. Sikorskiej -Michalik i O. Wojniłko (Wydawnictwo Przegląd Reders Digest, Warszawa 1998), "służbowy", to mający związek z zorganizowaną, zhierarchizowaną pracą, zwłaszcza w instytucji państwowej. W związku z tym należy przyjąć, że podróż służbowa to podróż mająca związek z zorganizowaną pracą. W stosunku do osób prowadzących działalność gospodarczą, w zakresie diet przysługujących z tytułu podróży służbowych należy stosować regulacje prawne przyjęte dla pracowników o czym świadczą przepisy art. 23 ust. 2 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:a) podróży służbowej pracownika,b) podróży osoby niebędącej pracownikiem - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13. Przepis ten odrębnie określa warunki korzystania ze zwolnienia od podatku dwóch grup podatników. W przypadku osoby współpracującej jako osoby niebędącej pracownikiem mowa jest o tego rodzaju świadczeniach otrzymywanych w związku z szeroko rozumianą podróżą, o ile spełnione są przesłanki wymienione w art. 21 ust. 13 ustawy.

W świetle powyższego dla osób niebędących pracownikami podróż, w związku z którą otrzymują diety nie musi wiązać się z wykonywaniem zadania poza miejscowością, w której znajduje się siedziba firmy. W przypadku tych osób "podróży" nie należy bowiem utożsamiać z "podróżą służbową" - pojęciem zdefiniowanym w kodeksie pracy i odnoszącym się do pracowników.

Stosownie zaś do postanowień art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienie z opodatkowania diet i innych należności wypłacanych za czas podróży osobom innym niż pracownicy ma zastosowanie pod warunkiem, że otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów (przy czym biorąc pod uwagę fakt, że o warunku niezaliczenia do kosztów uzyskania przychodów mówi się w kontekście świadczeń otrzymanych (a nie poniesionych), należy uznać, że w powyższym przepisie chodzi o koszty uzyskania przychodu osoby współpracującej i zostały poniesione: 1)w celu osiągnięcia przychodów lub 2) w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub 3) przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub 4) przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonaniem tych funkcji.

Zaznaczyć należy, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 wyraźnie wskazuje, że zwolnienie za czas podróży przysługuje nie tylko pracownikom, ale i innym osobom wykonującym czynności, lecz jedynie do wysokości limitów określonych ww. rozporządzeniach Ministra Pracy i Polityki Społecznej.

Reasumując powyższe należy uznać, że diety z tytułu podróży służbowej osób prowadzących działalność gospodarczą w części nie przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra stanowią koszt uzyskania przychodów i nie stanowią źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Niniejsza interpretacja jest aktualna według stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia i do czasu zmiany stanu prawnego lub stanu faktycznego przedstawionego przez pytającego.