Moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usług udzielania pożyczek.

sygnatura: IPPP1-443-811/09-4/JB

autor: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

data: 2009-10-15

Wniosek ORD-IN: [ 315 kB]

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 19 sierpnia 2009 r. (data wpływu 21 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usług udzielania pożyczek - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 sierpnia wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usług udzielania pożyczek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

E. Sp. z o.o. (dale: Spółka lub E.) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Spółka w przeszłości zawarła umowy pożyczek, na podstawie których jest uprawniona, jako pożyczkodawca, do otrzymania odsetek. W myśl zawartych umów, odsetki te są płatne w momencie spłaty kwoty głównej pożyczki. Jednocześnie jednak Spółka na bazie kwartalnej nalicza odsetki od tych pożyczek i wystawia noty dokumentujące naliczenie odsetek. Na podstawie tych not Spółka nie jest jednak uprawniona do domagania się zapłaty odsetek, ani faktycznie takich odsetek nie otrzymuje - odsetki są bowiem płatne wraz z kwotą główną. Noty te służą natomiast Spółce do uzgadniania sald odsetkowych.

Spółka nie wyklucza zawarcia w przyszłości umów pożyczek, w których zawarty byłby analogiczny mechanizm rozliczenia i płacenia odsetek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jakim momencie, w świetle wskazanych powyżej rozwiązań dotyczących naliczania i płacenia odsetek, Spółka powinna wykazać obrót z tytułu odsetek od pożyczek w rozumieniu przepisów ustawy o VAT...

Zdaniem wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju za wynagrodzeniem. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Świadczeniem usług jest każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT).

Co do zasady, stosownie do art. 29 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, czyli kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. W ocenie Spółki, przy założeniu, że udzielenie danej pożyczki jest dokonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i jest objęte zakresem opodatkowania VAT, transakcję tę należy uznać za świadczenie usług. Wynagrodzeniem z tytułu tej usługi jest wartość odsetek należnych pożyczkodawcy. Stąd, obrót w przypadku udzielenia pożyczki stanowią zapłacone odsetki lub odsetki niezapłacone, których termin zapłaty minął. Odsetki te powinny być udokumentowane fakturą VAT i zaewidencjonowane w rejestrze sprzedaży w miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Stanowisko, zgodnie z którym obrót z tytułu odsetek dla potrzeb VAT jest wykazywany w momencie ich zapłaty (lub upływu terminu płatności) potwierdzają liczne interpretacje indywidualne wydane w imieniu Ministra Finansów, m.in.:

• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 lutego 2009 r., sygn. IPPP3-443-113/08-4/JK,

• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 marca 2008 r., sygn. ILPP1/443-21/08-2/HW,

• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 października 2008 r., sygn. IPPP1-443-1748/08-4/RK,

• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 lutego 2008 r., sygn. IPPP1-443-543/07-6/AK,

• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 stycznia 2008r., sygn. IPPP1/443-733/07-3/GD.

Strona podkreśla, że również Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 25 września 2008 r., sygn. I FSK 1284/07 stwierdził, że obrót z tytułu usług udzielenia pożyczki powinien być rozpoznany w momencie otrzymania należnych odsetek lub upływu terminu ich zapłaty.

Podsumowując, w ocenie spółki, dla potrzeb VAT obrotem z tytułu pożyczki są zapłacone odsetki lub odsetki, których termin zapłaty minął (nawet gdyby nie zostały faktycznie zapłacone). W sytuacji E, będzie to moment spłaty kwoty głównej pożyczki. Dlatego też, Spółka powinna wykazać obrót z tytułu odsetek od udzielonych pożyczek w tym okresie rozliczeniowym, w którym nastąpi udokumentowana fakturą VAT płatność/upływ terminu płatności odsetek, najpóźniej w ciągu 7 dni od zapłaty/terminu płatności odsetek, nie powinna natomiast wykazywać obrotu z tytułu odsetek w momencie wystawienia noty dokumentującej naliczenie odsetek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług udzielenie pożyczki za wynagrodzeniem w postaci odsetek z tytułu korzystania z cudzego kapitału traktowane jest jako świadczenie usługi. Stosownie bowiem do art. 8 ust. 1 ustawy VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (tj. w szczególności przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel). W przypadku zatem usług polegających na udzielaniu pożyczek obrotem, w rozumieniu ww. art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, są odsetki od udzielonej pożyczki (otrzymane jak również niezapłacone, których termin zapłaty upłynął, czyli odsetki, które stały się wymagalne). Odsetki te winny być udokumentowane fakturą VAT i zaewidencjonowane w rejestrze sprzedaży w miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy. Zgodnie bowiem z art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy obowiązek podatkowy, powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. W myśl natomiast z art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Przepis ten stosuje się odpowiednio do faktur za częściowe wykonanie usługi (art. 19 ust. 5 ustawy).

Ustawodawca nie zawarł szczególnych unormowań w zakresie powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, dla usług udzielania pożyczek poza systemem bankowym. W związku z powyższym należy uznać, iż obowiązek podatkowy przy pożyczkach finansowych świadczonych poza systemem bankowym, powstaje z momentem wykonania usługi tzn. zapłaty należnych odsetek lub z upływem terminu zapłaty należnych odsetek określonego w umowie. W sytuacji natomiast, gdy zawarta umowa przewiduje spłatę kwoty pożyczki wraz z odsetkami w ratach, obowiązek podatkowy będzie powstawał częściowo, z momentem otrzymania każdej kwoty odsetek lub z upływem każdego określonego terminu zapłaty odsetek.

Zatem, zapłata należnych odsetek dokonana przed upływem terminu zapłaty lub upływ terminu ich zapłaty, określone w umowie, będzie rodzić obowiązek podatkowy, a jeżeli wykonanie usługi powinno być udokumentowane fakturą, to obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej wystawienia, nie później niż w 7 dniu od dnia wykonania usługi, tzn. otrzymania każdej kwoty należnych odsetek lub upływu terminu zapłaty.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, iż Spółka zawarła umowy pożyczek i w przyszłości nie wyklucza zawierania podobnych umów, na podstawie których jest uprawniona, jako pożyczkodawca, do otrzymania odsetek. W myśl zawartych umów, odsetki te są płatne w momencie spłaty kwoty głównej pożyczki. Jednocześnie Spółka kwartalnie nalicza odsetki od tych pożyczek i wystawia noty dokumentujące naliczenie odsetek, jednakże na podstawie tych not Spółka nie jest uprawniona do domagania się zapłaty odsetek, ani faktycznie takich odsetek nie otrzymuje - odsetki są bowiem płatne wraz z kwotą główną.

Biorąc pod uwagę przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności oraz przytoczone przepisy prawa stwierdzić należy, iż w przypadku, gdy Spółka określiła w umowie termin zapłaty odsetek po spłaceniu kwoty głównej pożyczki, to termin ten należy powiązać z ostatecznym terminem powstania obowiązku podatkowego. Określony w umowie termin płatności odsetek jest ostateczną datą wykonania przez Spółkę usługi na rzecz pożyczkobiorcy. Fakt wykonania usługi winien być potwierdzony fakturą VAT. W okolicznościach niniejszej sprawy, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu świadczenia przedmiotowej usługi powstanie z chwilą wystawienia faktury, nie później niż 7. dnia od dnia wykonania usługi tj. od dnia otrzymania należnych odsetek bądź upływu terminu płatności odsetek określonego w umowie, w zależności, które z tych zdarzeń nastąpi wcześniej. Fakt ich spłaty w terminie późniejszym, niż określony w umowie, pozostaje bez znaczenia dla momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego, Spółka winna wykazać obrót z tytułu świadczenia usługi udzielenia przedmiotowych pożyczek, w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy określony zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy, tj. z momentem zapłaty kwoty odsetek lub upływu ostatecznego terminu zapłaty odsetek (określonego w umowie). Wystawiane przez Stronę noty dokumentujące naliczenie odsetek nie mają wpływu na właściwe określenie momentu powstania obowiązku podatkowego oraz rozliczenie podatku należnego z tego tytułu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, oraz dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

Referencje