Czy wartość niezamortyzowanych nakładów, które pozostawiono w opuszczonych halach mogą stanowić koszt uzyskania przychodu?

sygnatura: IPPB5/423-598/09-4/PJ

autor: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

data: 2009-12-03

Wniosek ORD-IN: [ 345 kB]

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22.08.2009 r. (data wpływu 28.09.2009 r. ) oraz w piśmie z dnia 06.11.2009 r. (data wpływu 12.11.2009 r., data nadania 10.11.2009 r. ) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 26.10.2009 r. (data nadania 26.10.2009 r.) Nr IPPB5/423-598/09-2/PJ o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodu - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28.09.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka dla celów prowadzonej działalności gospodarczej wynajmowała dwie hale w których poczyniła nakłady niezbędne do prowadzenia działalności. Nakłady zostały zaewidencjonowane jako inwestycja w obcych środkach trwałych. Część nakładów została oddana do używania w roku 2004, część w 2005, a część w 2008. Od wydatków poczynionych na adaptację hal Spółka odliczyła VAT naliczony. Rozwój firmy spowodował, iż Spółka wybudowała własną nową halę do której przeniesiono całą działalność. Odbyło się to w lutym i marcu 2009 r. Wypowiedziano umowy najmu, część nakładów zdemontowano i sprzedano, część przeniesiono do nowej hali, natomiast część nakładów, których nie można było zdemontować, pozostawiono w opuszczonych halach nie pobierając za nie wynagrodzenia.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 06.11.2009 r. (data wpływu 12.11.2009 r.) Wnioskodawca doprecyzował, iż poniósł następujące nakłady:

• W roku 2004:

1. Nakłady na lakiernię w kwocie XXX zł - OT z dnia 31.08.2004 r. (w tym nakłady w kwocie 198.930,00 zł zostały przeniesione do nowej hali).
2. Nakłady na warsztat w kwocie XXX zł - OT z dnia 31.08.2004 r.
3. Nakłady na parking, kwota XXX zł - OT z dnia 31.08.2004 r.

• W roku 2005:

1. Nakłady na podłogi w budynku biurowym w kwocie XXX zł - OT z dnia 30.04.2005 r.

• W roku 2008:

1. Nakłady na przyłącze energetyczne w kwocie XXX zł - OT z dnia 14.05.2008 r.
2. Nakłady na halę w kwocie XXX zł - OT z dnia 31.07.2008 r.
3. Nakłady na drugą halę w kwocie XXX zł - OT z dnia 31.07.2008 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1. Czy w odniesieniu do nakładów, których nie sprzedano i nie przeniesiono do nowej hali należy skorygować VAT naliczony, odliczony przy ich nabyciu... Jeśli tak, to w jakiej wysokości i w rozliczeniu za który okres rozliczeniowy...
2. Czy wartość niezamortyzowanych nakładów, które pozostawiono w opuszczonych halach mogą stanowić koszt uzyskania przychodu...

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie oznaczone numerem 2. W zakresie pytania nr 1 dotyczącego przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zostanie wydana odrębna interpretacja

Zdaniem Wnioskodawcy wartość niezamortyzowanych nakładów pozostawionych po rozwiązaniu umowy najmu w opuszczonych halach może stanowić koszt uzyskania przychodu. Przepisy art. 16 ust. 1 pkt 6 pdop wyłączają z kosztów uzyskania przychodu jedynie straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, ale tylko wtedy, gdy środki te straciły przydatność gospodarczą, wskutek zmiany rodzaju działalności. W tym przypadku zmiana rodzaju działalności nie nastąpiła, a orzecznictwo sądów (ISA/Wr53/07, II FSK 1035/07) przychyla się do stanowiska, iż w wyniku wykreślenia inwestycji z ewidencji środków trwałych i zwrotu najmowanego lokalu wynajmującemu dochodzi do likwidacji środka trwałego. W związku z tym nie ma przeszkód do uznania niezamortyzowanej części inwestycji za stratę poniesioną w związku z likwidacją.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z art. 16a ust. 1 ww. ustawy wynika, że środkami trwałymi są stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

• budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

• maszyny, urządzenia i środki transportu,

• inne przedmioty o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1.

Na podstawie art. 16a ust. 2 ww. ustawy do środków trwałych zaliczane są także m.in. przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych.

Co do zasady wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są kosztem uzyskania przychodów, chyba że dochodzi do odpłatnego zbycia tych wartości (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Wydatki te mogą być odniesione w koszty podatkowe poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16 ww. ustawy (art. 15 ust. 6 wskazanej ustawy).

Zgodnie z art. 16a ust. 2 pkt 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają również niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji ,,inwestycji w obcych środkach trwałych", ale stanowią je np. wszelkie nakłady poniesione w wykorzystywanym na potrzeby działalności gospodarczej budynku (lokalu), którego podatnik nie jest właścicielem, lecz najemcą lub dzierżawcą. Ustawodawca dając podatnikowi prawo samodzielnego ustalenia stawki amortyzacyjnej dla przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych, jednocześnie zastrzegł, że dla inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat (art. 16j ust. 4 pkt 1 ustawy).

Stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Warunkiem zaliczenia do kosztu uzyskania przychodów nieumorzonej wartości środka trwałego jest jego faktyczna likwidacja.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca dla celów prowadzonej działalności gospodarczej wynajmował dwie hale w których poczyniła nakłady niezbędne do prowadzenia działalności. Nakłady zostały zaewidencjonowane jako inwestycja w obcych środkach trwałych. Rozwój firmy spowodował, iż Spółka wybudowała własną nową halę do której przeniesiono całą działalność. Wypowiedziano umowy najmu, część nakładów zdemontowano i sprzedano, część przeniesiono do nowej hali, natomiast część nakładów, których nie można było zdemontować, pozostawiono w opuszczonych halach nie pobierając za nie wynagrodzenia. Na dzień wygaśnięcia umów dzierżawy w Spółce pozostała wartość niezamortyzowanej części inwestycji w obcym środku trwałym.

Nie jest uzasadnione odniesienie art. 16 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy do sytuacji przedstawionej w treści wniosku. Strata spowodowana likwidacją nie w pełni umorzonych środków trwałych bez zmiany rodzaju prowadzonej działalności stanowi koszt uzyskania przychodów, jednakże likwidację rozumie się jako zużycie (zniszczenie) środka trwałego. Rozwiązanie umowy najmu, dzierżawy nie oznacza automatycznie, że ma miejsce likwidacja środka trwałego. Kosztem podatkowym może być niezamortyzowana część inwestycji w obcym środku trwałym tylko wtedy, gdy nastąpi faktyczna likwidacja tej inwestycji.

W takim przypadku jedyną formą rekompensaty dla podatnika może być zwrot poniesionych nakładów po zakończeniu umowy najmu w ramach rozliczenia pomiędzy stronami, przy czym podkreślić należy, iż brak takiej rekompensaty, pozostaje bez wpływu na możliwość zaliczenia niezamortyzowanej części inwestycji do kosztów uzyskania przychodów.

Następuje bowiem utrata związku przyczynowo - skutkowego między wydatkami związanymi z tym środkiem trwałym, a przychodami, a zatem niezamortyzowana wartość składnika majątkowego w części dotyczącej nakładów pozostawionych w opuszczonych halach nie spełni generalnej zasady wynikającej z treści art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż środek trwały przestanie być wykorzystywany w działalności.

Jakkolwiek Wnioskodawca poniósł stratę ekonomiczną (nie dokonał pełnej amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym), to jednak było to jego świadome działanie.

Niezamortyzowana część inwestycji nie będzie stanowić kosztów uzyskania przychodów zarówno jednorazowo, jak i w postaci odpisów amortyzacyjnych. W tym przypadku nie wystąpi strata amortyzowanego środka trwałego, lecz jego wydanie (zwrot) właścicielowi z mocy prawa.

Zgodnie z treścią art. 676 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego. Wynika stąd, że poniesione przez najemcę nakład w obcy środek trwały może zrekompensować jedynie właściciel nieruchomości, dokonując zwrotu niezamortyzowanej części nakładów.

Reasumując, w oparciu o przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, iż niezamortyzowana wartość przedmiotowych inwestycji w obcych środkach trwałych nie stanowi kosztu uzyskania przychodów.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się również, że powołany przez Spółkę wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego sygn. akt I SA/Wr 53/07, oraz rozstrzygnięcie w tej sprawie sądu kasacyjnego: Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt II FSK 1035/07, prezentujące odmienne stanowisko, nie może stanowić podstawy do wydania przez tut. Organ interpretacji indywidualnej uznającej stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe, gdyż rozstrzygnięcie to wydane zostało w indywidualnej sprawie konkretnego zainteresowanego i w oparciu o przedstawiony przez niego stan faktyczny. Rozstrzygnięcie dokonane przez Sąd, czy inne organy podatkowe nie posiadają waloru wykładni powszechnej, co oznacza, że organy podatkowe nie są związane rozstrzygnięciami sądów administracyjnych, czy innych organów w indywidualnych sprawach.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.