w zakresie obciążenia prawa do obniżenia podatku należnego o naliczony z faktury wystawionej przez podmiot nieuprawniony bądź dotyczącej transakcji nie podlegającej podatkiem od towarów i usług

sygnatura: IPPP2/443-44/07-7/MS

autor: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

data: 2008-12-15

słowa kluczowe:

obniżenie podatku należnego, odliczenia, odliczenie podatku od towarów i usług, podatek od towarów i usług, podmiot zagraniczny, rejestracja, rejestracja dla potrzeb podatku od towarów i usług

Wniosek ORD-IN: [ 602 kB]

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Z 2007 r. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 26.07.2007r. (data wpływu 31.07.2007r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o naliczony z faktury wystawionej przez podmiot nieuprawniony bądź dotyczącej transakcji nie podlegającej podatkiem od towarów i usług (interpretacja wydana w dniu 19 października 2007r. nr IP-PP2-443-44/07-3/MS została uchylona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 czerwca 2008r. sygn. akt III SA/Wa361/08, doręczonym w dniu 29.09.2008r.) - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31.07.2007r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o naliczony z faktury wystawionej przez podmiot nieuprawniony bądź dotyczącej transakcji nie podlegającej podatkiem od towarów i usług. Interpretacja wydana w dniu 19 października 2007r. nr IP-PP2-443-44/07-3/MS została uchylona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 czerwca 2008r. sygn. akt III SA/Wa361/08, doręczonym w dniu 29.09.2008r.)

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujący stan faktyczny.

T posiada swoją siedzibę w Niemczech. Działalność gospodarczą Spółka rozpoczęła w marcu 1996r. W okresie od stycznia do czerwca 2006r. wykonała na rzecz firmy V Sp.z o.o. z siedzibą we W, kompleksowe usługi polegające na zabudowie i wykończeniu wnętrza lokalu przeznaczonego na potrzeby sklepu odzieżowego V mieszczącego się w Centrum Handlowym " w L. Za powyższe usługi Spółka posługując się niemieckim numerem VAT wystawiła częściowe rachunki. Rozliczenie VAT nastąpiło zgodnie z zasadą reverse charge, tj. w rachunkach wykazano kwoty netto (bez VAT) a podatek należny od importu usług rozliczył polski nabywca usługi, V Sp.z o.o. firma V Sp.z o.o. uregulowała należności wynikające z tych rachunków. W październiku 2006r. spółka poprzez wystawienie not uznaniowych (niemiecki odpowiednik faktur korygujących) skorygowała do ,,zera" rachunki wystawione z niemieckim numerem VAT i w ich miejsce wystawiła faktury, których wartość została powiększona o polski VAT. T nie wskazała jednak w treści faktur wystawionych z polskim numerem NIP faktycznej daty wystawienia tychże faktur, a jedynie podała daty rachunków wystawionych pierwotnie z niemieckim numerem VAT z okresu do stycznia do czerwca 2006r. Ponadto, Spółka nie podała na fakturach kwot podatku należnego VAT w złotówkach oraz kwoty do zapłaty słownie. Firma V Sp.zo.o. odmówiła zapłaty kwot stanowiących polski podatek VAT, twierdząc, że faktury wystawione przez Spółkę z polskim VAT są nieprawidłowe i z tego względu istnieje ryzyko zakwestionowania przez Urząd Skarbowy prawa do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur. Spółka wystawiła faktury VAT posługując się polskim numerem VAT po dniu, w którym otrzymała potwierdzenie zarejestrowania jej jako podatnika VAT czynnego. Dnia 18 sierpnia 2006r. Spółka nadała pocztą zgłoszenie rejestracyjne. W druku VAT-R Spółka zadeklarowała, że pierwszą deklarację złoży za miesiąc wrzesień 2006r. W dniu 5 października 2006r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście nadał Spółce NIP i potwierdził fakt zarejestrowania spółki jako podatnika VAT czynnego. T pismem z dnia 8 grudnia 2006r. zawiadomiła właściwy Urząd Skarbowy o tym, iż Spółka błędnie zadeklarowała wrzesień 2006r jako miesiąc, w którym wykona po raz pierwszy usługi opodatkowane na terenie Polski. Spółka poinformowała, że wykonała usługi opodatkowane w Polsce, również w okresie poprzedzającym wrzesień i chcąc prawidłowo rozliczyć podatek należny w miesiącach, w których powstał obowiązek podatkowy względem tych czynności Spółka składa korektę zgłoszenia rejestracyjnego wskazując jako datę złożenia pierwszej deklaracji miesiąc styczeń 2006r. Równocześnie Spółka złożyła korektę zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, w tym wskazała, że pierwszą deklarację VAT-7 złoży za styczeń 2006r. Równolegle Spółka złożyła także deklarację VAT-7 za poszczególne miesiące począwszy od stycznia 2006r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1. Czy fakt, iż podatek należny VAT, który został pierwotnie zadeklarowany przez V Sp. z o.o. jako nabywcę usługi, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT oznacza, iż podatek VAT wykazany następnie przez spółkę w fakturach VAT z tytułu tej samej usługi jest podatkiem nienależnym, a w konsekwencji T ma prawo do skorygowania tychże faktur poprzez storno wykazanego w nich podatku VAT ...
2. Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego kwoty podatku zawartego w fakturach wystawionych przez T na V Sp.zo.o. nie stanowią u nabywcy podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego z uwagi na art. 88 ust. 3a pkt 1 lit a lub pkt 2 ustawy o VAT ...

Zdaniem wnioskodawcy:

Ad.1 Usługi wykonane przez Spółkę na rzecz V Sp.zo.o. dotyczą nieruchomości położonej w L i jako takie, zgodnie z art. 27 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT podlegają opodatkowaniu w Polsce. Spółka prowadzi działalność gospodarcza m.in.: w zakresie realizacji wystroju wnętrz placówek handlowych od marca 1996r. wobec tego również względem usług wykonanych na rzecz V Sp.zo.o. Spółka działa jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Podatnicy, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT są obowiązani wystawiać faktury stwierdzające dokonanie sprzedaży oraz składać we właściwym urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe (art. 106 ust. 1 oraz art. 99 ust. 1 ustawy o VAT). Podatnicy, zgodnie z art. 109 ust. 3 15 ustawy o VAT są obowiązani prowadzić stosowną ewidencję VAT, jak również na podstawie art. 103 ust. 1 muszą obliczyć i wpłacić podatek za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy. Zgodnie z art. 96 ust.1 podatnicy w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT są obowiązani ponadto przed wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu w kraju złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Zdaniem Spółki, żaden przepis nie zwalnia podatników od obowiązku wystawiania faktur, składania deklaracji, prowadzenia ewidencji i wpłacania podatku, w sytuacji, gdy ten nie dokonał rejestracji dla potrzeb VAT. Wydanie decyzji o rejestracji podmiotu dla potrzeb podatku od towarów i usług (VAT-5) ma charakter deklaratoryjny, tj. potwierdza jedynie fakt, iż dany podmiot jest podatnikiem podatku VAT. Datę rejestracji podmiotu dla potrzeb podatku od od towarów i usług wyznacza dzień złożenia zgłoszenia rejestracyjnego. Status podatnika VAT jest natomiast kategorią obiektywną, nie zależy od faktu dokonania rejestracji oraz miejsca prowadzenia działalności. Zgodnie z art. 22 ust. 1(a) VI Dyrektywy VAT każdy podatnik jest obowiązany złożyć oświadczenie o momencie rozpoczęcia, zmiany lub zaprzestania działalności jako podatnik. Spółka przy korekcie zgłoszenia VAT-R poinformowała ostatecznie, iż rozpoczęła w Polsce działalność jako podatnik od stycznia 2006r.

Spółka podkreśla, iż w momencie realizacji usług na rzecz V Sp.zo.o. Spółka działa jako podatnik zarejestrowany w Niemczech. Tym samym T działalność gospodarczą i w związku z tym była również podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 polskiej ustawy o VAT. W momencie wystawiania kwestionowanych faktur, tj. w październiku 2006r. T była zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT czynnym. Wystawiając kwestionowane faktury T naliczyła polski VAT i posłużyła się polskim numerem NIP. T błędnie nie wskazała jednak w treści faktur wystawionych z polskim numerem NIP faktycznej daty wystawienia faktury, a jedynie podała daty rachunków pierwotnych z okresu od stycznia do czerwca 2006r. Ponadto spółka nie wskazała kwot podatku należnego w złotówkach, te wady faktur spółka naprawiła w lipcu 2007r. wystawiając stosowne faktury korygujące VAT. Spółka złożyła deklaracje VAT-7 od stycznia 2006r. Spółka uważa, iż podatek zawarty w fakturach wystawionych przez T jest podatkiem należnym. Transakcje udokumentowane fakturami wystawionymi przez T podlegają, bowiem opodatkowaniu w Polsce. Z uwagi na fakt, iż transakcje te zostały opodatkowane (rozliczone) przez usługodawcę, obowiązek nabywcy usługi do rozliczenia podatku należnego od tych transakcji został wyłączony. Zgodnie, bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 4 w związku z ust.2 ustawy o VAT polski podatnik VAT nabywający usługę od podmiotu nie mającego w Polsce siedziby jest obowiązany do rozliczenia podatku, o ile podatek należny nie został rozliczony przez usługodawcę. Naliczenie i zadeklarowanie przez spółkę podatku należnego, choćby wstecz, spowodowało, iż spółka V Sp.zo.o. przestała być względem tych czynności traktowana jako podatnik w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Obrót zmniejsza się o wartości kwot wynikających z dokonanych korekt faktur ( art. 29 ust. 4 ustawy o VAT). Fakturę korygującą wystawia się m.in.: w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź jakiejkolwiek innej pozycji faktury ( § 17 ust. 1 rozporządzenia VAT).

W ocenie Spółki nie zachodzi żadna z przesłanek umożliwiających skorygowanie podatku należnego VAT przez Spółkę. Nie został on, bowiem naliczony w fakturze w wyniku omyłki. O fakcie, że spółka skoryguje dotychczasowe rozliczenia po uzyskaniu polskiego numeru podatkowego i naliczy polski podatek spółka informowała kontrahenta już w adnotacji do faktur wystawianych z niemieckim numerem podatkowym. Ponadto, wykazany w fakturach podatek jest podatkiem należnym do zapłaty przez Spółkę jako podatnika z tytułu wykonanych usług, nie za z powodu, że został błędnie wykazany w fakturze. Podsumowując, poprzez wystawianie faktur z polskim VAT i ujęcie tego podatku w deklaracjach podatkowych złożonych we właściwym urzędzie skarbowym, podatek należny został rozliczony przez spółkę będącą świadczeniodawcą. W efekcie podmiot nabywający usługę, zgodnie z art. 17 ust. 2 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT przestał być podatnikiem obowiązanym do rozliczenia tego podatku. Zważywszy, iż podatek wynikający z kwestionowanych faktur jest podatkiem należnym, do którego rozliczenia obowiązana jest Spółka jako podatnik, nie zachodzą okoliczności uzasadniające możliwości wystawiania faktur korygujących.

Ad.2 Kontrahent spółki bezzasadnie podnosi zarzuty względem wystawionych faktur, jakoby były one na tyle wadliwe, iż uniemożliwiają one odliczenie zawartego w nich podatku od podatku należnego. Podatnikom, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych przysługuje, co do zasady, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, która to kwotę podatku naliczonego stanowi m.in.: suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit a ustawy o VAT). Nie stanowią jednak podstawy do obniżenia podatku należnego faktury wystawione przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur. Stanowi o tym art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy o VAT.

Zgodnie z § 8 ust. 1 rozporządzenia w sprawie faktur VAT podmiotami uprawnionymi do wystawiania faktur VAT są podatnicy zarejestrowani jako podatnicy czynni, posiadający NIP. Kwestionowane faktury zostały wystawione w czasie, kiedy T posiada status podatnika VAT czynnego, ale dokumentują czynności dokonane przed datą rejestracji. W ocenie Spółki fakt, iż faktury zostały wystawione tytułem czynności wykonanych przed datą dokonania rejestracji nie ma znaczenia, gdyż przesądzająca, powinna być faktyczna data rozpoczęcia działalności gospodarczej wskazana przez Spółkę przy zgłoszeniu rejestracyjnym.

Zdaniem Spółki, faktury wystawione przez T upoważniają odbiorcę do odliczenia zawartego w nich podatku VAT. Przemawiają za tym następujące argumenty:

• Spółka była podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT w momencie wykonania usług na rzecz V Sp.zo.o.,
• Spółka wykonała usługi względem, których obowiązek zapłaty podatku przypada w Polsce,
• w momencie wystawienia kwestionowanych faktur Spółka posiada polski NIP i status podatnika VAT czynnego,
• Spółka zadeklarowała do Urzędu Skarbowego wykazany w fakturach podatek należny VAT w rozliczeniu za miesiące, w których powstał obowiązek podatkowy.

W ocenie Spółki, do faktur wystawionych przez Spółkę nie ma również zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. Transakcje udokumentowane przedmiotowymi fakturami nie SA wyłączone z zakresu opodatkowania, jak również nie są zwolnione z podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Po przeanalizowaniu przedstawionego stanu faktycznego oraz obowiązującego stanu prawnego stwierdza się, co następuje:

I Zagadnieniem kluczowym w opisanej sytuacji faktycznej - gdy Strona w okresie styczeń-czerwiec 2006 roku, dokonując odpłatnego świadczenia usług na terytorium Polski, w zakresie obowiązków podatkowych w podatku VAT, uznała za podmiot właściwy do rozliczania podatku kontrahenta polskiego (zgodnie z zasadą odwróconego obowiązku podatkowego) - jest określenie, czy w istocie w wyniku zarejestrowania się podmiotu z dniem 5 października 2006 roku uprawniało podmiot tak zarejestrowany do wystawienia faktur VAT z tytułu czynności wykonywanych w okresie od stycznia do czerwca 2006 roku...

Przy czym, co wymaga podkreślenia, transakcje te były dokumentowane dowodami księgowymi, obowiązek podatkowy wykazywał usługobiorca. Transakcja została więc rozliczona przez usługobiorcę.

Jak podano w opisie stanu faktycznego Strona złożyła zgłoszenie rejestracyjne VAT-R dnia 18 sierpnia 2006 roku, wskazując iż pierwszym miesiącem złożenia deklaracji będzie wrzesień 2006 roku.

W opinii Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, złożenie korekty zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, w której jako pierwszy miesiąc złożenia deklaracji wskazano wrzesień 2006 roku (rozpoczęcia czynności podlegających opodatkowaniu) nie wywiera skutku prowadzącego do uznania, iż świadczone w okresie od stycznia do czerwca 2006 roku usługi mogą być dokumentowane fakturami VAT (z całą konsekwencja dla obowiązków podatkowych związanych z przedmiotową transakcją) wystawionymi po dniu rejestracji.

Zgłoszenie rejestracyjne o którym mowa w art. 96 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 54, poz.535/ nie może być korygowane w trybie art. 81 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa /tekst jednolity Dz.u. z 2005 roku nr 8, poz.60 ze zmianami/.

Jak wynika z powyższej regulacji, złożenie zgłoszenia rejestracyjnego lub jego aktualizacji stanowi czynność podatnika, treścią której jest adresowane do organu podatkowego zawiadomienie o zamierzonym dokonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, względnie czynności wyłącznie od tego podatku zwolnionych podmiotowo lub przedmiotowo. Jest więc ona czynnością o charakterze informacyjnym, niedotyczącą jednakże samego obowiązku podatkowego, a jedynym jej skutkiem bezpośrednim jest określone zarejestrowanie podatnika przez właściwy organ podatkowy, zaś wynikającą z tej rejestracji konsekwencją - obowiązek składania w urzędzie skarbowym deklaracji podatkowych za okresy miesięczne w zakreślonym terminie (art. 99 ust. 1), co jednakże nie dotyczy zasadniczo podatników zwolnionych od podatku (art. 99 ust. 7). Zakreślone tą ustawową regulacją terminy do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego lub jego aktualizacji są niewątpliwie terminami prawa materialnego i, jako takie, nie podlegają przywróceniu, jakkolwiek brak dopełnienia powinności dokonania samego zgłoszenia lub jego aktualizacji pozostaje bez wpływu na istnienie ewentualnego obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, którego powstanie uzasadniają zdarzenia przewidziane w dziale IV ustawy, nie zaś sama rejestracja podatnika.

Jak to wynika z art. 81 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą korygować uprzednio złożoną deklarację, zaś skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty. Z kolei, stosownie do przepisu art. 3 pkt 5 tejże Ordynacji, ilekroć w ustawie tej mowa jest o deklaracjach - rozumie się przez to również zeznania, wykazy i informacje, do których składania obowiązani są podatnicy, płatnicy i inkasenci na podstawie przepisów prawa podatkowego. Takiego charakteru nie ma niewątpliwie złożenie zgłoszenia rejestracyjnego, które omawiana ustawa podatkowa wyraźnie odróżnia od deklaracji podatkowej. Zgłoszenie rejestracyjne z dnia 08.12.2006r stanowiące aktualizację zgłoszenia rejestracyjnego dokonanego w dniu 18.08.2006r r. i powodującego jego rejestrację jako "podatnika VAT zwolnionego", nie może być uznane za stanowiące korektę wcześniejszego zgłoszenia i nie rodzi tym samym skutków prawnych, jakie ustawa podatkowa wiąże z rejestracją podatnika jako "podatnika VAT czynnego", a w tym - skutków w zakresie możliwości składania deklaracji podatkowych VAT-7 za wcześniejsze okresy rozliczeniowe, tj. sprzed dokonania aktualizacji zgłoszenia.

Obowiązek zgłoszenia przez podatników prowadzonej działalności, mający pierwotne znaczenie w stosunku do pozostałych wymogów administracyjnych, wprowadzony został w art. 22 ust. 1 (a) VI Dyrektywy. Obowiązek ten umożliwia Państwom Członkowskim identyfikację podatników, w jej wyniku kontrolowanie pozostałych obowiązków jak wystawianie faktur, składanie zeznań a przede wszystkim zapłatę podatku. Jest on ściśle związany z obowiązkiem identyfikacji podatników przy użyciu indywidualnego numeru identyfikacyjnego VAT, podlegającego zamieszczeniu na wszelkich dokumentach związanych z rozliczeniem podatku. Także zgodnie z art. 22 VI Dyrektywy Rady Europy aktualnie Dyrektywy 112/2006/WE Rady) każdy podatnik jest obowiązany złożyć oświadczenie o momencie rozpoczęcia, zmiany lub zaprzestania działalności jako podatnika. Przedmiotowe uregulowania w zadanej kwestii są tożsame w zakresie obowiązków ciążących na podatnikach z uregulowaniami ustawy o podatku od towarów i usług.

Konkludując, nie można dokonać rejestracji w podatku od towarów i usług z mocą wsteczną (poprzez złożenie korekty zgłoszenia VAT-R), a co za tym idzie wystawienie faktur VAT za okres poprzedzający rejestrację w podatku od towarów i usług podmiotu posiadającego siedzibę poza terytorium RP - a więc faktycznego ujawnienia przez ten podmiot okoliczności iż na terenie RP dokonuje od czynności podlegających opodatkowaniu - jest prawnie niedopuszczalne, niezgodne z przepisem art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W takiej sytuacji nie można stwierdzić, iż strona działa jako podatnik określony unormowaniach art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wystawione w takich okolicznościach faktury są więc dokumentami, o jakich mowa w art. 88 ust.3a lit. a - czyli są to faktury, które nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Powyższe kwestie odnoszą się jedynie do oceny prawnej opisanego we wniosku o wydanie interpretacji stanu faktycznego- z uwagi na bardzo złożony charakter sprawy wydanie interpretacji bez takiej oceny byłoby niemożliwe, nie stanowią zaś oceny stanowiska wnioskodawcy wyrażonego przez tegoż wnioskodawcę adekwatnie do postawionego do rozstrzygnięcia problemu. Prawo podatkowe normujące zasady wydawania interpretacji indywidualnych - art. 14a - 14p - Ordynacji podatkowej - interpretuje prawo podatkowe stosownie do opisanego przez wnioskodawcę stanu faktycznego. W powstałej sytuacji faktycznej (dotyczącej określonych nieprawidłowości w rozpoznaniu obowiązku podatkowego, sposobie fakturowania, obowiązku rejestracyjnym) organ podatkowy przy wydawaniu interpretacji nie może określić charakteru transakcji i zobowiązań w sposób inny niż zaprezentowany przez Wnioskodawcę. Ocena taka może być dokonana wyłącznie w postępowaniu podatkowym i organ podatkowy dokonałby ewentualnej analizy rozliczeń stron w zakresie świadczonej usługi.

W złożonym bowiem wniosku postawiono problem:

• Czy fakt, iż podatek należny VAT, który został pierwotnie zadeklarowany przez V Sp. z o.o. jako nabywcę usługi, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT oznacza, iż podatek VAT wykazany następnie przez spółkę w fakturach VAT z tytułu tej samej usługi jest podatkiem nienależnym, a w konsekwencji T ma prawo do skorygowania tychże faktur poprzez storno wykazanego w nich podatku VAT ...
• Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego kwoty podatku zawartego w fakturach wystawionych przez T na V Sp.zo.o. nie stanowią u nabywcy podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego z uwagi na art. 88 ust. 3a pkt 1 lit a lub pkt 2 ustawy o VAT ...

I tego problemu dotyczy istota niniejszej interpretacji.

II

Odnośnie pytania 1 Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl art. 96 ust. 1 ustawy podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3. Stosownie do art. 96 ust. 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako "podatnika VAT czynnego", lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako "podatnika VAT zwolnionego". Rejestracja następuje zatem w momencie zgłoszenia rejestracyjnego, tj. złożenia w urzędzie skarbowym druku VAT- R. Z tą chwilą podmiot staje się zarejestrowanym podatnikiem.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust.1. Jak wynika z treści art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru powinna być potwierdzona fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. nr 54, poz. 535 ze zm.) podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawiać fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy.

Zgodnie z § 8 ust. 1 ww rozporządzenia, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

W zaistniałej sytuacji faktycznej gdy transakcje udokumentowano dowodem księgowym wystawionym przed zarejestrowaniem się w podatku od towarów i usług z uwagi na uregulowania powołanego § 8 rozporządzenia brak jest podstaw prawnych do korygowania powyższej dokumentacji wyłącznie ze względu na właściwe rozpoznanie obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego w myśl ust. 2 ww. art. 86 ustawy o VAT stanowi m.in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług oraz kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Jednakże, prawo do podatku naliczonego musi wynikać z faktur otrzymanych.

Powstanie obowiązku podatkowego, samo w sobie, nie otwiera prawa do zrewidowania dotychczasowego sposobu fakturowania, tym samym i nabycia przez kontrahenta prawa do podatku naliczonego. Tym bardziej w okolicznościach gdy kontrahent zakwestionował zasadność przekazania mu faktury, opisującej transakcje gospodarcze jakie miały miejsce wiele miesięcy wcześniej.

Zgodnie zaś z przepisem art. 88 ust. 3a pkt 1 lit a ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy: sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi: wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących.

W myśl przepisu art. 96. ust 1. ustawy o podatku od towarów i usług Podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Podsumowując: Fakt zadeklarowania przez kontrahenta jako nabywcy usługi - z powołaniem na art. 17 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług - zobowiązania w podatku od towarów i usług nie przesądza o braku obowiązku podatkowego u świadczącego te usługi, gdyż obowiązek ten wynika z przepisów prawa podatkowego.

Odnośnie pytania 2. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl art. 96 ust. 1 ustawy podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3. Stosownie do art. 96 ust. 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako "podatnika VAT czynnego", lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako "podatnika VAT zwolnionego". Rejestracja następuje zatem w momencie zgłoszenia rejestracyjnego, tj. złożenia w urzędzie skarbowym druku VAT- R. Z tą chwilą podmiot staje się zarejestrowanym podatnikiem.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust.1. Jak wynika z treści art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru powinna być potwierdzona fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. nr 54, poz. 535 ze zm.) podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawiać fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy.

Zgodnie z § 8 ust. 1 ww rozporządzenia, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

W zaistniałej sytuacji faktycznej gdy transakcje udokumentowano dowodem księgowym wystawionym przed zarejestrowaniem się w podatku od towarów i usług z uwagi na uregulowania powołanego § 8 rozporządzenia brak jest podstaw prawnych do korygowania powyższej dokumentacji wyłącznie ze względu na właściwe rozpoznanie obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego w myśl ust. 2 ww. art. 86 ustawy o VAT stanowi m.in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług oraz kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Jednakże, prawo do podatku naliczonego musi wynikać z faktur otrzymanych.

Powstanie obowiązku podatkowego, samo w sobie, nie otwiera prawa do zrewidowania dotychczasowego sposobu fakturowania, tym samym i nabycia przez kontrahenta prawa do podatku naliczonego. Tym bardziej w okolicznościach gdy kontrahent zakwestionował zasadność przekazania mu faktury, opisującej transakcje gospodarcze jakie miały miejsce wiele miesięcy wcześniej.

Zgodnie zaś z przepisem art. 88 ust. 3a pkt 1 lit a ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy: sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi: wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących.

Prawo podatkowe normujące zasady wydawania interpretacji indywidualnych - art. 14a - 14p - Ordynacji podatkowej - interpretuje prawo podatkowe stosownie do opisanego przez wnioskodawcę stanu faktycznego. W powstałej sytuacji faktycznej (dotyczącej określonych nieprawidłowości w rozpoznaniu obowiązku podatkowego, sposobie fakturowania, obowiązku rejestracyjnym) organ podatkowy przy wydawaniu interpretacji nie może określić charakteru transakcji i zobowiązań w sposób inny niż zaprezentowany przez Wnioskodawcę.

Ocena taka może być dokonana wyłącznie w postępowaniu podatkowym, gdy organ podatkowy dokonałby ewentualnej analizy rozliczeń stron w zakresie świadczonej usługi.

Podsumowując: Kwoty podatku zawartego w fakturach wystawionych przez T na V Sp.zo.o. nie stanowią u nabywcy podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego z uwagi na art. 88 ust. 3a pkt 1 lit a lub pkt 2 ustawy o VAT, gdyż prawo do podatku naliczonego, nie wynika ze stanu faktycznego sprawy lecz jest prawem sformalizowanym, wynikającym dokumentu. W powstałej sytuacji faktycznej, faktura VAT została wystawiona przez podmiot nieuprawniony.

Brak podstawy prawnej do obniżenia podatku należnego o naliczony z faktury wystawionej w opisanych okolicznościach w sytuacji jednoczesnego obowiązku podatkowego z uwagi na wystawienie faktury z wykazana kwota podatku (czy też istnienia obowiązku podatkowego z mocy prawa) nie oznacza zakłócenia zasad neutralności podatku, lecz jest wynikiem nie zastosowania się Wnioskodawcy do norm prawa podatkowego - w tym, w zakresie ujawnienia działalności na terytorium kraju. Jak wykazano na wstępie niniejszej interpretacji opisane w zdarzeniu faktycznym działania Wnioskodawcy nie znajdowały uzasadnienia w przepisach prawa podatkowego.

Jak oceniono w i części niniejszej interpretacji (stanowiącej ocenę prawną stanu faktycznego) wystawienie faktur VAT dotyczących usług świadczonych w okresie styczeń-czerwiec 2006 roku było nieuprawnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go maja 10, 09-402 Płock.