Czy kwoty napiwków otrzymywanych przez pracowników lub zleceniobiorców Spółki powinny być zaliczane do Jej obrotu i czy powinny one zgodnie z art. 29 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz.535 z późn. zm.) zwiększać podstawę opodatkowania VAT usług świadczonych przez Spółkę na rzecz klientów?
sygnatura: 1401/PH-I/4407/14-90/06/EN
autor: Izba Skarbowa w Warszawie
data: 2007-03-12
| słowa kluczowe: | napiwki, obrót, świadczenie odpłatne, świadczenie usług |
DECYZJA
Na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239, art. 14a § 4, art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), art. 5 ust.1 pkt 1, art. 8 ust.1, art. 29 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz.535 z późn. zm.), po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 02.06.2006r. wniesionego przez P. X na postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 23.05.2006r., nr 1471/NUR1/443-91/06/AP, w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
postanawia
odmówić zmiany postanowienia Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie.
UZASADNIENIE
Pismem z dnia 24.02.2006r. Strona wystąpiła o udzielenie pisemnej interpretacji dotyczącej kwestii, czy kwoty napiwków otrzymywanych przez pracowników lub zleceniobiorców Spółki powinny być zaliczane do Jej obrotu i czy powinny one zgodnie z art. 29 ustawy o VAT zwiększać podstawę opodatkowania VAT usług świadczonych przez Spółkę na rzecz klientów.
Strona wskazała, iż w świetle regulacji ustawy o podatku od towarów i usług zwyczajowo wypłacana kwota, będąca jedynie dodatkiem do ustalonej ceny nie może zostać uznana za kwotę należną z tytułu świadczenia usług gastronomicznych. Zdaniem Strony brak zapłaty napiwku nie powoduje powstania roszczenia o jego zapłatę, w związku z czym kwoty napiwków nie stanowią kwot należnych w rozumieniu ustawy o VAT i nie powinny one podwyższać podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
Strona zwróciła uwagę na fakt, że niemożność włączenia napiwków do Jej obrotu wynika z określenia adresata tego świadczenia pieniężnego, którym będą osoby, biorące czynny udział: bądź w bezpośredniej obsłudze klienta, bądź w przygotowaniu posiłków, albo organizacji bankietu.
Dodatkowo Strona zauważyła, iż zgodnie z regulaminem wynagradzania wypłacane napiwki stanowią element wynagrodzenia pracowników.
Ponadto Strona, powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego i Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości podkreślała, że napiwki nie powinny podlegać opodatkowaniu VAT jeżeli konkretne kwoty można przypisać konkretnym osobom (np. kelnerom). Natomiast brak możliwości alokowania napiwków do konkretnych osób powoduje, iż kwoty te stają się obrotem Spółki z tytułu świadczenia określonych usług i jako takie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W opinii Strony napiwki wypłacane pracownikom winny pozostać poza opodatkowaniem VAT, ponieważ pomiędzy pracownikami, a klientami nie ma żadnej umowy, natomiast wielkość napiwku nie zależy od cech usługi i w żaden sposób nie wpływa na standard świadczonej usługi.
Jednocześnie Strona stała na stanowisku, że napiwki nieobowiązkowe (tj. nie wskazane w karcie dań np. jako należne przy obsłudze określonej ilości osób), czyli takie jakie otrzymują pracownicy nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Postanowieniem z dnia 23.05.2006r., nr 1471/NUR1/443-91/06/AP, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie uznał stanowisko Strony za nieprawidłowe.
Na powyższe postanowienie Strona złożyła zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.
W zażaleniu Strona podnosi, że zaskarżone postanowienie narusza art. 29 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 217 § 2, art. 210 § 4 w związku z art. 219 Ordynacji podatkowej.
Jednocześnie należy wskazać, iż złożone przez Stronę zażalenie jest w części powtórzeniem argumentacji przedstawionej we wniosku z dnia 24.02.2006r.
Strona w zażaleniu zauważa, że organ pierwszej instancji, wydając przedmiotowe postanowienie naruszył art. 29 ust.1 ustawy o VAT poprzez jego błędną wykładnie. Zdaniem Strony Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie nieprawidłowo zakwalifikował płatność napiwku przez klienta jako jeden z elementów świadczenia należnego od nabywcy za wykonaną usługę.
Strona wskazuje, że kwota należna z tytułu sprzedaży występuje wyłącznie wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym świadczeniem należnym, będącym świadczeniem wzajemnym. Natomiast dostawę towarów lub usług musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia.
W zażaleniu Strona podkreśla, iż przekazywane przez klientów napiwki nie mają charakteru obowiązkowej zapłaty za wykonaną usługę, ponieważ klienci nie są zobowiązani do ich zapłaty. Kwoty pieniężne przekazywane jako napiwki są wyłącznie dobrowolnym świadczeniem klientów, od którego nie jest uzależnione wykonanie usługi lub jej jakość.
Ponadto Strona stwierdza, że przyjęta przez organ pierwszej instancji przesłanka zaliczenia danego świadczenia do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług (przekazanie świadczenia na Jej rachunek bankowy) jest sprzeczna z podstawową zasadą systemu VAT. Zdaniem Strony dokonanie wpłaty środków pieniężnych przez klientów na Jej rachunek bankowy nie może rodzić obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług. Natomiast w przedstawionym stanie faktycznym zapłata napiwku na rachunek bankowy Strony następuje wyłącznie z przyczyn technicznych, tj. sposobu zapłaty wybranego klienta (karta płatnicza).
Jednocześnie Strona w zażaleniu zauważa, iż zaskarżone postanowienie narusza art. 217 § 2 oraz art. 210 § 4 w związku z art. 219 Ordynacji podatkowej poprzez krótkie i lakoniczne uzasadnienie, które nie zawiera wskazania faktów, które organ pierwszej instancji uznała za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Zdaniem Strony w/w postanowienie nie spełnia w pełni warunków określonych w/w przepisami Ordynacji podatkowej.
W opinii Strony wydana przez Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie interpretacja nie uzasadnia dlaczego w przedstawionym stanie faktycznym otrzymane napiwki stanowią zarówno ?pewnego rodzaju wynagrodzenie dla pracownika?, jak i jeden z ?elementów świadczenia należnego Spółce?. A brak szczegółowego uzasadnienia tej tezy i odniesienia jej do istniejącego w sprawie stanu faktycznego nie pozwala na zrozumienie przesłanek jakimi kierował się w/w organ podatkowy w rozstrzygnięciu tej sprawy.
Mając powyższe na uwadze, Strona wnosi o wydanie decyzji zmieniającej postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 23.05.2006r., nr 1471/NUR1/443-91/06/AP w trybie określonym w art. 14b § 5 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez stwierdzenie, iż w przedstawionym stanie faktycznym kwoty napiwków otrzymanych przez pracowników lub zleceniobiorców nie powinny być wliczane do Jej obrotu zgodnie z art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji nie powinny zwiększać podstawy opodatkowania VAT usług świadczonych na rzecz klientów.
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po zapoznaniu się z całością zgromadzonego w sprawie materiału oraz po rozpatrzeniu zażalenia zważył, co następuje:
Na wstępie należy wskazać, iż z przedstawionego przez Stronę stanu faktycznego wynika, że Jej pracownicy i zleceniobiorcy otrzymują od klientów dobrowolne napiwki, które trafiają do wspólnej puli (zwykle na Jej rachunek bankowy, np. z tytułu płatności kartami kredytowymi). Napiwki te są następnie rozdzielane między pracowników i zleceniobiorców biorących udział w obsłudze danego klienta.
Ponadto Strona poinformowała, że w chwili obecnej wystawia fakturę, na której wykazana jest kwota napiwku podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W tym miejscu organ odwoławczy zauważa, że zgodnie z zgodnie z art. 5 ust.1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 8 ust.1 w/w ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust.1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
Należy także zwrócić uwagę na fakt, iż podstawa opodatkowania stanowi fundament konstrukcji każdego podatku. Z punktu widzenia wysokości zobowiązania podatkowego, decydujące znaczenie obok stawki podatkowej ma właśnie podstawa opodatkowania. Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług ustalenie podstawy opodatkowania poprzedzać winno zawsze ustalenie, czy dana czynność stanowi na gruncie tego podatku czynność opodatkowaną oraz czy w stosunku do niej powstał obowiązek podatkowy. Ustalać podstawę opodatkowania można jedynie w tych przypadkach, gdy zaistniał przedmiot opodatkowania. Podstawa opodatkowania jest bowiem skonkretyzowanym ? co do cech istotnych dla wymiaru podatku ? i ujętym wartościowo przedmiotem podatku.
Zgodnie z art. 29 ust.1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust.2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust.4. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.
Obrotem są zatem kwoty należne z tytułu tych czynności opodatkowanych, które wykonywane są przez podatnika. Zdaniem organu odwoławczego kwota należna z tytułu sprzedaży jest wartością subiektywną, a więc wartością faktycznie otrzymaną w danym przypadku, a nie wartością oszacowaną według kryteriów obiektywnych.
W opinii organu drugiej instancji przedmiotowe napiwki, wpływające na rachunek bankowy Strony są ściśle powiązane ze świadczonymi przez Nią usługami. Napiwki te są przekazywane przez klientów z tytułu świadczonych przez Stronę na ich rzecz usług. W związku z powyższym otrzymywane napiwki są pewnego rodzaju elementem kwoty należnej (faktycznie otrzymanej) od klienta (nabywcy) za wykonanie określonych usług (tj. czynności opodatkowanych).
Biorąc powyższe pod uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, podzielając stanowisko Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie zaprezentowane w postanowieniu nr 1471/NUR1/443-91/06/AP z dnia 23.05.2006r. stwierdza, że w zaistniałym stanie faktycznym otrzymywane od klientów przedmiotowe napiwki podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych i należy traktować je jako obrót z tytułu odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 5 ust.1 pkt 1 ustawy o VAT.
Inaczej przedstawia się omawiana kwestia, jeżeli napiwki wręczane są bezpośrednio przez klienta określonym osobom z obsługi, lub przyjęty w danym podmiocie system umożliwia alokowanie środków z napiwków do konkretnych osób wskazanych przez klienta występującego jako usługodawca. Wówczas niewątpliwie usługobiorcami są skonkretyzowane osoby z obsługi, na których ciąży obowiązek podatkowy z tytułu wykonania usługi potwierdzonej otrzymaną kwotą od nabywcy (klienta).
Natomiast wskazany przez Stronę system wprowadzany w formie regulaminu zakłada rozdzielanie kwot z napiwków według klucza narzuconego przez Stronę, tj. w oderwaniu od relacji między klientem a określoną osobą z obsługi. W takim przypadku otrzymane kwoty z napiwków stanowią formę podziękowania za obsługę przez wszystkich pracowników Strony lub określoną grupę pracowników (o ile regulamin jest znany klientowi) utożsamianych wszak ze Stroną a nie konkretną osobą. W konsekwencji przedmiotowe napiwki stanowią kwotę należną Stronie a nie konkretnej osobie. Potwierdzeniem takiej interpretacji jest wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2003r. sygn. akt III SA 1460/01, który również przytaczany jest przez Stronę, która z orzeczenia tego wyciąga jednak odmienne wnioski.
Ustosunkowując się do zarzutu Strony, podniesionego w zażaleniu, że w/w postanowienie narusza art. 217 § 2 oraz art. 210 § 4 w związku z art. 219 Ordynacji podatkowej poprzez krótkie i lakoniczne uzasadnienie organ odwoławczy nie neguje tego faktu. Jednakże zdaniem organu drugiej instancji Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w zaskarżonym postanowieniu udzielił na wniosek Strony z dnia 24.02.2006r. pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.
Mając powyższe na uwadze, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie postanawia jak w sentencji decyzji.