Czy należność wypacana na podstawie § 3 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 28 maja 2004 r. (Dz. U. Nr 140, póz. 1487 ze zm.) korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. z 2000 r. Dz. U. Nr 14, poz. 1476 ze zm.)?

sygnatura: ILPB1/415-891/08-2/AMN

autor: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

data: 2009-01-22

Wniosek ORD-IN: [ 512 kB]

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Jednostki Wojskowej przedstawione we wniosku z dnia 23 października 2008 r. (data wpływu 30 października 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnień przedmiotowych - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 października 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnień przedmiotowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 28 maja 2004 r.w sprawie należności żołnierzy zawodowych za przeniesienia i podróże służbowe (Dz. U. Nr 140, poz 1487 ze zm.), żołnierzowi zawodowemu przysługuje dodatek za rozłąkę począwszy od 1 listopada 2007r. Dodatek za rozłąkę zgodnie z § 7a wymienionego rozporządzenia przysługuje żołnierzowi zawodowemu posiadającemu członków rodziny, o których mowa w § 3 ust. 2 rozporządzenia, w przypadku gdy nie przesiedlili się oni wraz z nim do nowego miejsca pełnienia służby i zamieszkują w miejscowości, do której nie jest możliwy codzienny dojazd publicznymi środkami transportu. Zgodnie z § 7a ust. 2 dodatek ten przysługuje za dni wykonywania zadań służbowych w wysokości diety określonej w przepisach, o których mowa w § 14 ust. 1 rozporządzenia, tj. w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży na obszarze kraju, wydanych na podstawie art. 77.5 § 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm).

Zgodnie z art. 21 ust.1 pkt 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są: dodatek za rozłąkę wypłacany pracownikom czasowo przeniesionym - do wysokości diety za czas podróży służbowej na obszarze kraju, określonych w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju.

Dodatek za rozłąkę wypłacany żołnierzom zawodowym powinien być zatem zwolniony z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ jest to należność wypłacana w wysokości diety za każdy dzień wykonywania obowiązków służbowych i żołnierz jest przeniesiony czasowo, ponieważ pełni służbę na danym stanowisku przez okres kadencji, który wynosi od osiemnastu miesięcy do trzech lat zgodnie z § 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 18 grudnia 2007 r. w sprawie wyznaczania żołnierza zawodowego na stanowiska służbowe i zwalniania z tych stanowisk (Dz. U. z 2007 r. Nr 243, poz. 1788). Wszyscy żołnierze zawodowi wykonują zatem swoje obowiązki czasowo na danym stanowisku służbowym. W chwili obecnej Jednostka Wojskowa jako płatnik wypłaca żołnierzom zawodowym dodatek za rozłąkę nie pobierając zaliczki na podatek dochodowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy należność wypłacana na podstawie § 3 pkt 6 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 28 maja 2004 r. (Dz. U. Nr 140, poz.1487 z póź. zm.) jest zwolniona z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust.1 pkt 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 200 r. Nr 14, poz. 1476 z póź. zm.)...

Zdaniem Wnioskodawcy, należność wynikająca z § 3 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 28 maja 2004 r. w sprawie należności żołnierzy zawodowych za przeniesienia i podróże służbowe (Dz. U. z 2004 r. Nr 140, poz.1487 ze zm.) powinna korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176), ponieważ dodatek za rozłąkę przysługuje żołnierzom zawodowym przeniesionym służbowo na okres kadencji od osiemnastu miesięcy do trzech lat do nowego miejsca pełnienia służby poza miejscowością stanowiącą siedzibę jednostki wojskowej lub wydzielonego pododdziału, w której żołnierz zajmował ostatnio stanowisko służbowe i posiadającym członków rodziny, o których mowa w § 3 ust. 2, w przypadku, gdy nie przesiedlili się oni wraz z nim do nowego miejsca pełnienia służby i zamieszkują w miejscowości, do której nie jest możliwy codzienny dojazd publicznymi środkami transportu.

Wyznaczenie żołnierza na stanowisko służbowe na okres kadencji, który to okres jest określony w rozkazie personalnym lub decyzji o wyznaczeniu na stanowisko każdego żołnierza zawodowego przez organ właściwy do wyznaczania na stanowisko służbowe, jest przeniesieniem o charakterze czasowym przy uwzględnieniu faktu, iż członkowie rodziny nie przesiedlili się wraz z żołnierzem, a dodatek przysługuje wyłącznie w dniach wykonywania obowiązków służbowych. Celem przedmiotowej należności jest rekompensata wyższych kosztów utrzymania ponoszonych przez żołnierzy zobligowanych ze względu na potrzeby Sił Zbrojnych do pełnienia służby poza miejscem zamieszkania rodziny. Wysokość dodatku za rozłąkę jest równa wysokości diety przysługującej zgodnie z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej (Dz. U. z 2002 4. Nr 236 poz. 1991 ze zm.) pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia w czasie podróży i jest wolna od podatku dochodowego. Dodatek za rozłąkę nie ma więc charakteru typowego przychodu ze stosunku służbowego podlegającego opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 18 ww. ustawy stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są dodatki za rozłąkę wypłacane pracownikom czasowo przeniesionym - do wysokości diet za czas podróży służbowej na obszarze kraju, określonych w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju.

Stosownie do treści art. 37 ust. 1 ustawy z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (t. j. Dz. U. z 2008 r. Nr 141, poz. 892 ze zm.) żołnierz zawodowy pełniący zawodową służbę wojskową:

1. na podstawie kontraktu na pełnienie służby stałej - pełni tę służbę na stanowiskach służbowych przez czas określony kadencjami;
2. na podstawie kontraktu na pełnienie służby terminowej - pełni tę służbę na stanowiskach służbowych przez czas kadencji, z zastrzeżeniem ust.3.

Przepis art. 37 ust 2 ww. ustawy stanowi, iż okres kadencji na stanowisku wynosi od osiemnastu miesięcy do trzech lat.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 12 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych określenie kadencja na stanowisku służbowym oznacza okres pełnienia przez żołnierza zawodowego służby na stanowisku służbowym określony w decyzji personalnej wyznaczającej go na to stanowisko.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ww. ustawy, żołnierzowi zawodowemu przeniesionemu do pełnienia zawodowej służby wojskowej w innej miejscowości albo skierowanemu do wykonywania zadań służbowych poza stałym miejscem pełnienia służby lub miejscem zamieszkania przysługują należności za przeniesienia i podróże służbowe.

W myśl § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 28 maja 2004 r. w sprawie należności żołnierzy zawodowych za przeniesienia i podróże służbowe (Dz. U. z 2004 r. Nr 140, poz. 1487 ze zm.) przeniesienie służbowe oznacza wyznaczenie żołnierza na stanowisko służbowe poza miejscowością stanowiącą siedzibę jednostki wojskowej lub wydzielonego pododdziału, w której żołnierz zajmował ostatnio stanowisko służbowe.

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, zmienionego z dniem 1 listopada 2007 r. rozporządzeniem Ministra Obrony Narodowej z dnia 5 października 2007 r. (Dz. U. z 2007 r.Nr 192, poz. 1389), z tytułu przeniesienia służbowego żołnierzowi przysługują:

1. diety dla żołnierza i członków jego rodziny - za czas przejazdu i pierwszą dobę pobytu w nowym miejscu zamieszkania;
2. ryczałt na pokrycie kosztów przejazdu do nowego miejsca zamieszkania osób, o których mowa w pkt 1;
3. ryczałt z tytułu przeniesienia;
4. zasiłek osiedleniowy;
5. zwrot kosztów przewozu urządzenia domowego;
6. dodatek za rozłąkę.

W przypadku gdy członkowie rodziny nie przesiedlą się wraz z przeniesionym służbowo żołnierzem do nowego miejsca pełnienia służby i będą zamieszkiwać w miejscowości, do której nie jest możliwy codzienny dojazd publicznymi środkami transportu, żołnierzowi zgodnie z § 7a ww. rozporządzenia przysługuje dodatek za rozłąkę z rodziną w wysokości diety określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju.

W myśl art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Wysokość diety, o której mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określa rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. z 2002 r. Nr 236, poz. 1990 ze zm.).

Ustawodawca uzależnił prawo do zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, otrzymywanego dodatku za rozłąkę tylko w stosunku do pracowników przeniesionych czasowo.

W przedmiotowej sprawie jednostka wojskowa, do której żołnierz zostaje przeniesiony służbowo, staje się jego nową (macierzystą) jednostką wojskową, a związki służbowe z jednostką dotychczasową ulegają likwidacji (żołnierz przekazuje obowiązki w jednostce wojskowej, w której dotychczas służył, a obejmuje obowiązki w nowej jednostce wojskowej).W nowej jednostce wojskowej żołnierz może pełnić służbę przez kolejne kadencje i na kolejnych stanowiskach służbowych, może zostać również przeniesiony służbowo na następną kadencję do jednostki wojskowej w innej miejscowości.

W związku z powyższym należy uznać, że służba pełniona przez żołnierza zawodowego ma charakter kadencyjny i nie jest delegowaniem czasowym do wykonywania zadań w innej miejscowości.

Z uwagi na to, że przeniesienie służbowe żołnierza zawodowego nie ma charakteru czasowego i jest powiązane z osiedleniem w nowym miejscu pełnienia służby na okres kadencji, przysługujący, na podstawie wskazanego wyżej rozporządzenia, żołnierzowi z tytułu przeniesienia służbowego dodatek za rozłąkę nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i stanowi dla niego przychód ze stosunku służbowego.

Końcowo wskazać należy, że jedynie w przypadku gdyby przeniesienie służbowe żołnierza zawodowego miało charakter czasowy, tj. żołnierz zostałby przeniesiony do pełnienia służby i wykonywania obowiązków poza miejscowością stanowiącą siedzibę macierzystej jednostki wojskowej, przez ściśle określony czas, po upływie, którego miałby wrócić do pełnienia służby w dotychczasowej jednostce, na uprzednio zajmowanym stanowisku, wówczas wypłacony dodatek za rozłąkę objęty będzie zwolnieniem przedmiotowym na podstawie cytowanego art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.