dotyczączy możliwości uznania za koszt podatkowy wydatków poniesionych przez Spółkę i związanych z podniesieniem kapitału zakładowego i emisją akcji, w tym na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie.
sygnatura: 1401/PP-I/4210-16/07/IJ
autor: Izba Skarbowa w Warszawie
data: 2007-12-13
| słowa kluczowe: | dochody wolne od podatku, emisja akcji, giełda, podwyższenie kapitału, podwyższenie kapitału zakładowego, wyłączenie z kosztów |
D E C Y Z J A
Na podstawie art. 233 i art. 239 w związku z art. 14a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 28.09.2007r. wniesionego przez S. A. ?M? w Warszawie na postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 17.09.2007r. znak 1471/DPR2/423-151/07/JB w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu stosowania przepisów prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w indywidualnej sprawie podatnika
orzeka
U Z A S A D N I E N I E
skiem z dnia 25.06.2007r. Skarżąca ?S. A ?M? zwróciła się z prośbą o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego w indywidualnej sprawie podatnika dotyczącej możliwości uznania za koszt podatkowy wydatków poniesionych przez Spółkę i związanych z podniesieniem kapitału zakładowego i emisją akcji, w tym na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie.
tanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Spółka w celu uzyskania kapitału na dalszy rozwój, podnosi własny kapitał zakładowy poprzez emisję nowych akcji, w tym na giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie. W związku z tym Spółka poniosła wydatki m.in. na obsługę prawną, doradztwo finansowe, sporządzenie projektu emisyjnego, opłaty związane z wprowadzeniem akcji do publicznego obrotu, podatek od czynności cywilnoprawnych, opłatę notarialną i opłatę skarbową.
W związku z powyższym Spółka pyta, czy ww. koszty stanowią dla niej koszty uzyskania przychodu.
W opini wnioskodawcy przedmiotowe wydatki jako związane z uzyskiwaniem przychodów w ogóle, stanowią dla niej koszty uzyskania przychodu w momencie poniesienia. Opisane koszty nie są wymienione w art. 16 ust. 1 updop. Dodatkowa Strona podnosi, iż zmiany wprowadzone od 1.01.2007r. do updop rozszerzyły definicję kosztów uzyskania przychodów o koszty poniesione w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Pozyskanie kapitału poprawi sytuację finansową Spółki, zmniejszając ryzyko jej niewypłacalności, więc przyczynia się do zabezpieczenia źródła przychodów. W dalszej części uzasadnienia wniosku, Spółka na poparcie swojego stanowiska przytacza interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie i w Łodzi oraz postanowienia urzędów skarbowych. Następnie cytuje tezy wyroków NSA z których wynika, że koszty organizacji osoby prawnej takie jak opłata skarbowa, adwokacka, notarialna stanowią koszty bytu prawnego o których mowa w art. 15 ust. 1 updop. W oparciu o ten przepis updop Wnioskodawca utrzymuje, że ww. wydatki poniesione przez Spółkę w związku z emisją akcji należy ująć w dacie poniesienia ponieważ nie można ustalić istnienia bezpośredniego związku pomiędzy kosztem a przychodami danego roku podatkowego.
Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w wydanym w dniu 17.09.2007r. postanowieniu uznał stanowisko przedstawione we wniosku za nieprawidłowe. W opinii organu pierwszej instancji na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 4 updop do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego. W analizowanym stanie Spółka poprzez emisję nowych akcji osiągnie swego rodzaju przychód, który nie stanowi przychodu podatkowego. W świetle powyższego przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania z mocy art. 7 ust. 3 updop pkt 3, nie uwzględnia się kosztów uzyskania przychodów ze źródeł przychodów, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
W związku z powyższym wymienione przez Spółkę wydatki: z tytułu opłat notarialnych, opłat skarbowych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.
Odnosząc się do pozostałych wymienionych przez Spółkę wydatków związanych z emisją akcji, tj. wydatków na obsługę prawną, doradztwo finansowe, sporządzenie prospektu emisyjnego oraz opłaty związane z wprowadzeniem akcji do publicznego obrotu organ I instancji stwierdził, że mogą zostać zaliczone do kosztów podatkowych w momencie poniesienia. Emisja akcji ma na celu pozyskanie środków finansowych, w celu prowadzenia i rozwijania działalności gospodarczej. Dlatego też przedmiotowe wydatki mają na celu zabezpieczenie źródła przychodów poprzez poprawienie sytuacji finansowej Spółki, co w konsekwencji w sposób pośredni może przyczynić się do zwiększenia przychodów w przyszłości- czytamy w uzasadnieniu postanowienia.
Do momentu zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów zdaniem NUS mają zastosowanie przepisy art. 15 ust. 4 ? 4e updop. Zgodnie z art. 15 ust. 4d updop koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami zalicza się do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia.
Z powyższego wynika, że w przypadku braku możliwości przyporządkowania danego wydatku do konkretnego przychodu, wydatek ten będzie stanowił koszt uzyskania przychodów w momencie poniesienia.
Na powyższe postanowienie Spółka złożyła zażalenie pismem z dnia 28.09.2007r.
Postanowieniu Naczelnika Spółka zarzuca naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez niewłaściwą interpretację art. 15 ust.1 i 4 i 4b updop oraz wadliwość formalnoprawną wynikającą z naruszenia art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.
Wskazując na powyższe Spółka wnosi o zamianę powyższego postanowienia poprzez uznanie, że stanowisko Spółki zawarte we wniosku jest prawidłowe w odniesieniu do wszystkich wydatków wymienionych we wniosku.
W uzasadnieniu zażalenia Wnioskodawca powołując się orzecznictwo NSA oraz pisma i decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie utrzymuje, że wymienione we wniosku przedmiotowe wydatki w oparciu o przepis art. 15 ust. 1 należy zakwalifikować do kosztów pośrednich stanowiących koszty uzyskania przychodów.
Na szczególną uwagę w ocenie Podatnika zasługują postanowienia Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego. Stanowisko organu pierwszej instancji dotyczące wydatków ponoszonych w procesie pozyskiwania kapitału zakładowego przy pomocy emisji akcji zostało zmienione w stanie prawnym obowiązującym od 1.01.2007r. Z uwagi na nowe brzmienie art. 15 ust. 1 updop przedmiotowe wydatki ponoszone w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów zostały uznane za koszty uzyskania przychodów w momencie poniesienia.
Ponadto Spółka podnosi, iż zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej z uwagi na fakt, iż nie zawiera wnikliwej analizy stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę oraz organ drugiej instancji nie dokonał analizy stanu faktycznego w świetle zmian jakie nastąpiły w dniu 1.01.1007r. w przepisach dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych. Brak odpowiednich analiz opisanego zdarzenia doprowadziło do wysnucia przez organ podatkowy pochopnych, niekorzystnych dla Spółki wniosków.
Po analizie akt sprawy i zarzutów zawartych w zażaleniu, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdza co następuje:
Przepis art. 7 ust.3 pkt 1-2 updop wprowadza generalną zasadę, iż przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku. Związane z tymi przychodami koszty nie mogą, stosownie do pkt 3 tego przepisu, pomniejszać przychodów uzyskiwanych z innych źródeł.
Zgodnie z art.12 ust.4 pkt 4 ustawy do przychodów nie zalicza się m.in. przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego.
W opinii Dyrektora Izby Skarbowej koszty wymienione przez Spółkę we wniosku z dnia 25.06.2007r. tj. za sporządzenia prospektu emisyjnego, opłaty związane z wprowadzeniem akcji do publicznego obrotu, podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata notarialna i opłata skarbowa są bezpośrednio związane z przychodem uzyskanym w drodze emisji nowych akcji, który podwyższył kapitał zakładowy.
Ewentualny przychód jaki uzyska Spółka z działalności gospodarczej prowadzonej lub rozwijanej przy pomocy środków finansowych pochodzących z emisji akcji nie może być uznany za bezpośrednio, ani nawet pośrednio związany z wydatkami związanymi z emisją akcji.
Należy zauważyć, że nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością stanowić może koszt uzyskania przychodu. Stosownie do treści przepisu art.15 ust.1 ustawy koszt uzyskania przychodu jest związany z celem jego osiągnięcia. Cel ten powinien być zdefiniowany, a ponoszone koszty winny go bezpośrednio realizować lub co najmniej zakładać jako realny.
W tym przypadku bezpośredni związek poniesionych kosztów należy odnieść do przychodu z emisji akcji, (co skutkować będzie podwyższeniem kapitału zakładowego), a nie do nieokreślonego przychodu, który być może Spółka osiągnie w niesprecyzowanej bliżej przyszłości.
Część wymienionych we wniosku wydatków warunkowało natomiast wprost osiągnięcie przychodu z emisji akcji. Związek przyczynowo-skutkowy między kosztem a przychodem jest tu bezpośredni i nie budzący wątpliwości.
Konsekwencją takiego uregulowania jest przyjęcie, iż wydatki za sporządzenia prospektu emisyjnego, opłaty związane z wprowadzeniem akcji do publicznego obrotu, podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata notarialna i opłata skarbowa nie mogą być uwzględnione przy ustalaniu podstawy opodatkowania, gdyż są bezpośrednio związane z podwyższeniem kapitału zakładowego. Skoro podniesienie kapitału w Spółce nie generuje u Niej przychodu podatkowego, to do kosztów uzyskana przychodów nie można zaliczyć wydatków bez poniesienia których nie byłoby możliwe skuteczne przeprowadzenie transakcji podwyższenia kapitału zakładowego Spółki.
Potwierdzeniem takiego stanowiska jest wyrok NSA z dnia 01 marca 2000 r. sygn. akt ISA/Wr 2285/98, wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 2006r. II FSK 658/05 oraz wyrok WSA z dnia 14 sierpnia 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 3917/06 i 13 sierpnia 2007r. sygn. akt III SA/Wa 390/07.
Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów, w oparciu o cytowany wyżej przepis art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o pdop nie podlegają wydatki związane z doradztwem prawnym i finansowym poniesione w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego. Są to bowiem wydatki związane z ogólnymi kosztami funkcjonowania osoby prawnej (patrz wyrok WSA z dnia 13 sierpnia 2007r. sygn. akt III SA/Wa 390/07). Stanowisko powyższe zostało zaprezentowane również w wyroku NSA z dnia 22 lutego 2006 r. II FSK 191/05.
Odnosząc się do zmian wprowadzonych od art. 15 ust. 1 updop od 1.01.2007r. zgodnie z którymi, kosztem uzyskania przychodów obok kosztów poniesionych w celu osiągnięcia przychodów są także koszty poniesione w celu ?zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów? należy zauważyć, iż w praktyce nie oznacza to zasadniczej zmiany sytuacji podatnika, a jedynie włączenie do tekstu prawnego stanowiska orzecznictwa ugruntowanego od lat pod rządami starych przepisów. Dlatego też zmiana o której powyżej nie może mieć wpływu na przedmiotowe rozstrzygnięcie.
Wobec tego, że postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w części dotyczącej kwestii możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków za sporządzenia prospektu emisyjnego, opłat związanych z wprowadzeniem akcji do publicznego obrotu jest niezgodne z przepisami art. 12 ust. 4 pkt 4 i art. 7 ust. 3 pkt. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zmienia przedmiotowe postanowienie. Jednocześnie organ odwoławczy uznaje również za nieprawidłowe stanowisko Podatnika przedstawione we wniosku z dnia 25.06.2007r.
W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej orzekł jak na wstępie.