dot. dnia poniesienia kosztu zdefiniowanego w art. 15 ust .4e ustawy.
Podatnik pyta, jaki kurs walut obcych powinien zastosować do rozliczenia transakcji zakupu usług dzierżawy elementów deskowań systemu P z Niemiec.

sygnatura: 1401/BP-II/4210-66/07/ZO

autor: Izba Skarbowa w Warszawie

data: 2007-10-16

DECYZJA

Na podstawie art. 233 w związku z art. 239 i art. 14b §5 pkt 1 ustawy z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 20.08.2007 r. ?P? Sp. z o.o., wniesionego na postanowienie Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z dnia 09.08.2007 r. Nr 1473/946/KDO/423/62/ 07/W.Sz.

orzeka

? zmienić w/w postanowienie Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu i uznać za prawidłowe stanowisko Podatnika przedstawione we wniosku.

Uzasadnienie

Wnioskiem z dnia 18.05.2007 r. (data wpływu 21.05.2007 r.) uzupełnionym pismem z dnia 03.08.2007 r. (data wpływu 06.08.2007 r.) ?P? Sp. z o.o. zwróciła się do Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu o udzielenie interpretacji w trybie art. 14 a Ordynacji podatkowej. Podatnik pyta, jaki kurs walut obcych powinien zastosować do rozliczenia transakcji zakupu usług dzierżawy elementów deskowań systemu P z Niemiec.
Z opisanego stanu faktycznego wynika, że Spółka jest stroną transakcji dzierżawy elementów deskowań systemu Pi, gdzie wydzierżawiającym jest podmiot niemiecki PG. Transakcja odbywa się w euro, została rozliczona po średnim kursie NBP z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury, gdyż jest to ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień poniesienia kosztu w zakresie rozliczenia wartości poniesionego kosztu, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a nabyta usługa stanowi u wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów. W treści uzasadnienia wnioskodawca wskazuje, iż wybrał rachunkową metodę rozliczania różnic kursowych i dla celów podatkowych dokonuje wyceny na podstawie art. 9b ust. 1 pkt 2, tj. zgodnie z przepisami o rachunkowości na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego. Metoda ta powoduje, iż na koniec miesiąca następuje rozliczenie wartości transakcji po kursie z dnia wyceny lub w przypadku wcześniejszego uregulowania zobowiązań według faktycznie zastosowanego kursu z tego dnia.
Podatnik stoi na stanowisku, że zgodnie z literalnym brzmieniem przepisów art. 15 ust. 1 (zdanie drugie), art. 15 ust. 4e i art. 15a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, faktura może zostać przeliczona po średnim kursie NBP z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury, gdyż jest to ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień poniesienia kosztu (art. 15a ust. 7) w zakresie rozliczenia kosztu, zgodnie z przepisami w/w ustawy.

Postanowieniem z dnia 09.08.2007 r. Nr 1473/946/KDO/423/62/07/W.Sz. Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu uznał stanowisko Spółki przedstawione we wniosku za nieprawidłowe i jednocześnie nie dokonał w nim interpretacji odnośnie rozliczania przez wnioskodawcę różnic kursowych. W uzasadnieniu wskazał, iż na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. W myśl art. 15 ust. 4e w/w ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. W ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego, wnioskodawca winien rozpoznać dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu z tytułu zakupu usług dzierżawy elementów deskowań systemu P stosownie do treści art. 15 ust. 4e tej ustawy jak dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie faktury (rachunku lub dzień, na który ujęto koszt w księgach na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszt rozliczeń międzyokresowych kosztów. Wyceny wartości usługi należy dokonać stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, czyli według kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Naczelnik zwraca uwagę, że nowelizacja w/w ustawy pozwala podatnikowi na dokonanie wyboru metody ustalenia różnic kursowych w oparciu o przepisy ustawy o rachunkowości lub ustawy podatkowej (art. 9b) i dodaje, że dokonać wyboru metody rachunkowej bądź podatkowej można tylko w zakresie ustalania różnic kursowych, natomiast wyceny dowodów sprzedaży i zakupu dla celów podatkowych należy dokonywać tylko w oparciu o przepisy prawa podatkowego. Przepisy art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określające definicje, podział, moment poniesienia kosztu uzyskania przychodu w tym podatku, nie przewidują możliwości dokonania wyceny tego kosztu po kursie z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury, o którym mowa w art. 15a ust. 7 ustawy. Organ I instancji nie dokonuje w niniejszym postanowieniu interpretacji prawidłowości rozliczania przez wnioskodawcę różnic kursowych, gdyż wybrał on wycenę różnic w oparciu o przepisy ustawy o rachunkowości, a ta stosownie do treści art. 3 ust. 2 Ordynacji podatkowej nie jest zaliczana do przepisów prawa podatkowego, przez które rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez RP umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez RP innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

W zażaleniu z dnia 20.08.2007 r. Spółka wnosi o zmianę zaskarżonego postanowienia.
Jej zdaniem argumentacja Naczelnika Urzędu Skarbowego prowadzi do wniosku, że z chwilą ujęcia (zaksięgowania) faktury wystawionej w walucie euro w księgach rachunkowych podatnika z datą inną niż data wystawienia faktury, kwota wartości poniesionego przez podatnika kosztu powinna zostać przeliczona po innym kursie (kursie z innego dnia) niż wartość zobowiązania wynikającego z tego samego dokumentu księgowego, jakim jest faktura potwierdzająca wysokość poniesionego kosztu. Ponadto Naczelnik podnosi, że o rozliczeniu poniesionego kosztu, podatnik rozstrzyga zgodnie z zasadą memoriału. A zatem należy zauważyć, iż ustawodawca definiując dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uwzględniał zapisy ustawy o rachunkowości, które zgodnie z art. 30 ust. 2 pkt 2 mówią, iż ?(...) wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze ujmuje się w księgach rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia odpowiednio po kursie: średnim ustalonym dla danej waluty przez NBP na ten dzień, chyba że w zgłoszeniu celnym lub innym wiążącym dokumencie ustalony został inny kurs ? w przypadkach pozostałych operacji (...)?.Zdaniem Spółki za dzień przeprowadzenia operacji gospodarczych można uznać dzień wystawienia faktury. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 08.03.2007 r. Nr MB8/102/2007, które mając na względzie ujednolicenie rozliczeń podatkowych z ewidencją rachunkową związaną z transakcjami walutowymi z tytułu zobowiązań również podzieliło pogląd, iż uzasadnione jest, aby przy przeliczeniu kosztu poniesionego zastosować jednolity kurs średni NBP z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury. Takie samo stanowisko można znaleźć na stronie Ministerstwa Finansów w publikowanych tam postanowieniach innych urzędów skarbowych, m. in. w postanowieniu Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego Nr ŁUS-II-2-423/103/07/AG, co uzasadnia zmianę zaskarżonego postanowienia.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po rozpoznaniu sprawy stwierdza, że przedmiotowe zażalenie zasługuje na uwzględnienie.

W celu przeliczenia kosztów podatkowych poniesionych w walutach obcych należy prawidłowo zinterpretować art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi że koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Aby zatem prawidłowo wykazać w złotówkach koszt uzyskania przychodu wyrażony w walucie obcej, należy najpierw prawidłowo określić dzień jego poniesienia, a następnie zastosować odpowiedni kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski. Dzień poniesienia kosztu został zdefiniowany w art. 15 ust .4e ustawy. Zgodnie z tym przepisem, za ?dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów? uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uważa, że stanowisko Spółki, w którym wskazuje ona, iż do przeliczenia na złote kosztu wyrażonego w walucie obcej należy zastosować kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury lub innego dowodu księgowego, gdyż jest to ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień poniesienia kosztu ? zasługuje na uwzględnienie. Spółka wskazuje, że wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze ujmuje się w księgach rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia odpowiednio po kursie średnim ustalonym dla danej waluty przez NBP na ten dzień. Chyba, że w zgłoszeniu celnym lub innym wiążącym dokumencie ustalony został inny kurs ? w przypadku pozostałych operacji (zgodnie z art. 30 ust. 2 pkt 2 ustawy o rachunkowości). Za dzień przeprowadzenia operacji gospodarczych, zdaniem Spółki można uznać dzień wystawienia faktury. Dniem, na który Spółka ujmuje koszt w księgach rachunkowych (dniem poniesienia kosztu) jest dzień wystawienia faktury. W ocenie organu odwoławczego przepis art. 15 ust. 4e ustawy dopuszcza takie rozwiązanie (dla celów podatkowych ważna jest data faktury). Sformułowanie zawarte w tym przepisie, że dniem poniesienia kosztu jest dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) lub innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) wskazuje, że dniem tym może być data wystawienia faktury (rachunku). Tym samym stanowisko Spółki zawarte we wniosku z dnia 18.05.2007 r. powinno zostać uznane za prawidłowe. Podkreślenia wymaga, że w przepisie art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca świadomie używa sformułowania ?dzień, na który ujęto koszt?, a nie ?dzień, w którym ujęto koszt?. Literalne brzmienie powyższego przepisu nie pozostawia wątpliwości, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który (a nie w którym) ujęto koszt w księgach rachunkowych. Przyjęcie stanowiska zaprezentowanego przez organ I instancji uzależniło kwotę kosztów od dnia fizycznego księgowania, prowadziłoby do sytuacji, w której podatnik mógłby dopasowywać datę księgowania do dnia, w którym był dla niego najkorzystniejszy kurs średni NBP i w ten nieuprawniony sposób zwiększać koszty uzyskania przychodów.

Należy dodać, że interpretacja przepisów ustawy o rachunkowości, w zakresie w jakim ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych odsyła do przepisów o rachunkowości, nie wykracza poza dopuszczalny zakres interpretacji wyznaczony pojęciem ?prawa podatkowego? w art. 14a §1 Ordynacji podatkowej. Na podstawie art. 14a §1 Ordynacji podatkowej, stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego (...) na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta ma obowiązek udzielić pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach (...). Jednak, zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 podatnicy mogą ustalać różnice kursowe na podstawie przepisów o rachunkowości (...).
Zatem wbrew stanowisku Naczelnika Urzędu Skarbowego, w zakresie w jakim przepisy o rachunkowości normują prawnopodatkowe skutki różnic kursowych, interpretowanie przez organy podatkowe przepisów ustawy o rachunkowości, w tym przepisu art. 30 ust. 2 pkt 2, nie narusza art. 14a §1 Ordynacji podatkowej.

Mając powyższe na względzie, orzekam jak na wstępie.