czy w przedstawionym stanie faktycznym Spółka prawidłowo postępuje zaliczając do kosztów uzyskania przychodu zapłacony podatek zgodnie z art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który nie został potrącony od należności wypłaconej zagranicznemu kontrahentowi (pyt. 1)

sygnatura: 1401/BP-II/4210-57/07/ZO

autor: Izba Skarbowa w Warszawie

data: 2007-09-14

DECYZJA

Na podstawie art. 233 w związku z art. 239 i art. 14b §5 pkt 1 ustawy z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 25-07-2007 r. `S.A. ?T? wniesionego na postanowienie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 16-07-2007 r. Nr 1472/ROP1/ 423-206/07/AK

orzeka

? odmówić zmiany w/w postanowienia Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie i uznać za nieprawidłowe przedstawione we wniosku stanowisko Podatnika będące przedmiotem zaskarżonego postanowienia (pyt.1).

Uzasadnienie

Wnioskiem z dnia 25-05-2007 r.(data wpływu 06-06-2007 r.) S.A. ?T?(zwana dalej Spółką lub T) zwróciła się do Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie o udzielenie interpretacji w trybie art. 14 a Ordynacji podatkowej o zakresie stosowania art. 15 w związku z art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Podatnik pyta, czy w przedstawionym stanie faktycznym Spółka prawidłowo postępuje zaliczając do kosztów uzyskania przychodu zapłacony podatek zgodnie z art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który nie został potrącony od należności wypłaconej zagranicznemu kontrahentowi (pyt. 1) oraz czy Spółka prawidłowo sporządza deklaracje IFT-2/IFT-2R informujące tego kontrahenta o uiszczonym podatku w Polsce w sytuacji, gdy Spółka płaci za kontrahenta zryczałtowany podatek z własnych środków (pyt. 2).
Z opisanego stanu faktycznego wynika, że Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej kupuje za granicą usługi niematerialne, zgodnie z zawartymi umowami lub na podstawie zamówień przesłanych faksem. Płatności za zamówione usługi w świetle art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powinny być pomniejszone o wartość 20% zryczałtowanego podatku dochodowego pobieranego z tytułu przychodów uzyskanych na terytorium RP przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub uwzględniać stawkę podatku, która wynika z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w przypadku, gdy Spółka jest w posiadaniu certyfikatu rezydencji zagranicznego kontrahenta. Jednak zawarte umowy (przesłane zamówienia) określają kwoty należności bez jakichkolwiek potrąceń, tzn. kontrahent zagraniczny otrzymuje od Spółki zawartą w zamówieniu (umowie) należną kwotę wynagrodzenia za wykonane usługi, a Spółka z własnych środków odprowadza do urzędu skarbowego zryczałtowany podatek dochodowy. Jednocześnie wysyłając informację IFT-2/IFT-2R, Spółka wykazuje zapłacony przez siebie zryczałtowany podatek, który w jej ocenie stanowi koszt uzyskania przychodów. Podobnie postępuje w przypadkach, gdy brak jest umowy z kontrahentem, a wydatek realizowany jest bezpośrednio na podstawie cen stosowanych przez kontrahenta.
Zdaniem Spółki, zapłacony podatek staje się kosztem działalności poniesionym przez Spółkę w celu zabezpieczenia źródła przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jego potrącenie z kwoty należnej kontrahentowi z reguły skutkowałoby zerwaniem umowy i odmową realizacji usługi na rzecz T. Spółka zauważa, że taki rodzaj kosztów nie został również wymieniony w katalogu kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodu zgodnie z art. 16 w/w ustawy. Jak twierdzi wysłana informacja do urzędu skarbowego z wykazanym potrąconym podatkiem pobranym u źródła jest tożsama z informacją przekazaną do kontrahenta.

W odpowiedzi na pierwsze pytanie dotyczące możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconego przez Spółkę podatku, postanowieniem z dnia 16-07-2007 r. Nr 1472/ROP1/423-206/07/AK Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie uznał stanowisko Spółki przedstawione we wniosku za nieprawidłowe. Uzasadnił to tym, iż na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. To oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy stanowić będą koszt uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą również zachowaniu lub zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Obowiązkiem zaś podmiotów odnoszących ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodu, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 w/w ustawy. Natomiast na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 15 w/w ustawy, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów podatku dochodowego. Zatem Spółka nieprawidłowo postępuje, zaliczając do kosztów uzyskania przychodów opłacony zryczałtowany podatek, który niewątpliwie jest podatkiem dochodowym i jako taki nie może ? zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 15 tej ustawy, podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w pozostałej części wniosku, tj. odpowiedź na drugie pytanie dotyczące prawidłowego sporządzania deklaracji IFT-2/IFT-2R została udzielona Spółce postanowieniem z dnia 18.06.2007 r. Nr 1472/DPC/423-19/07 /PK.

W zażaleniu z dnia 25.07.2007 r. Spółka zaskarżonemu postanowieniu zarzuca błędną ocenę stanu faktycznego i wnosi o jego uchylenie z przyczyn wskazanych w uzasadnieniu zażalenia w celu zastosowania właściwej interpretacji opisanego stanu faktycznego. W jej ocenie stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego odnośnie zapłaconego przez Spółkę podatku jest w sposób oczywisty wadliwe. Prowadzi ono bowiem do przyjęcia, że T w szczególnych przypadkach nie ma w ogóle prawnej możliwości niepobierania podatku od dokonywanych wypłat dotyczących przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i odprowadzania podatku, a tym samym zaliczeniu do kosztów tego zapłaconego podatku. Tymczasem Spółka opisując stan faktyczny wyraźnie napisała, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej występują sytuacje sporadycznie niezależne od T, że kontrahent nie godzi się na pobranie podatku i nie przysyła odpowiednich dokumentów, a usługę T musi kupić, aby wyemitować jakąś ważną informację. Podobnie w przypadku, gdy brak jest umowy, a wydatek realizowany jest bezpośrednio na podstawie cen stosowanych przez kontrahenta. Zdaniem Spółki, potrącenie z kwoty należnej kontrahentowi z reguły skutkowałoby zerwaniem umowy i odmową realizacji usługi na rzecz T. W tej sytuacji Spółka występująca jako płatnik, chcąc uniknąć negatywnych konsekwencji podatkowych sama finansuje za kontrahenta zryczałtowany podatek dochodowy.
Jednocześnie Spółka uważa, że uwzględnienie stanowiska proponowanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, tj. tzw. ubruttowienia wypłaconej kontrahentowi kwoty zmusza ją do odprowadzenia większego podatku, którego i tak kontrahent nie zapłaci. Spółka dodaje również, że nie będzie możliwe uzyskanie korekty faktury na cały ubruttowiony kontrahentowi przychód, ponieważ kontrahenta interesuje tylko wartość netto należności, jaką otrzyma za wykonana usługę. Tym samym Spółka chcąc być w zgodzie z przepisami prawa podatkowego w Polsce, płaci za kontrahenta podatek i ponosi negatywne konsekwencje finansowe, co zdaniem T jest niezgodne z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego. W tej sytuacji Spółka uważa, że zapłacony podatek staje się poniesionym kosztem działalności w celu zabezpieczenia źródła przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (ponieważ dla zapewnienia ciągłości działalności i dostarczenia widzom aktualnych informacji ze świata Spółka zmuszona jest dokonywać zakupów od kontrahentów, za których płaci zryczałtowany podatek). Taki rodzaj wydatków nie został również wymieniony w katalogu kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 ustawy), ponieważ art. 16 ust. 1 pkt 15 ustawy dotyczy podatku dochodowego Spółki a nie innych osób prawnych. Stąd zasadne jest wydanie rozstrzygnięcia potwierdzającego słuszność stanowiska Spółki w przedmiotowej kwestii.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po rozpoznaniu sprawy stwierdza, że przedmiotowe zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie.

Przede wszystkim, w świetle art. 16 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co do zasady podatek dochodowy nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Odnosząc się do argumentacji, że art. 16 ust. 1 pkt 15 ustawy dotyczy podatku dochodowego Spółki, a nie innych osób prawnych, Dyrektor Izby Skarbowej zauważa, że ustawodawca wprowadzając do ustawy taki zapis, nie rozróżnia sytuacji, czy chodzi mu o ?własny?, czy może o ?cudzy? podatek. Organ odwoławczy zauważa również, iż z definicji obowiązku podatkowego wynika jego obiektywny i przymusowy charakter, zaś sam fakt zapłaty podatku przez Spółkę za inną osobę prawną (tutaj za zagranicznego kontrahenta Spółki) nie spowoduje, że zapłacony ?cudzy? podatek staje się poniesionym kosztem działalności gospodarczej Spółki w celu zabezpieczenia źródła przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy. Przede wszystkim w opisanym stanie faktycznym, stosownie do treści art. 8 Ordynacji podatkowej Spółka jako płatnik powinna wykonać za swojego zagranicznego kontrahenta (podatnika wskazanego w art. 3 ust. 2 ustawy) czynności dotyczące wywiązywania się przez niego ze zobowiązań podatkowych od dochodów, których źródło położone jest na terytorium Polski (tzw. ograniczony obowiązek podatkowy). Jej zadanie polega bowiem na wykonaniu trzech materialno-technicznych operacji: obliczeniu należnego od podatnika podatku, pobraniu go z jego środków i wpłaceniu w wyznaczonym terminie do właściwego urzędu skarbowego. Relację pomiędzy płatnikiem a podatnikiem ilustruje zapadły już po wejściu w życie Ordynacji podatkowej wyrok NSA w Warszawie z 27.10.1998 r., sygn. akt III SA 826/97, w którym Sąd stwierdził, że ani w czasie obowiązywania ustawy o zobowiązaniach podatkowych, ani pod rządami Ordynacji podatkowej nie ma cienia wątpliwości, że płatnik przekazuje organowi podatkowemu cudze (podatnika) pieniądze, niejako ?w imieniu? podatnika.
Na mocy art. 59 §1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatnika wygasa (w całości lub w części) między innymi wskutek pobrania podatku przez płatnika. Tak więc tylko w przypadku, gdy Spółka jako płatnik potrąci z wypłaconej zagranicznemu kontrahentowi sumy kwotę ryczałtowego (należnego) podatku ? na zagranicznym kontrahencie ? podatniku nie ciąży już zobowiązanie zapłacenia na rzecz budżetu państwa podatku od otrzymanych należności. Z kolei zobowiązanie Spółki jako płatnika wygasa (w całości lub części) zgodnie z art. 59 §2 Ordynacji podatkowej między innymi w momencie dokonania wpłaty do właściwego urzędu skarbowego pobranego podatku. W przedstawionym stanie faktycznym, gdy kwota zawarta w umowie (zamówieniu) z zagranicznym kontrahentem (podatnikiem) jest mu wypłacana w całości, to należy uznać, iż jest to kwota netto, czyli kwota należności już po pobraniu należnego podatku dochodowego od osób prawnych. Płatnik jest obowiązany obliczyć właściwą kwotę należnego podatku poprzez jej ubruttowienie oraz odprowadzić zryczałtowany podatek dochodowy do urzędu skarbowego. W informacji IFT-2/IFT-2R, która jest sporządzona według określonego wzoru, płatnik wykazuje zawsze cały przychód kontrahenta w kwocie brutto, stawkę podatku oraz kwotę pobranego od tego przychodu podatku jako dane niezbędne do obliczenia kwoty należnego podatku. W przypadku, gdy Spółka dokonuje zapłaty podatku za podatnika ze środków własnych, to ta kwota powiększa przychód podatnika z tytułu danej transakcji, który należy wykazać w informacji IFT-2/IFT-2R, tak aby po odjęciu od niego podatku wynik był równy wypłaconej kwocie. Ustawodawca nie przewidział ?przymusowej? sytuacji, w jakiej Spółka się znajduje. Zgodnie z dyspozycją wynikającą z art. 16 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na co już zwrócono uwagę ? zapłacony podatek dochodowy nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Zatem komentowany przepis uniemożliwia zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów zapłaconego podatku dochodowego nawet w sytuacji, gdy Spółka uregulowała ten podatek z własnych środków. Odmienne stanowisko w tej kwestii narusza prawo.
Mając powyższe na względzie orzekam jak na wstępie.