Money.plFirmaAkty prawneInterpretacje podatkowe

decyzja w sprawie interpretacji prawa podatkowego

  1. Czy całość odpisów amortyzacyjnych naliczanych od wartości początkowej środków trwałych, na które wpływają naliczone odsetki od pożyczki udzielonej przez jedynego udziałowca na zakup tych środków trwałych powinna stanowić koszt uzyskania przychodów ?
  2. Czy odsetki w momencie ich zapłaty winny podwyższyć dochód do opodatkowania o kwotę odsetek proporcjonalną do nadwyżki w jakiej udzielona pożyczka przekracza wartość zadłużenia do 3-krotności kapitału zakładowego spółki, określoną na dzień zapłaty odsetek ?

    sygnatura: II-1/4218-0032/Int./07

    autor: Izba Skarbowa w Łodzi

    data: 2007-09-26

    słowa kluczowe:amortyzacja, inwestycje w środkach trwałych, niedostateczna kapitalizacja, odsetki od pożyczki, pożyczka od wspólnika, środek trwały, wartość początkowa środka trwałego

    Na podstawie art. 14b § 2 i § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29.08.1997r. ? Ordynacja podatkowa (Dz U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w związku z art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 16.11.2006r. ? o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1590) ? Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi zmienia z urzędu postanowienie Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego z dnia 20.07.2007r. Nr ŁUS-II-2-423/127/07/JB w sprawie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie ? którym uznano za prawidłowe stanowisko przedstawione przez Jednostkę w złożonym wniosku bez daty (data wpływu do US 25.04.2007r.), w sprawie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej środków trwałych, na które wpływają naliczone odsetki od pożyczki udzielonej przez jedynego udziałowca na zakup tych środków trwałych ? z powodu rażącego naruszenia prawa.

    Decyzja niniejsza jest ostateczna w administracyjnym toku instancji.

    Wnioskiem bez daty (data wpływu 25.04.2007r.), Spółka wystąpiła do Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Prezentowane przez Jednostkę stanowisko przedstawia się następująco.

    Spółka otrzymała pożyczkę od udziałowca posiadającego 100% udziałów, która została przeznaczona między innymi na cele inwestycyjne (nabycie budynków i budowli oraz maszyn i urządzeń technicznych). W trakcie trwania inwestycji naliczano Spółce odsetki z tytułu pożyczki, które zwiększały koszty inwestycji w okresie jej realizacji zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Na dzień bieżący naliczone odsetki nie zostały uregulowane.

    Jednostka prezentuje stanowisko, iż całość amortyzacji naliczanej od środków trwałych zawierających w sobie koszt odsetkowy powinna stanowić koszt uzyskania przychodów. Natomiast w momencie zapłaty odsetek winna podwyższyć dochód do opodatkowania o kwotę odsetek proporcjonalną do nadwyżki w jakiej udzielona pożyczka przekracza wartość zadłużenia do 3-krotności kapitału zakładowego spółki, określoną na dzień zapłaty odsetek.

    Postanowieniem z dnia 20.07.2007r. Nr ŁUS-II-2-423/127/07/JB Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego uznał stanowisko Jednostki za prawidłowe twierdząc, iż całość odpisów amortyzacyjnych dokonanych od wartości początkowej środków trwałych sfinansowanych z pożyczki udzielonej przez właściciela 100% kapitału stanowić może koszty uzyskania przychodów stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992r.

    Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi po zapoznaniu się ze stanem faktycznym przedstawionym w złożonym przez Stronę wniosku (data wpływu 25.04.2007r.), uznał, że przedmiotowe postanowienie zostało wydane z rażącym naruszeniem prawa z następującym uzasadnieniem.

    W pierwszej kolejności należy zauważyć, iż w orzecznictwie sądowym i doktrynie prawa administracyjnego pojęcie ?rażącego naruszenia prawa? odnosi się do naruszenia przepisów oczywistych w swej treści, gdy treść aktu pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu prawa i gdy charakter tego naruszenia powoduje, że decyzja (postanowienie) nie może być akceptowana jako akt wydany przez organ praworządnego państwa. O rażącym naruszeniu prawa można mówić wówczas, gdy proste zestawienie treści rozstrzygnięcia z treścią zastosowanego przepisu wskazuje na ich oczywistą niezgodność. Dotyczy to sytuacji, gdy uchybienie prawa ma charakter oczywisty, wyraźny, bezsporny i niedopuszczający możliwości odmiennej wykładni.

    W rozpoznawanej sprawie dotyczącej udzielenia Podatnikowi przez uprawniony organ pierwszej instancji na podstawie art. 14a ustawy Ordynacja podatkowa ? interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów art. 16 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych, postanowienie wydane zostało w sprzeczności z treścią przepisów art. 15 ust. 6 oraz art. 16 ust. 1 pkt 60 przedmiotowej ustawy.

    Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy ?nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji.? Zgodnie natomiast z art. 16g ust. 4 ww. ustawy za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

    Z powyższego przepisu wynika, że odsetki naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania powiększają dla celów ustalenia wartości początkowej środka trwałego ? koszt wytworzenia tego środka. Natomiast odsetki zapłacone, które są związane z nabyciem lub wytworzeniem środków trwałych, a zostały zarachowane już po dniu przekazania ich do używania, podatnik może zaliczyć bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów.

    W przypadku środków trwałych podlegających amortyzacji na mocy art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. ?kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a ? 16m, z uwzględnieniem art. 16.?

    Z treści powyższego przepisu wynika jednoznacznie, iż ustalenia zawarte w art. 16 przedmiotowej ustawy mają decydujące znaczenie dla możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poszczególnych, określonych wydatków poniesionych w celu osiągnięcia przychodów. Przepis art. 16 ww. ustawy zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, że każdy wydatek dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej w tym przepisie nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeżeli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.

    Zatem w sytuacji udzielenia Spółce pożyczki przez udziałowca lub inny podmiot powiązany kapitałowo należy uwzględnić ograniczenia jakie wprowadził ustawodawca w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od tych pożyczek.

    W myśl powyższego przepisu ?nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek.?

    Z treści powyższego przepisu wynika, że jeżeli w dniu zapłaty odsetek zachodzą okoliczności wymienione w tym przepisie, tj. odsetki są wypłacone podmiotowi posiadającemu nie mniej niż 25% udziałów, a wartość zdefiniowanego zadłużenia osiągnęła wskazany limit, podatnik obowiązany jest dokonać obliczenia kwoty odsetek, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

    W przedmiotowym przepisie mowa jest ogólnie o pożyczkach udzielonych przez udziałowców, bez bliższego określenia celu na jaki będą wykorzystane środki uzyskane w ten sposób. Sformułowanie przez ustawodawcę przepisu w powyższy sposób oznacza, iż przepis ten obejmuje pożyczki wszelkiego rodzaju, w tym też przeznaczone na cele inwestycyjne. Zatem dokonując oceny możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczki udzielonej Spółce przez stuprocentowego udziałowca należy uwzględnić ograniczenia wynikające z przepisów dotyczących ?cienkiej kapitalizacji? tj. art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy z dnia 15 lutego 1992r.Biorąc powyższe pod uwagę, na dzień zapłaty ? odsetki w pełnej poniesionej wysokości ? winny być porównane z limitem obliczonym na podstawie cytowanego wyżej art. 16 ust. 1 pkt 60 ww. ustawy, a kwota przekroczenia tego limitu nie może być uznana za koszt uzyskania przychodów. W takiej sytuacji kwota odsetek niestanowiąca kosztów uzyskania przychodów winna w pierwszej kolejności pomniejszyć kwotę odsetek, które odnoszone są do kosztów bezpośrednio. W przedmiotowej sprawie dotyczy to odsetek, które są naliczone za okres od dnia następnego po dniu przekazania środka trwałego do używania do dnia ich zapłaty. W przypadku, w którym kwota odsetek za ten okres nie umożliwi pełnego wyłączenia z kosztów odsetek niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, należy zweryfikować wysokość kosztów z tytułu amortyzacji. Naliczanie amortyzacji jest bowiem formą stopniowego, rozłożonego w czasie, obciążania kosztów podatkowych wydatkami poniesionymi na wytworzenie środka trwałego i nie ma uzasadnienia prawnego, aby pośrednio poprzez odpisy amortyzacyjne koszty podatkowe zostały obciążone wydatkami wymienionymi w art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej.

    W świetle powyższego należy stwierdzić, że na dzień zapłaty, odsetki od pożyczki udzielonej przez udziałowca posiadającego 100% kapitału w pełnej wysokości, winny być porównane z limitem obliczonym na podstawie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy z dnia 15 lutego 1992r., a kwota przekroczonego limitu nie może być uznana za koszt uzyskania przychodów. Natomiast, gdy kwota odsetek za okres po przekazaniu środka trwałego do używania nie umożliwi pełnego wyłączenia z kosztów odsetek niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, należy skorygować wysokość kosztów z tytułu amortyzacji.

    Mając na uwadze powyższe uzasadnienie naruszenie ww. przepisów nastąpiło w sposób rażący, gdyż treść wydanego postanowienia pozostaje w sprzeczności z treścią tych przepisów, wobec powyższego orzeczono jak w sentencji.

    Ponadto informuje się, iż stosownie do art. 14 b § 1 w/w ustawy Ordynacji podatkowej ? interpretacja, o której mowa w art. 14 a § 1, nie jest wiążąca dla podatnika.

WYSZUKIWARKA

NAJPOPULARNIEJSZE PROBLEMY