Czy w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p kwoty dopłat pracodawcy oraz kwoty wypłat ekwiwalentu dla osób uprawnionych winny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w pełnej wartości, czy tylko w kwocie pomniejszonej o podatek VAT ?

sygnatura: 4210-0003/Int./07

autor: Izba Skarbowa w Łodzi

data: 2007-03-29

Na podstawie art. 14b § 2 i § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. ? Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 24.01.2007r., (data wpływu do Izby Skarbowej w Łodzi 31.01.2007r.) ? Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi zmienia postanowienie Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z dnia 12.01.2007r. Nr ŁUS-II-2-423/181/06/AG, którym uznano za nieprawidłowe stanowisko przedstawione przez Jednostkę w złożonym wniosku z dnia 17.10.2006r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w sprawie zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodu ? w wartościach brutto ? kwot ekwiwalentów pieniężnych dla osób uprawnionych oraz dopłat do energii na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

Decyzja niniejsza jest ostateczna w administracyjnym toku instancji.

Wnioskiem z dnia 17.10.2006r. Spółka wystąpiła do Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że pracownicy energetyki, na podstawie Układu Zbiorowego (załącznik nr 20) mają zagwarantowane prawo do taryfy pracowniczej z tytułu korzystania z energii elektrycznej. Pracodawca pokrywa 80% należności brutto za pracownika z ograniczeniem do zużycia rocznego do wysokości 3000 kWh, a pracownik płaci pozostałą należność w terminie wynikającym z faktury. Dopłata pracodawcy dla swoich pracowników korzystających z energii na terenie Łódzkiego Zakładu Energetycznego dokonywana jest na podstawie wyliczenia z własnych systemów informatycznych, zaś dla swoich pracowników korzystających z energii na terenie innych zakładów energetycznych ? na podstawie not obciążeniowych wystawionych przez te zakłady. Kwota dopłaty nie rozróżnia należności netto i kwoty VAT - jest jedną kwotą stanowiącą 80% odpłatności wynikającej z faktury i w całości jest przychodem pracownika podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.Na podstawie ww. załącznika do Układu Zbiorowego Zakład również wypłaca ekwiwalent pieniężny emerytom i rencistom oraz innym osobom uprawnionym ? w wysokości 3000 kWh x 80% ceny energii elektrycznej i składnika zmiennego opłat dystrybucyjnych oraz 100% wartości opłaty stałej sieciowej i opłaty abonamentowej lub też w zależności od woli osoby uprawnionej, realizowana jest dopłata na zasadach określonych dla pracowników.

Zakład zwraca się z zapytaniem, czy w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kwoty dopłat i ekwiwalentu winny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w pełnej wysokości, czy w kwocie pomniejszonej o podatek VAT ? Zdaniem Wnioskodawcy dopłaty i ekwiwalenty mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości jako tzw. koszty pracownicze. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma w niniejszej sprawie zastosowania, bowiem kwota dopłaty i ekwiwalentu nie jest należnością wynikającą z faktury (w kwocie netto i podatek VAT), ale jedną kwotą, którą pracodawca zobowiązany jest pokryć zgodnie z zakładową umową zbiorową.

Postanowieniem z dnia 12.01.2007r. Nr ŁUS-II-2-423/181/06/AG Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi uznał stanowisko Spółki odnośnie zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodu dopłat i ekwiwalentów w kwocie brutto za nieprawidłowe. W uzasadnieniu postanowienia organ I instancji stwierdził, iż świadczenia wypłacane pracownikom, pracodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów - jednakże w kwocie netto. W odniesieniu bowiem do podatku należnego VAT zastosowanie ma wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. b ww. ustawy.

Na ww. postanowienie Spółka złożyła zażalenie z dnia 24.01.2007r., w którym zarzuciła naruszenie przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka w uzasadnieniu zażalenia stwierdza, iż art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. b ww. ustawy nie ma w tym przypadku zastosowania, ponieważ w momencie dopłaty pracodawcy i w momencie wypłaty ekwiwalentu, kwota dopłaty i ekwiwalentu nie jest już należnością wynikającą z faktury w kwocie netto plus należny podatek VAT, ale jedną kwotą, którą pracodawca jest zobowiązany pokryć zgodnie z zakładową umową zbiorową. Wskazując na powyższe Spółka wnosi o zmianę przedmiotowego postanowienia poprzez uznanie, że kwoty ekwiwalentów pieniężnych wypłacanych osobom uprawnionym oraz dopłaty do energii dla osób uprawnionych dokonywane przez Zakład na podstawie Układu Zbiorowego w całości stanowią koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych.

Organ odwoławczy po przeanalizowaniu treści wniosku i zarzutów podniesionych w zażaleniu, stwierdził co następuje.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r., Nr 54, poz. 654 ze zm.) ? w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2006r. - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. W orzecznictwie podatkowym ugruntowany jest pogląd, iż kosztami uzyskania przychodów są nie tylko koszty pozostające w bezpośrednim związku przyczynowo skutkowym z przychodami podatkowymi ale również koszty pośrednie, poniesienie których jest uzasadnione dla prawidłowego funkcjonowania przedsiębiorstwa. W związku z powyższym wydatki wynikające z realizacji przepisów prawa pracy, pracodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, chyba że zostały ujęte w negatywnym katalogu kosztów, tj. art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej. Nie ulega wątpliwości, iż wydatki ponoszone przez Zakład w postaci dopłaty do energii elektrycznej i ekwiwalentu pieniężnego nie są wymienione w katalogu wydatków niezaliczanych do kosztów uzyskania przychodów.

Przechodząc do kwestii podatku VAT należnego wskazać należy, iż stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów, zgodnie z literą b art. 16 ust. 1 pkt 46, podatek należny w przypadku:

• importu usług oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jeżeli nie stanowi on podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług; kosztem uzyskania przychodów nie jest jednak podatek należny w części przekraczającej kwotę podatku od nabycia tych towarów i usług, która mogłaby stanowić podatek naliczony w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług,
• przekazania lub zużycia przez podatnika towarów lub świadczenia usług na potrzeby reprezentacji i reklamy, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami.

Co do zasady więc należny podatek od towarów i usług nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu, niemniej jednak przepis art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma w przedmiotowej sprawie zastosowania, należy bowiem mieć na uwadze, że sama czynność przekazania jakiejkolwiek kwoty pieniężnej nie rodzi obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Zarówno realizacja dopłaty do energii, jak i wypłata ekwiwalentu pieniężnego nie jest bowiem żadną z czynności podlegających opodatkowaniu ? wymienionych w art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). W świetle powyższego przedmiotowe wydatki ponoszone prze Zakład na podstawie ponadzakładowego układu zbiorowego pracy winny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości.

Niniejsza decyzja zawiera interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w stanie prawnym obowiązującym w 2006r., tj. w dacie złożenia przez Jednostkę zapytania.

Ponadto nadmienia się, iż stosownie do art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa ? interpretacja, o której mowa w art. 14a § 1 nie jest wiążąca dla podatnika.

Mając powyższe na uwadze należało orzec jak w sentencji.