Czy istnieje możliwość zakwalifikowania wydatków ponoszonych na czynsz najmu samochodów ciężarowych najmowanych przez Stronę od X Sp. z o.o. do kosztów uzyskania przychodu Spółki ?

sygnatura: PB/II-2/4210-3/Int/06/AB

autor: Izba Skarbowa w Łodzi

data: 2006-04-20

We wniosku z dnia 03.11.2005 r., o udzielenie interpretacji przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, zwanej dalej updop (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), Strona zwróciła się z pytaniem, co do możliwości zakwalifikowania wydatków ponoszonych na czynsz najmu samochodów ciężarowych najmowanych przez Stronę od X Sp. z o.o. do kosztów uzyskania przychodu Spółki. Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym Spółka w ramach restrukturyzacji działalności zleci marketing swoich produktów podmiotowi powiązanemu (Y Sp. z o.o.) w rozumieniu art. 11 updop. W ramach działań marketingowych Strona zawrze z Y Sp. z o.o. :

- umowę o współpracy,

- umowę o udostępnienie samochodów ciężarowych,

- umowę najmu samochodów ciężarowych,

Ponieważ samochody ciężarowe będą służyły jako narzędzie dla zapewnienia należytego wykonania przez Y Sp. z o.o. ww. usług na rzecz Spółki, wartość udostępnienia tych samochodów zostanie uwzględniona w kalkulacji wynagrodzenia należnego Y Sp. z o.o. od Spółki. Zgodnie z ustaleniami dokonanymi pomiędzy podmiotami, samochody ciężarowe będą również używane w związku ze świadczeniem usług marketingu dla produktów innych niż Spółki spółek z grupy Y Sp. z o.o.. Z tego tytułu Y Sp. z o.o. będzie uiszczać na rzecz Spółki czynsz najmu korespondujący z zakresem wykorzystania tych samochodów dla celów świadczenia usług marketingowych na rzecz spółek z grupy Y Sp. z o.o.

Zdaniem Strony pomimo że Spółka nie otrzymuje od Y Sp. z o.o. odrębnej zapłaty za używanie przez Y Sp. z o.o. samochodów ciężarowych na cele marketingu produktów Spółki, to używanie tych samochodów przez Y Sp. z o.o. jednoznacznie służy generowaniu przychodów dla Spółki, a wartość udostępnienia samochodów ciężarowych została uwzględniona w kalkulacji ceny usług marketingu. Stąd też w opinii Strony ponoszone przez nią wydatki na czynsz najmu samochodów ciężarowych na rzecz X Sp. z o.o. służą osiągnięciu przez Spółkę przychodów i w związku z powyższym na podstawie art. 15 ust. 1 updop należy uznać całość ww. wydatków za koszt uzyskania przychodów Spółki. Na poparcie tej tezy Strona przedstawiła stanowisko Ministerstwa Finansów wyrażone w pismach z dnia 27 lutego 1997 r. (znak PO4/GK-722-981/96) oraz z dnia 29 kwietnia 1999 r. (znak PB3/MD-731-722-113/99).

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez jednostkę stan faktyczny Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego wydał w dniu 02.02.2006 r. postanowienie uznające stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Organ podatkowy stwierdził w uzasadnieniu, iż czynsz najmu, wynikający z udostępnienia Y Sp. z o.o. samochodów ciężarowych najmowanych od X Sp. z o.o., związany jest z działalnością marketingową, natomiast Spółka nie będzie się po planowanej restrukturyzacji zajmować taką działalnością. Zatem Strona ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów jedynie tą część wynagrodzenia wynikającego z Ramowej umowy najmu Nr ....... z dnia 19.11.2003 r. zawartej ze X Sp. z o.o., jaka dotyczy samochodów ciężarowych wynajętych przez Y Sp. z o.o. dla celu marketingu produktów pozostałych spółek z grupy Y Sp. z o.o., ponieważ zgodnie z umową najmu zawartą z Y Sp. z o.o., wystąpi związek z przychodem w postaci czynszu najmu należnego od Y Sp. z o.o..

W zażaleniu na ww. postanowienie Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego z dnia 13.02.2006 r. Strona zarzuciła organowi podatkowemu naruszenie art. 15 updop. Zdaniem Spółki dyspozycja przepisu art. 15 mówi o poniesieniu wydatków w celu osiągnięcia przychodu, a związek ten może mieć również charakter pośredni, a mianowicie poniesienie danego wydatku nie musi implikować wprost powstania identyfikowalnej co do kwoty i czasu wartości przychodu podatkowego. O tego typu pośrednim związku ponoszonych przez Spółkę wydatków z jej przychodami podatkowymi można z pewnością mówić ? zdaniem Strony ? w przedmiotowej sytuacji. Działaniem ekonomicznie uzasadnionym było udostępnienie tychże samochodów przez Spółkę swojemu zleceniobiorcy bez konieczności płacenia przez niego dodatkowego wynagrodzenia. Skutki podatkowe podobnego modelu współpracy między kontrahentami opartej na udostępnieniu przez zleceniodawcę urządzeń i narzędzi niezbędnych kooperantowi do wykonania zlecenia były ? jak podkreśla podatnik ? przedmiotem rozstrzygnięć zarówno orzecznictwa sądowego (wyrok SN z dnia 06.06.2002 r. ? sygn. akt III RN 91/01), jak również interpretacji ze strony organów podatkowych (postanowienie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego z dnia 15.11.2005 r. Nr 1472/ROP1/423-277/273/05/PK). Ponadto Strona wskazuje na ekwiwalentność świadczeń między kontrahentami.

W ustosunkowaniu się do ww. zażalenia Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w piśmie z dnia 28.02.2006 r. Nr ..... podtrzymał w pełni swoje stanowisko zawarte w udzielonej interpretacji.

Po przeanalizowaniu zaistniałego stanu faktycznego zamieszczonego we wniosku oraz odpowiedzi udzielonej przez organ podatkowy, działając na podstawie art. 14 b § 5 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdza co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Ocena czy w konkretnym przypadku pomiędzy poniesieniem kosztu związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwością uzyskania przychodów zachodzi związek przewidziany w art. 15 ust. 1 winna doprowadzić do ustalenia, czy poniesiony wydatek przyczynił się lub mógł się przyczynić do osiągnięcia przez podatnika przychodów z danego źródła. Ustawodawca w omawianym przepisie nie stawia wprost wymogu, by poniesiony wydatek przyniósł określony przychód, lecz był poniesiony w celu jego osiągnięcia. Zatem kosztem uzyskania przychodów byłyby uzasadnione racjonalnie i gospodarczo nakłady i wydatki związane z działalnością gospodarczą podatnika, który przez ich poniesienie (w celu) zmierza do osiągnięcia przychodów z tego źródła. Reasumując ? muszą zostać spełnione następujące warunki, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów:

- został poniesiony przez podatnika,

- jest definitywny (rzeczywisty),

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

- został właściwie udokumentowany.

Niewątpliwie zlecenie przez Spółkę wykonania usług marketingowych podmiotowi zewnętrznemu (outsourcing) ma swoje uzasadnienie ekonomiczne i podyktowane jest oszczędnościami natury finansowej. Działalność marketingowa wpływa na osiągane przychody, szczególnie w warunkach konkurencji, a także sprzyja racjonalizacji podejmowanych decyzji gospodarczych, co w rezultacie prowadzi do polepszenia osiąganych efektów ekonomicznych. Zdaniem organu podatkowego samochody ciężarowe, jakie Strona najmuje od X Sp. z o.o., a następnie przekazuje do użytkowania Y Sp. z o.o. w celach marketingowych produktów Spółki, służą generowaniu przychodów Spółki w postaci wpływów ze sprzedaży produktów Spółki. Aby jednak wydatki poniesione przez Stronę na najem samochodów ciężarowych od X Sp. z o.o. mogły być w pełni zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki muszą ? zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi - zostać spełnione poniższe przesłanki:

1) Z umowy o świadczenie usług marketingowych i dokumentów rozliczeniowych z nią związanych w sposób oczywisty będzie wynikać cena z tytułu świadczonych usług (ustalona zgodnie z zasadami rynkowymi z uwzględnieniem przesłanek wynikających z art. 11 updop) oraz wartość jej korekty (w dół) dokonana z uwagi na użytkowanie przez świadczeniodawcę w celu wykonania umowy samochodów, których najemcą jest Spółka, bez ponoszenia z tego tytułu odrębnych opłat,

2) Usługi marketingowe będą rzeczywiście świadczone, a przedmiotowe samochody będą wykorzystywane w celu świadczenia tych usług,

3) Kwota, o jaką dokonana zostanie korekta wartości usług marketingowych co najmniej zrekompensuje wydatki ponoszone przez Spółkę na najem samochodów używanych przez świadczeniodawcę w celu świadczenia usług marketingowych na rzecz Spółki, zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki.

Nie wypełnienie powyższych warunków może skutkować ? w przypadku kontroli podatkowej ? zakwestionowaniem zasadności ponoszonych przez Stronę wydatków celem uzyskania przychodu. Jak wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 11.12.1996 r. (sygn. akt SA/Ka 2015/95) ?nie można nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających związek przyczynowy pomiędzy oznaczonymi wydatkami a uzyskanym przychodem, jeżeli argumentów w tym zakresie nie dostarczył sam podatnik, a z ustaleń wspomnianych organów wynikają wnioski przeciwne do ogólnie sformułowanych twierdzeń tegoż podatnika?.