Wspólnicy spółki z o.o. podjęli decyzję o jej przekształceniu w spółkę komandytową. Przekształcenie formy prawnej poprzedzone zostanie wniesieniem przedsiębiorstwa spółki z o.o. w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do drugiej spółki z o.o. Następnie spółka komandytowa będzie użytkowała to przedsiębiorstwo na podstawie umowy leasingu gdzie leasingodawcą będzie ta druga spółka z o.o.Czy w związku z przekształceniem spółki z o.o. wspólnicy spółki komandytowej jako płatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych zachowują prawo do zaliczenia do kosztów podziałowych wydatków dotyczących okresu, gdy spółka działała jako spółka z o.o.?
sygnatura: PD-1/4218/i-52/05
autor: Izba Skarbowa w Krakowie
data: 2006-02-28
| słowa kluczowe: | forma prawna, potrącalność kosztów |
D E C Y Z J A
Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie, działając na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 12.12.2005 r. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-Śródmieście z dnia 29.11.2005 r. Nr PB1/423-23/05/GB w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zmienia zaskarżone postanowienie uznając, że przedstawione we wniosku stanowisko strony jest prawidłowe.
U Z A S A D N I E N I E
Wnioskiem z dnia 23.09.2005 r. Strona zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-Śródmieście o udzielenie informacji o zakresie stosowania prawa podatkowego przedstawiając następujący stan faktyczny:
Wspólnicy spółki z o.o. podjęli decyzję o jej przekształceniu w spółkę komandytową, które będzie jedynie polegało na utracie przez spółkę prawa handlowego osobowości prawnej. Spółka komandytowa będzie prawnym sukcesorem wszelkich praw i obowiązków Spółki z o.o. Przekształcenie formy prawnej poprzedzone zostanie wniesieniem przedsiębiorstwa spółki z o.o. w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki z o.o. X, która stanie się jego właścicielem. Następnie spółka komandytowa (leasingobiorca) będzie użytkowała to przedsiębiorstwo na podstawie umowy leasingu -leasingodawcą będzie sp. z o.o X. Z uwagi na niepewność co do terminów dokonania czynności rejestracyjnych przez Sąd Rejestrowy prawdopodobnie przez krótki okres leasingobiorcą będzie Spółka z o.o. przekształcana. W złożonym wniosku Strona zwróciła się z pytaniem czy w związku z przekształceniem Spółki z o.o. wspólnicy spółki komandytowej jako podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych zachowują prawo do zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków dotyczących okresu, gdy spółka działała jako spółka z o.o. Zdaniem Strony wszelkie wydatki i koszty, które nie będą rozpoznane jako koszty podatkowe w spółce z o.o., a będą uzasadnionymi ekonomicznie i prawnie kosztami w spółce komandytowej, będą stanowiły koszty podatkowe przy ustalaniu dochodu wspólników.
Naczelnik Urzędu Skarbowego Kraków-Śródmieście postanowieniem z dnia 29.11.2005 r. Nr PB1/423-23/05/GB odmówił uznania za słuszne stanowiska Spółki i w uzasadnieniu postanowienia stwierdził, że spółka z o.o. zgodnie z art. 12 ust. 2 pkt. 3 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.) powinna zamknąć swoje księgi na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej oraz sporządzić sprawozdanie finansowe na podstawie art. 45 ustawy o rachunkowości. Obowiązek ten oznacza dla celów podatkowych zakończenie roku podatkowego oraz obowiązek złożenia zeznania rocznego.
Pismem z dnia 12.12.2005 r. Spółka wniosła zażalenie na w/w postanowienie zarzucając błędną interpretację przepisów prawa podatkowego, a w szczególności art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 22 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przekonaniu Strony, ,,...jeżeli danego kosztu nie da się, zgodnie z przepisami prawa zaewidencjonować jako koszt w spółce z o.o. tylko jako rezerwę albo rozliczenie międzyokresowe bierne, to wówczas nie można twierdzić, że są to koszty dotyczące okresu sprzed zamknięcia ksiąg. (...) Dlatego zdaniem Spółki, wydatki zaprezentowane zgodnie z zasadami rachunkowości w zamykanych księgach jako rezerwy lub rozliczenie międzyokresowe bierne, staną się kosztami podatkowymi w chwili, gdy zostaną poniesione oraz będą mogły być zarachowane do ksiąg jako koszty. Jeżeli zarachowanie będzie miało miejsce już po zmianie formy prawnej spółki, wydatki zostaną zarachowane jako koszty w księgach spółki komandytowej. W konsekwencji powinny one stanowić koszty podatkowe wspólników spółki komandytowej..."
Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie w wyniku analizy rozpatrywanej sprawy uznając za zasadne zarzuty przedstawione w zażaleniu stwierdza co następuje:
Zgodnie z art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych spółce przekształconej przysługują wszelkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej (art. 553 § 2 ksh). W związku z powyższym przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę komandytową nie powoduje co do zasady zmiany podmiotowej po stronie spółki a przekształcona spółka ma te same prawa i obowiązki podatkowe jakie miała spółka przekształcana, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.
Zasada następstwa prawnego została również wyrażona w art. 93a § 1 i art. 93a § 2 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej, bowiem spółka przekształcona wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.
Z kolei zgodnie z treścią art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i art. 22 ust. 5 ustawy o podatku od osób fizycznych koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są potrącalne w roku, w którym zostały poniesione. Przywołana regulacja konstruuje zasadę, iż koszty podatkowe dotyczące określonych przychodów winny być rozliczone w roku podatkowym, w którym osiągnięto przychód związany z ich poniesieniem. Jeśli koszty nie są związane z określonym przychodem, lecz z całokształtem działalności podatnika, to zalicza się je do kosztów uzyskania przychodów w roku, w którym zostały faktycznie poniesione.
Reasumując, koszty zarachowane w księgach spółki przed przekształceniem formy prawnej mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów (z uwzględnieniem art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 22 i art. 23 ustawy o podatku od osób fizycznych) dopiero w chwili ich faktycznego poniesienia.
Decyzja niniejsza jest ostateczna w administracyjnym toku instancji.
Od tej decyzji służy Stronie prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie w dwóch egzemplarzach, za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie w terminie 30 dni od dnia doręczenia decyzji.