INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 października 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 8 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków poniesionych na budowę budynku, o którym mowa we wniosku - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 października 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków poniesionych na budowę budynku, o którym mowa we wniosku.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W grudniu 2007 r. Wnioskodawca nie posiadając jeszcze prawnego zezwolenia na budowę rozpoczął, w ramach działalności gospodarczej, budowę budynku garażowego. Budynek ten miał w całości służyć głównie do remontu samochodów ciężarowych. Koszty związane z ww. inwestycją były gromadzone na koncie ,,środki trwałe w budowie" i nie zostały zaliczone do kosztów podatkowych. W październiku 2008 r. na wskutek ,,donosu", Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego wstrzymał budowę z powodu braku zezwolenia. Od października 2008 r. tj. daty wstrzymania inwestycji do lipca 2015 r. Wnioskodawca podejmował próby zalegalizowania powyższej inwestycji, niestety decyzja z 31 lipca 2015 r. instytucji Nadzoru Budowlanego nakazała rozbiórkę nieukończonego budynku garażowego. Poniesione kosztyzwiązane z przedmiotową inwestycją to kwota 52.660,17 zł. Dnia 31 sierpnia 2015 r. Wnioskodawca podjął decyzję o postawieniu w stan likwidacji środka trwałego w budowie - budynku garażowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca w momencie likwidacji (zburzenia) środka trwałego w budowie, jakim jest budynek garażowy, może uznać za koszt podatkowy wartość zlikwidowanej inwestycji tzn. kwotę 52.660,17 zł ...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uznaje się za koszty uzyskania przychodu strat powstałych w wyniku likwidacji środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. W przypadku Wnioskodawcy nie nastąpiła zmiana działalności gospodarczej więc uważa, że każda inna przyczyna likwidacji środków trwałych pozwala na zaliczenie w koszty uzyskania przychodu strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych. Wnioskodawca uznaje, że może zaliczyć w koszty uzyskania przychodu wartość środka trwałego w budowie w dacie dokonania faktycznej likwidacji.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej ,,updof"), kosztami uzyskania przychodu, są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Aby zatem dany wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

• musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
• nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,
• musi być należycie udokumentowany.

Powyższe oznacza, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Wydatki muszą być zatem związane z wykonywaną działalnością gospodarczą i poniesione w celu uzyskania przychodów z tej działalności i nie mogą być wymienione w katalogu wydatków nie uznawanych za taki koszt. Niespełnienie którejkolwiek z wyżej wskazanych przesłanek wyklucza możliwość zaliczenia wydatku w ciężar kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Dla uzyskania takiego statusu konieczne jest również zaistnienie związku przyczynowego między poniesionym wydatkiem, a celem jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Zauważyć przy tym należy, że to na podatniku spoczywa ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, iż ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wykazanie takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Należy podkreślić, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika. Uzyskanie wymaganego prawem pozwolenia na budowę budynku to czynność warunkująca przeprowadzenie inwestycji. Stosownie do art. 22 ust. 5e updof, koszty zaniechanych inwestycji są potrącalne w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji. W myśl art. 22a ust. 1 updof amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Legalną definicję inwestycji zawiera słowniczek ustawowy, zawarty w art. 5a pkt 1 ww. ustawy, zgodnie z którą, ilekroć w ustawie mowa jest o inwestycjach, rozumie się przez to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 330 ze zm., zwanej dalej: ,,ustawą o rachunkowości"). W myśl art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości środki trwałe w budowie to zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia budowy, należy się w tym względzie odnieść do przepisów ustawy Prawo budowlane. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1409 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2007 r. przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego, a przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego. Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 12 tej ustawy przez pozwolenie na budowę należy rozumieć decyzję administracyjną zezwalającą na rozpoczęcie i prowadzenie budowy lub wykonywanie robót budowlanych innych niż budowa obiektu budowlanego. Przy czym, w myśl art. 28 ust. 1 ww. ustawy roboty budowlane można rozpocząć jedynie na podstawie ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę, z zastrzeżeniem art. 29-31. Z przepisów prawa budowlanego wynika zatem, że budowę obiektu budowlanego można rozpocząć dopiero po uzyskaniu decyzji o pozwoleniu na budowę.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że nie posiadając wymaganego prawem pozwolenia na budowę, Wnioskodawca podjął prace budowlane związane z budową budynku garażowego. Koszty związane z budową budynku księgował na koncie ,,środki trwałe w budowie". Ww. wydatki nie zaliczył do kosztów podatkowych. Na skutek ,,donosu" instytucja Nadzoru Budowlanego decyzją z 31 lipca 2015 r. nakazała rozbiórkę nieukończonego budynku garażowego. W związku z powyższym Wnioskodawca podjął decyzję o postawieniu w stan likwidacji środka trwałego w budowie i zaliczeniu w koszty uzyskania przychodów wartości zlikwidowanej inwestycji.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca nie mając pozwolenia na budowę budynku garażowego, nie miał w ogóle prawa do rozpoczęcia inwestycji budowy ww. budynku, to w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia ze środkami trwałymi w budowie, o których mowa w cyt. wyżej przepisach. W sprawie będącej przedmiotem wniosku nie będziemy mieli również do czynienia z zaniechaną inwestycją, bowiem ww. inwestycja nie mogła zostać rozpoczęta. Tym samym wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na budowę przedmiotowego budynku nie mogą stanowić kosztów zaniechanej inwestycji, o których mowa w art. 22 ust. 5e updof, czy też kosztów związanych z likwidacją środków trwałych w budowie. Ponadto rozpoczęcie budowy budynku przez Wnioskodawcę bez pozwolenia na jego budowę było działaniem niezgodnym (sprzecznym) z przepisami prawa. Zatem wydatki poniesione na tą budowę nie spełniają ogólnej przesłanki wynikającej z art. 22 ust. 1 updof, bowiem nie zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, w związku z czym nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Zauważyć również należy, że wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania również art. 23 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że nie uznaje się za koszty uzyskania przychodu strat powstałych w wyniku likwidacji środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności, bowiem jak wynika z wniosku budowa budynku została rozpoczęta i nie ukończona. Powyższe oznacza, że budynek nie mógł być środkiem trwałym w prowadzonej działalności gospodarczej ponieważ nie spełniał definicji środków trwałych o której mowa w art. 22a ust. 1 ww. ustawy.

Z uwagi na powyższe stanowisko Wnioskodawcy, że może zaliczyć w koszty uzyskania przychodów wartość środków trwałych w budowie w dacie faktycznej likwidacji jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem

skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.