W którym państwie podlega opodatkowaniu dochód uzyskany przez osobę fizyczną, mającą miejsce zamieszkania w Polsce, z tytułu likwidacji spółki z o. o., której jest udziałowcem, zarejestrowanej na terenie Wielkiego Księstwa Luksemburga?

sygnatura: PD II 413/148/05

autor: Izba Skarbowa we Wrocławiu

data: 2005-07-07

DECYZJA

Działając na podstawie art. 14b § 2 i art. 14 § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu zmienia z urzędu postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Wrocław - Fabryczna, wydane na wniosek Pana X, zawierające interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej w Wielkim Księstwie Luksemburga i stwierdza, że stanowisko podatnika jest nieprawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E

We wniosku o udzielenie pisemnej informacji o zastosowaniu przepisów prawa podatkowego, zawartym w piśmie skierowanym do Naczelnika Urzędu Skarbowego Wrocław - Fabryczna, Pan X zwrócił się z pytaniem dotyczącym sposobu opodatkowania dochodu z likwidacji spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (spółka typu SARL), zarejestrowanej w Wielkim Księstwie Luksemburga. Przedstawiając stan faktyczny Podatnik zaznaczył, że posiadając stałe miejsce zamieszkania w Polsce jest udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, posiadającej siedzibę i działającej na terenie Wielkiego Księstwa Luksemburga. Wspólnicy spółki zamierzają zlikwidować jej działalność, uzyskując tym samym dochód z tej likwidacji. W piśmie podatnik postawił pytanie, czy taki dochód podlega zwolnieniu z opodatkowania w Polsce na podstawie art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji z dnia 14 czerwca 1995 r. zawartej między Rzeczpospolitą Polską, a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1996 r., Nr 110, poz. 527), jeśli:

-dochód z tytułu likwidacji spółki z o. o. zgodnie z przepisami prawa podatkowego obowiązującego w Luksemburgu (podatku dochodowego od osób fizycznych) jest wolny od podatku,

-dochód ten jest traktowany jako dochód z tytułu dywidendy w rozumieniu art. 10 ust. 3 Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartego pomiędzy Polską i Luksemburgiem.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 2 Konwencji, dywidendy mogą być opodatkowane w państwie, w którym spółka ma swoją siedzibę, tj. w Luksemburgu, natomiast w myśl art. 10 ust. 1 Konwencji, dywidendy te podlegają również opodatkowaniu w państwie, w którym podatnik ma miejsce zamieszkania, tj. w Polsce.

W ocenie wnioskodawcy do przedmiotowego dochodu zastosowanie mają jednak przepisy art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji oraz art. 27 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), co oznacza, że jest on objęty jedną z metod unikania podwójnego opodatkowania, tj. metodą wyłączenia. W takiej sytuacji dochód uzyskany z likwidacji w Luksemburgu spółki z o. o., wpływa na wysokość stopy procentowej podatku dochodowego, indywidualnej stawki podatkowej, mającej zastosowanie do dochodów uzyskanych przez podatnika w Polsce.

Naczelnik Urzędu Skarbowego Wrocław - Fabryczna postanowieniem uznał, że stanowisko podatnika zawarte we wniosku z dnia 7 lutego 2005 r. jest prawidłowe. W uzasadnieniu organ pierwszej instancji wskazał, że dochód podatnika z tytułu likwidacji spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, zarejestrowanej w Wielkim Księstwie Luksemburga, zaliczany jest zgodnie z art. 13 ust. 4 Konwencji do dochodu z majątku, który podlega opodatkowaniu w Polsce, korzystając ze zwolnienia podatkowego w Luksemburgu.

W ocenie organu podatkowego pomimo, że dochód ten podlega opodatkowaniu w Polsce, to w stosunku do tego dochodu, oraz do dochodów uzyskanych przez podatnika w Polsce, ma zastosowanie metoda unikania podwójnego opodatkowania, o której mowa w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w nawiązaniu do art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji.

Po przeanalizowaniu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu stwierdza co następuje:

Zgodnie z art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej, działając z urzędu organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia albo uchyla postanowienie, zawierające pisemną interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, jeżeli postanowienie rażąco narusza prawo, orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w tym także jeżeli niezgodność z prawem jest wynikiem zmiany przepisów.

Jak stanowi art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 17 ust. 1. pkt 4 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również przychody z podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni).

Dochody (przychody) uzyskane z dywidend i z innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowy w wysokości 19 % uzyskanego dochodu. Wśród przychodów tych znajdują się również przychody uzyskane z podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni) (art. 30a ust. 1 pkt 4 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W sytuacji, gdy podatnik objęty nieograniczonym obowiązkiem podatkowym uzyskuje poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej przychody (dochody) określone w art. 30a ust. 1 pkt 1-5, w tym również przychody z podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni), to od zryczałtowanego 19 proc. podatku dochodowego obliczonego od tych przychodów (dochodów), odliczają kwotę równą podatkowi zapłaconemu za granicą, jednakże odliczenie to nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego od tych przychodów (dochodów) przy zastosowaniu stawki 19 proc (art. 30a ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W takiej sytuacji po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest zobowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1 lub ust. 1a pkt 2, tj. na formularzu PIT-36 lub PIT-38, wykazać kwoty zryczałtowanego podatku obliczonego od przychodów (dochodów), o których mowa w ust. 1 pkt 1-5, uzyskanych poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej oraz kwoty podatku zapłaconego za granicą, o których mowa w ust. 9 i 10 (art. 30a ust. 11 w związku z art. 45 ust, 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W przedmiotowej sprawie Pan X we wniosku o udzielenie pisemnej informacji o zastosowaniu przepisów prawa podatkowego z dnia 7 lutego 2005 r., podał, że posiadając polską rezydencję podatkową uzyska dochód z likwidacji spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zarejestrowanej w Luksemburgu. W ocenie podatnika dochód ten należy kwalifikować jako dochód z dywidend, o którym mowa w art. 10 ust. 3 Konwencji zawartej między Rzeczpospolitą Polską, a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Zgodnie z art. 10 ust. 3 Konwencji, do dochodów z dywidend (udziałów/akcji) zalicza się dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wpłacająca dywidendy ma siedzibę, traktowany jest jak dochód z akcji.

Zdaniem Dyrektora tut. Izby Skarbowej dla prawidłowego zastosowania art. 10 ust. 3 Konwencji, istotnym jest ustalenie, czy dochód uzyskany z tytułu likwidacji, zarejestrowanej w Luksemburgu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest kwalifikowany zgodnie z luksemburskim prawem podatkowym, jak dochód z udziałów/akcji, czy też nie.

Jak wynika z wyjaśnień uzyskanych przez Ministerstwo Finansów od luksemburskich władz podatkowych, zgodnie z obowiązującym w Luksemburgu prawem podatkowym, dochody wypłacone udziałowcowi na skutek likwidacji luksemburskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością dla celów podatkowych nie są traktowane na równi z dochodem z udziałów/akcji, o którym mowa w art. 10 ust. 3 Konwencji. Otóż zgodnie z art. 101 LIR (luksemburskiej ustawy podatkowej) dochody wypłacone udziałowcom na skutek likwidacji spółki traktowane są w Luksemburgu jako zysk ze zbycia udziałów/akcji, tj. jak zysk ze sprzedaży majątku, w rozumieniu art. 13 ust. 4 Konwencji. Przepis ten stanowi, że zyski z przeniesienia tytułu własności majątku nie wymienionego w poprzednich ustępach tego artykułu, podlegają opodatkowaniu w tym Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę. Oznacza to, że dochód osoby fizycznej, mającej polską rezydencję podatkową, uzyskany z tytułu likwidacji spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, zarejestrowanej na terytorium Wielkiego Księstwa Luksemburga, jest w Luksemburgu zwolniony od podatku dochodowego. Jednocześnie dochód taki zgodnie z art. 3 ust. 1 oraz art. 30a ust. 1 pkt 4 i ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlega opodatkowaniu w Polsce zryczałtowanym 19 proc. podatkiem dochodowym.

Należy zaznaczyć, że w opisanej sytuacji brak jest podstawy prawnej do zastosowania w stosunku do przedmiotowego dochodu (dochodu z kapitałów pieniężnych) metody wyłączenia, o której mowa w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji. Zgodnie z art. 30a ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w stosunku do zryczałtowanego 19 proc. podatku dochodowego obliczonego od przychodu z likwidacji spółki z o. o. w Luksemburgu, co do zasady, może mieć zastosowanie druga z metod unikania podwójnego opodatkowania, tj. metoda potrącenia. Jednak wobec faktu, że dochód ten w Luksemburgu nie podlega opodatkowaniu, brak jest wielkości podatku zapłaconego za granicą, jaki podatnik mógłby odliczyć od 19 proc. podatku dochodowego odliczonego od łącznej sumy swoich dochodów, o których mowa w art. 30a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji w przedmiotowej sprawie do zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodu z likwidacji spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, zarejestrowanej na terytorium Wielkiego Księstwa Luksemburga nie ma zastosowania żadna z metod o unikaniu podwójnego opodatkowania, ponieważ nie powstaje groźba podwójnego opodatkowania tego przychodu.