INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2016 r. (data wpływu 13 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabytych w drodze darowizny przedsiębiorstwa do spółki osobowej, w której Wnioskodawca będzie wspólnikiem (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13 maja 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Pan .... (dalej: ,,Wnioskodawca"), będący osobą fizyczną, posiada status polskiego rezydenta podatkowego, podlegającego w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości osiąganych przez siebie dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012, poz. 361, z późn. zm.). Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEIDG, która jest opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Nie jest wykluczone, że w związku z rozwojem prowadzonej na podstawie wpisu do CEIDG działalności, będzie rozważał na pewnym etapie zmianę formy jej prowadzenia na spółkę komandytową. Tym samym, będzie zamierzał założyć spółkę komandytową (dalej: ,,Spółka"), w której będzie jednym ze wspólników, posiadającym status komandytariusza. W założeniu, podmiotem, który kontynuował będzie prowadzenie działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę w formie jednoosobowej działalności gospodarczej ma być w przyszłości Spółka. W ramach restrukturyzacji opisanej powyżej, Wnioskodawca planuje przeniesienie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, prowadzonego w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej do Spółki. Wnioskodawca zakłada, że przeniesienie to nastąpi na podstawie umowy darowizny zawartej pomiędzy nim, a Spółką.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w razie zawarcia umowy darowizny ze Spółką, w której Wnioskodawca będzie wspólnikiem na moment zawarcia umowy darowizny, której przedmiotem będzie przedsiębiorstwo, prowadzone przez Wnioskodawcę w ramach Jego jednoosobowej działalności gospodarczej, po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika tej Spółki powstanie przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym z któregokolwiek ze źródeł przychodów...
2. Czy prawidłowym będzie ustalenie wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, nabytych w ramach darowizny przedsiębiorstwa przez Spółkę, w wysokości wartości początkowej, równej wartości rynkowej tych składników wskazanej w umowie darowizny, nie wyższej jednak od różnicy pomiędzy wartością tego przedsiębiorstwa albo jego zorganizowaną częścią a wartością składników mienia, niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, określoną dla celów podatku od spadków i darowizn...

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2, natomiast wniosek w pozostałym zakresie zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, wartością początkową otrzymanych przez Spółkę w drodze darowizny środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych będzie ich wartość rynkowa z dnia nabycia, wyszczególniona w umowie darowizny, która to wartość nie będzie wyższa od różnicy pomiędzy wartością przedsiębiorstwa a wartością składników mienia niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, określoną dla celów podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22g ust. 15 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze spadku lub darowizny, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi suma ich wartości rynkowej, nie wyższa jednak od różnicy pomiędzy wartością tego przedsiębiorstwa albo jego zorganizowanej części a wartością składników mienia, niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, określoną dla celów podatku od spadków i darowizn.

Biorąc pod uwagę brzmienie przepisu art. 22g ust. 15 ww. ustawy, w celu prawidłowego określenia limitu, którego nie może przekroczyć suma wartości rynkowej nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określić należy dwie wartości:

1. wartość przedsiębiorstwa,
2. wartość składników mienia niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi określoną dla celów podatku od spadków i darowizn.

W związku z powyższym, aby prawidłowo określić maksymalną wysokość sumy wartości początkowych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, należy ustalić nie tylko wartość przedsiębiorstwa (wartość rynkowa przedmiotu darowizny, tj. łączna wartość rynkowa składników tworzących przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego), ale również określoną dla celów podatku od spadków i darowizn wartość składników mienia niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi określoną dla celów podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn (dalej: ,,u.p.s.d."), wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych - w wysokości tych wkładów. Zgodnie ust. 3 przedmiotowego przepisu, wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Mając na uwadze powyższe, ustalając wartość przedsiębiorstwa oraz wartość składników mienia niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi na potrzeby określenia maksymalnej sumy wartości początkowych, o której mowa w art. 22g ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy - zgodnie z art. 8 u.p.s.d. - za wartość składników mienia niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi przyjąć wartość rynkową takich aktywów.

W związku z powyższym, wartością początkową otrzymanych w drodze darowizny przedsiębiorstwa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych będzie ich wartość rynkowa z dnia nabycia, wyszczególniona w umowie darowizny przedsiębiorstwa, jednakże nie wyższa niż różnica pomiędzy wartością całego przedsiębiorstwa a wartością składników mienia, niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, określoną dla celów podatku od spadków i darowizn, z uwzględnieniem art. 8 u.p.s.d.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. W myśl art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów; może więc nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, czy darowizny. Jednocześnie, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia ,,darowizna", należy zatem w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Zatem, określoną czynność można uznać za darowiznę, jeżeli posiada cechy tegoż zobowiązania, tzn. gdy zostanie złożone oświadczenie darczyńcy o przekazaniu darowizny oraz oświadczenie obdarowanego o jej przyjęciu, a ponadto czynność ta musi polegać na nieodpłatnym świadczeniu darczyńcy (kosztem jego majątku) na rzecz obdarowanego.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast w myśl art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych, ustalona zgodnie z zasadami określonymi w art. 22g ww. ustawy. Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych jest zróżnicowany m.in. z uwagi na sposób ich nabycia.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 tej ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Art. 22g ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi natomiast, że w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze spadku lub darowizny, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi suma ich wartości rynkowej, nie wyższa jednak od różnicy pomiędzy wartością tego przedsiębiorstwa albo jego zorganizowaną częścią a wartością składników mienia, niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, określoną dla celów podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22g ust. 16 ww. ustawy, przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio. Przy czym, w myśl art. 19 ust. 3 powołanej ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEIDG, która jest opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca zamierza założyć spółkę komandytową, w której będzie jednym ze wspólników, posiadającym status komandytariusza. Wnioskodawca planuje przeniesienie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, prowadzonego w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej do Spółki. Wnioskodawca zakłada, że przeniesienie to nastąpi na podstawie umowy darowizny zawartej pomiędzy Nim, a Spółką.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że te z nabytych w drodze darowizny składników majątku, które spełnią zawartą w art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, definicję środków trwałych, a więc składniki majątku kompletne i zdatne do użytku na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, których przewidywany okres wykorzystania na potrzeby tej działalności będzie dłuższy niż rok, Wnioskodawca jako wspólnik spółki komandytowej, będzie mógł uznać za środki trwałe w prowadzonej działalności gospodarczej. Środki te z wyłączeniem gruntu (niepodlegającego amortyzacji) będą mogły być przedmiotem amortyzacji podatkowej. Przy ustaleniu wartości początkowej tych środków trwałych, zastosowanie znajdzie art. 22g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, przewidujący możliwość określenia ich wartości początkowej wg wartości rynkowej z dnia nabycia, o ile umowa darowizny nie określi ich wartości w niższej wysokości. Przy czym, zważywszy, że przedmiotem nabycia przez spółkę komandytową będzie całe przedsiębiorstwo prowadzone uprzednio przez Wnioskodawcę, przy ustalaniu wartości początkowej środków trwałych Wnioskodawca winien uwzględnić również treść cyt. art. 22g ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy nadmienić, że zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ww. ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy.

W związku z tym, zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników spółki komandytowej. Z uwagi na powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej sytuacji prawnopodatkowej pozostałych wspólników spółki komandytowej nie podlega ocenie w niniejszej interpretacji.

Jednocześnie wskazać należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie jest ocena dopuszczalności prawnej zawarcia umowy darowizny przedsiębiorstwa na rzecz spółki osobowej, której Wnioskodawca będzie wspólnikiem. Są to bowiem kwestie regulowane przez odrębne przepisy (przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.) oraz ustawy z dnia 15 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy ( Dz. U. z 2015 r., poz. 2082, z późn. zm.), niebędące przepisami prawa podatkowego, a tym samym nie mogące być przedmiotem indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ...., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.