Czy wydatki poniesione - po otrzymaniu zezwolenia - na nabycie maszyn, które będą czasowo używane w lokalizacji nieobjętej Specjalną Strefą Ekonomiczną (dalej SSE), mogą być traktowane jako wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą w rozumieniu § 6 w związku z § 3 rozporządzenia o specjalnych strefach ekonomicznych, będące podstawą do wyliczenia dopuszczalnej wielkości zwolnienia podatkowego z podatku CIT, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ?
sygnatura: II-2/4218-0030/07/Int./BR
autor: Izba Skarbowa w Łodzi
data: 2007-12-11
| słowa kluczowe: | specjalna strefa ekonomiczna |
Wnioskiem z dnia 29.06.2007 r. Spółka zwróciła się z prośbą do Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów art. 17 ust. 1 pkt 34 oraz ust. 4-6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), w związku z przepisami:
Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym Strona jest poddostawcą komponentów dla jednego z największych producentów komputerów rozpoczynających swoją inwestycję na terenie Łódzkiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej ŁSSE). Działalność Spółki jest ściśle powiązana z działalnością jej klienta, zatem zakład Spółki musi mieścić się w bliskim sąsiedztwie wytwórni komputerów prowadzonej przez klienta. Z tego też względu, Jednostka podjęła działania zmierzające do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Łódzkiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej, a tym samym działania mające na celu uzyskanie zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie tejże strefy. Jednakże mając na uwadze fakt, iż rozpoczęcie działalności producenta komputerów przewidziane jest na październik 2007r. - Jednostka zdecydowała się rozpocząć tymczasowo swoją działalność poza terenem strefy.
Po otrzymaniu ww. zezwolenia przedsiębiorstwo nabędzie park maszynowy niezbędny do podjęcia produkcji. Natomiast po wybudowaniu hal na terenie ŁSSE Spółka przeniesie i zainstaluje tam zakupione wcześniej maszyny i rozpocznie produkcję na docelowym poziomie zdolności produkcyjnej.
W związku z powyższym, Podatnik zwrócił się z zapytaniem: czy wydatki poniesione - po otrzymaniu zezwolenia - na nabycie maszyn, które będą czasowo używane w lokalizacji nieobjętej Specjalną Strefą Ekonomiczną (dalej SSE), mogą być traktowane jako wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą w rozumieniu § 6 w związku z § 3 rozporządzenia o specjalnych strefach ekonomicznych, będące podstawą do wyliczenia dopuszczalnej wielkości zwolnienia podatkowego z podatku CIT, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Zdaniem pełnomocnika Spółki brak jest jakichkolwiek podstaw do twierdzenia, iż wydatki poniesione przez Spółkę w celu nabycia przedmiotowych środków trwałych nie mogą zostać zaliczone do wydatków kwalifikujących się do objęcia w/w pomocą.
Ze stanowiskiem Strony nie zgodził się jednak organ podatkowy I instancji i postanowieniem z dnia 24.09.2007 r. Nr II/423/24b/07 uznał je za nieprawidłowe.
Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew powołując się na przepisy:
wskazał, iż:
Zdaniem organu I instancji: w przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.
Strona nie zgodziła się z interpretacją zaprezentowaną przez organ podatkowy i pismem z dnia 01.10.2007r. wniosła zażalenie na w/w postanowienie:
Wnioskodawca stwierdził, iż w cyt. § 6: poniesienie wydatków na nabycie środków trwałych na danym terenie - należy rozumieć jako wzbogacenie majątku danego przedsiębiorstwa kosztem określonych wydatków. Zdaniem Jednostki Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew nie uwzględnił, że przedsiębiorstwo będzie docelowo i trwale prowadzone na terenie ŁSSE, co pozwala - zdaniem Spółki ? na uznanie, iż wydatki poniesione zostały na terenie strefy.
Skarżący podnosi, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego wydając zaskarżone postanowienie, nie dokonał interpretacji przepisu co do zakresu i sposobu jego zastosowania, gdyż ograniczył się - zdaniem Wnioskodawcy - jedynie do przytoczenia jego treści, podczas gdy interpretacja powinna zawierać ocenę prawną stanowiska przedstawionego przez Spółkę. Ponadto, Spółka zarzuca, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź Widzew ograniczył się tylko do wykładni gramatycznej, nie sięgając po wykładnię systemową i funkcjonalną danego zagadnienia w świetle obowiązujących regulacji prawnych.
Postanawiając jak w sentencji Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi zważył, co następuje:
Zgodnie z treścią art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (tj. Dz. U. z 2007r. Nr 42, poz. 274): dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Ta generalna zasada znajduje swoje uszczegółowienie w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w świetle którego: wolne od podatku dochodowego są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.
Równocześnie art. 17 ust. 4 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowi, że powyższe zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34 tegoż artykułu, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.
Zatem, jak słusznie stwierdził organ I instancji, cytowany powyżej art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych statuuje obowiązek prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy ekonomicznej jako przesłankę warunkującą zwolnienie dochodu uzyskanego z takiej działalności z podatku dochodowego.
Podkreślić należy, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie jest jedynym aktem prawnym regulującym kwestie zwolnienia podatników z podatku dochodowego. Ustawodawca bowiem w rozporządzeniach dotyczących poszczególnych stref ekonomicznych doprecyzował zagadnienia związane z ulgami podatkowymi przysługującymi podmiotom prowadzącym działalność na terenach SSE.
Rozpatrując sprawę Spółki trzeba wobec tego przeanalizować zapisy ww. rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 27 października 2006r. w sprawie łódzkiej specjalnej strefy ekonomicznej.
I tak zgodnie z treścią § 5 ust. 1 ww. aktu: zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, pod warunkiem że:
Natomiast § 5 ust. 3 stanowi, iż zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 2, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.
O tym, czy dany wydatek może zostać uznany jako wydatek kwalifikujący się do objęcia pomocą, stanowi § 6 rozporządzenia w sprawie ŁSSE, zgodnie z którym: ?Za wydatki kwalifikujące do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia ...?
Warunki uzyskania zwolnienia określone przez ustawodawcę w zacytowanych przepisach są więc jasno określone, a jedną z okoliczności determinujących możliwość skorzystania ze zwolnienia jest fakt prowadzenia działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.
Wobec powyższego - zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi - niezrozumiały jest zarzut Spółki dotyczący naruszenia przez organ I instancji: § 6 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 27 października 2006r. w sprawie łódzkiej specjalnej strefy ekonomicznej.
Nieuzasadnionym jest również zarzut Jednostki, jakoby organ I instancji nie sięgnął po wykładnię systemową i funkcjonalną, ograniczając się jedynie do wykładni gramatycznej.
Obowiązujące bowiem reguły wykładni ? przyjęte zarówno przez doktrynę jak i orzecznictwo ? mówią, iż po wykładnię funkcjonalną, bądź systemową, należy sięgnąć tylko w sytuacji, kiedy wykładnia gramatyczna danego przepisu jest niewystarczająca i nie wyjaśnia pojawiających się wątpliwości. W zaskarżonej interpretacji natomiast takich wątpliwości nie ma. Zastosowana wykładnia gramatyczna przepisów, o których interpretację wystąpiła we wniosku Spółka, dała rezultaty nie budzące jakichkolwiek wątpliwości, gdyż analizowane przepisy w sposób jednoznaczny stanowią, że aby dane wydatki mogły zostać uznane za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą - w myśl § 6 cyt. rozporządzenia w sprawie łódzkiej specjalnej strefy ekonomicznej - muszą być poniesione na terenie strefy.
Nie zachodzi więc jakakolwiek potrzeba sięgnięcia po inne rodzaje wykładni, gdyż treść interpretowanych przepisów nie budzi żadnych wątpliwości.
Skarżący ponadto we wniesionym zażaleniu podnosi, iż w zaskarżonym postanowieniu Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew nie wyjaśnił pojęcia ?koszty inwestycyjne poniesione na terenie strefy?, które to pojęcie ? zdaniem Jednostki ? może budzić wątpliwości interpretacyjne.
W ocenie organu odwoławczego - Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew nie dokonywał interpretacji powyższego pojęcia, gdyż we wniosku o interpretację, Spółka nie wskazywała, aby budziło ono jej wątpliwości.
Ponadto należy wskazać, iż dane wydatki traktuje się jako poniesione na terenie strefy w sytuacji, gdy zostały poniesione dla inwestycji prowadzonej bezpośrednio w obszarze strefy. Natomiast w stanie faktycznym i prawnym wskazanym we wniosku o interpretację, jak i w złożonym zażaleniu Skarżący próbuje nakłonić organy podatkowe do przyjęcia podnoszonego przez Spółkę poglądu, iż nawet w sytuacji, gdy dane wydatki nie są ponoszone bezpośrednio dla inwestycji na obszarze specjalnej strefy ekonomicznej, ale są wydatkowane w celu prowadzenia na terenie strefy ? pomimo, iż są wydatkowane dla inwestycji prowadzonej poza obszarem specjalnej strefy ekonomicznej ? to należy je traktować jako poniesione na terenie strefy. Wnioskodawca stara się więc nakłonić ? wbrew treści obowiązujących przepisów - do potraktowania swojej sytuacji jako wyjątku od reguły, jaką jest konieczność poniesienia danego wydatku na terenie strefy, a nie w związku z inwestycją prowadzoną na obszarze strefy.
Zgodzić się należy z Podatnikiem co do kwestii, że do dnia 31.12.2006r. treść przepisu § 6 ust. 1 cyt. rozporządzenia w sprawie łódzkiej specjalnej strefy ekonomicznej brzmiała inaczej, gdyż wprowadzała warunek związku danego kosztu z realizacją inwestycji na terenie strefy ekonomicznej.
Z dniem 01. 01. 2007 r. treść cyt. przepisu uległa jednak zasadniczej zmianie, ponieważ ustawodawca przewidział, iż wydatki takie mają być poniesione na terenie strefy. W związku z tym, sam związek takiego wydatku z inwestycją prowadzoną w obszarze specjalnej strefy ekonomicznej - nie jest już wystarczający, a nawet z punktu widzenia treści cytowanego przepisu nie ma znaczenia. Istotne jest bowiem, aby dany wydatek był poniesiony na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, który to warunek jest sformułowany w sposób jednoznaczny i nie budzący jakichkolwiek wątpliwości.
Zgodzić się również należy ze skarżącym, iż prowadzona przez niego inwestycja jest związana z Łódzką Specjalną Strefą Ekonomiczną i ma za zadanie wzbogacać obszar strefy. Niewątpliwie w wyniku powyższej inwestycji ? w części, która zostanie zrealizowana w obszarze Łódzkiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej ? teren strefy zostanie wzbogacony, a założenia, które przyświecały utworzeniu tego rodzaju ?preferencyjnych? obszarów inwestycyjnych zostaną spełnione.
Ale jeszcze raz należy podkreślić, iż będzie tak tylko w zakresie tej części powyższej inwestycji, jaka zostanie dokonana na obszarze strefy. W zakresie pozostałych wydatków, które zostaną poniesione poza obszarem Łódzkiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej, nie skorzysta teren strefy, ale obszary położone poza strefą i to właśnie one zostaną wzbogacone, pomimo tego, że wydatki te zostaną poniesione w związku z inwestycją strefową.
Gdyby bowiem przyjąć pogląd reprezentowany przez Skarżącego, to należałoby odrzucić bardzo ścisłe rozgraniczenie terenu strefy dokonane przez ustawodawcę w cytowanym rozporządzeniu. Odnośnie miasta Łodzi obejmuje ono bardzo dokładne określenie ulic, po których biegnie granica wytyczająca obszar Łódzkiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej.
Fakt, iż dana inwestycja ma na celu utworzenie trwałego zakładu na terenie SSE i służy wzbogaceniu strefy, nie oznacza jednakże, iż dane wydatki będą poniesione na terenie strefy, w sytuacji gdy faktycznie zostaną poniesione na budowę ? nawet tymczasowego zakładu ? poza obszarem strefy.
Podkreślić bowiem jeszcze raz należy, iż decydujące znaczenie ma okoliczność, gdzie te wydatki zostaną poniesione. W tym stanie faktycznym i prawnym zostaną one poniesione na budowę zakładu i zakupu środków trwałych poza obszarem Łódzkiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej, i nie ma w świetle obowiązujących regulacji prawnych znaczenia fakt, iż w późniejszym okresie zostaną przeniesione do zakładu znajdującego się na terenie strefy. Pierwotnie bowiem wydatki zostaną poniesione celem prowadzenia działalności gospodarczej poza obszarem Łódzkiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej.
Ponadto należy podkreślić, iż cyt. § 6 ust. 1 in fine cyt. rozporządzenia w sprawie łódzkiej specjalnej strefy ekonomicznej stanowi, iż wydatki muszą być poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia. Tymczasem z treści wniesionego zażalenia wynika, iż Spółka do dnia dzisiejszego zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na obszarze strefy nie uzyskała. Tak więc jest to kolejna przesłanka, która musi być spełniona, aby dany wydatek mógł zostać uznany jako wydatek kwalifikujący się do objęcia pomocą, a która nie została przez Podatnika zrealizowana.
Dodatkowo wskazać należy, iż Podatnik błędnie zinterpretował pismo Łódzkiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej S.A. z dnia 27.07.2007r. - twierdząc, iż potwierdza ono prawidłowość dokonanej przez Spółkę interpretacji przepisów w zakresie prawa do zwolnienia podatkowego.
W w/w piśmie stwierdzono bowiem, iż ?akty prawne dot. Specjalnych Stref Ekonomicznych w Polsce nie przewidują takiego specjalnego przypadku i zagadnienie to powinno być przedmiotem urzędowej interpretacji podatkowej.?
Reasumując:
Należy stwierdzić, iż zarzuty podniesione przez Skarżącego w zażaleniu są oparte na błędnym przekonaniu Podatnika: iż pomimo, że wydatki są ponoszone na budowę zakładu znajdującego się poza obszarem SSE, gdzie działalność gospodarcza Podatnika będzie prowadzona poza obszarem strefy, to można je uznać jako ?efektywnie poniesione na terenie strefy?, ze względu na związek danej inwestycji z obszarem specjalnej strefy ekonomicznej.Interpretowany w zaskarżonym postanowieniu przepis § 6 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 27 października 2006r. w sprawie łódzkiej specjalnej strefy ekonomicznej, jak i - cytowany na wstępie uzasadnienia niniejszej decyzji - art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w sposób nie budzący wątpliwości pozwalają na przyjęcie stanowiska, że: wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie maszyn (przed rozpoczęciem działalności na terenie Łódzkiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej), które będą czasowo używane w lokalizacji nieobjętej strefą, nie mogą być traktowane jako wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą w myśl § 6 w związku z § 3 cyt. rozporządzenia w sprawie łódzkiej specjalnej strefy ekonomicznej (tj. jako wydatki poniesione na terenie specjalnej strefy ekonomicznej), co w konsekwencji spowoduje, że nie zostały spełnione przesłanki zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, wynikającego z treści przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Ponadto nadmienia się, iż stosownie do art. 14b § 1 w/w ustawy Ordynacja podatkowa - interpretacja, o której mowa w art. 14a § 1, nie jest wiążąca dla podatnika.