Czy kwartalne prowizje otrzymane od niemieckiego producenta w przypadku, gdy polskie firmy dokonują zakupów od firmy niemicekiej bez pośrednictwa Spółki, które wg niej nie są ani wynagrodzeniem za usługę pośrednictwa, ani rabatem czy upustem związanym z dokonanymi zakupami, powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, a cała kwota prowizji winna stanowić przychód podatnika ?

sygnatura: II-2/4218-0017/07/Int.

autor: Izba Skarbowa w Łodzi

data: 2007-08-14

Wnioskiem z dnia 21.03.2007 r. Spółka zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Śródmieście o udzielenie pisemnej informacji co do zakresu i sposobu stosowania przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej zwaną ustawą o VAT, oraz ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 54, poz. 654 ze zm.), dalej zwaną updop, w indywidualnej sprawie, przedstawiając następujący stan faktyczny:

Strona dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (igieł do maszyn szwalniczych) od niemieckiej firmy. Spółka jest jednocześnie jednym z największych odbiorców tych igieł na terenie Polski. Podatnik otrzymuje kwartalnie od niemieckiego producenta prowizje w przypadku, gdy polskie firmy dokonują zakupów od firmy niemieckiej bez pośrednictwa Spółki. Zdaniem Spółki uzyskana prowizja nie jest ani wynagrodzeniem za usługę pośrednictwa, ani rabatem czy upustem związanym z dokonanymi zakupami. W świetle powyższego nie powinna ona podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, a cała kwota prowizji winna stanowić przychód podatnika.

Z zaprezentowanym powyżej stanowiskiem podatnika nie zgodził się Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Śródmieście i postanowieniem z dnia 20.06.2007 r. Nr US II-423/21/07/MB uznał je za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ podatkowy uznał, iż otrzymana przez Spółkę prowizja za powstrzymanie się przez Spółkę od sprzedaży towarów na rzecz polskich odbiorców stanowi ?utracone korzyści wstrzymania sprzedaży do tych firm?. W związku z tym opisana czynność spełnia normę zawartą w art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju. Zatem podatnik winien wystawić firmie niemieckiej fakturę VAT, odprowadzić z niej należny podatek właściwemu urzędowi skarbowemu, a kwotę prowizji netto - na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 updop - zaliczyć do przychodów podatkowych.

W dniu 27.06.2007 r. Strona złożyła zażalenie na ww. postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Śródmieście zarzucając mu:

• błędną wykładnię przepisów podatkowych, a w szczególności art. 8 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 27 ust. 3 i 4 pkt 10 ustawy o VAT oraz art. 3 i 12 updop,
• nie rozstrzygnięcie istoty sprawy,
• nie rozpoznanie całego materiału dowodowego zebranego w sprawie

i wniosła jednocześnie o zmianę przedmiotowego postanowienia lub jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji. W opinii Skarżącego miejscem świadczenia usługi polegającej na zobowiązaniu się do powstrzymania się od dokonania czynności jest miejsce gdzie nabywca usługi ma siedzibę (w tym stanie faktycznym - Niemcy). Ponieważ w badanym przypadku kontrahentem jest firma niemiecka to zdaniem Strony Spółka powinna wystawić firmie niemieckiej fakturę w wartości netto, a zobowiązanym do rozliczenia podatku od towarów i usług jest firma mająca swoją siedzibę na terytorium Wspólnoty Europejskiej. Podatnik zatem otrzymaną prowizję winien traktować w całości jako przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Po przeanalizowaniu stanowiska Spółki zamieszczonego we wniosku, odpowiedzi udzielonej przez organ podatkowy oraz zażalenia Strony na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Śródmieście z dnia 20.06.2007 r., działając na podstawie art. 14 b § 2 i § 5 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdza co następuje:

Podstawową kwestią wymagającą wyjaśnienia w przedmiotowej interpretacji jest zagadnienie opodatkowania prowizji otrzymywanej przez Spółkę od firmy niemieckiej podatkiem od towarów i usług. Rozstrzygnięcie to ma bowiem kluczowe znaczenie dla określenia Podatnikowi prawidłowej podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 8 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formy, w jakiej dokonano czynności prawnej, zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji, świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powyższego wyraźnie wynika, że zacytowana definicja usług obejmuje nie tylko transakcje polegające na wykonaniu czynności przez usługodawcę, ale również transakcje nie wymagające aktywnego działania podatnika. Zatem zgodnie z przytoczoną treścią art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT istotą niektórych świadczeń jest zaniechanie polegające na nieczynieniu, bądź też na znoszeniu określonej sytuacji.

Nie ulega wątpliwości fakt, iż Spółka otrzymuje od firmy niemieckiej prowizję, która stanowi swego rodzaju wynagrodzenie za ?utracone korzyści?, a więc za to, że Strona nie dokonuje sprzedaży na rzecz innych firm (które to przedsiębiorstwa zaopatrują się w igły bezpośrednio u ww. niemieckiego producenta). Zatem z uwagi na odpłatny charakter owej czynności polegającej na zaniechaniu określonych działań należy uznać, że Spółka świadczy na rzecz firmy niemieckiej usługi, o których mowa w art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pk 1 ustawy.

Dla prawidłowej oceny przedstawionego przez Stronę stanu faktycznego niezbędne jest również określenie miejsca świadczenia przedmiotowych usług, za które Spółka otrzymuje prowizję. Ogólna zasada miejsca powstania obowiązku podatkowego w podatku od wartości dodanej została wyrażona w art. 27 ust. 1 ustawy, natomiast regulacje dotyczące miejsca świadczenia wymienione jako odstępstwa od zasady ogólnej, wyrażone zostały w art. 27 ust. 2-6 i art. 28 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem stosownie do brzmienia art. 27 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28. Odrębna regulacja ustalania miejsca opodatkowania przy świadczeniu usług została przewidziana m. in. dla usług polegających na zobowiązaniu się do powstrzymania się od dokonania czynności lub posługiwania się prawem, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 1-9 i 11 (art. 27 ust. 4 pkt 10 ustawy o VAT). Zgodnie z brzmieniem art. 27 ust. 3 ustawy o VAT w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz:

• osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, lub
• podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę

miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Jak wynika z powyższego odrębna regulacja ustalania miejsca świadczenia, przewidziana w przytoczonym przepisie art. 27 ust. 4 pkt 10 ustawy o VAT, dotyczy jedynie usług polegających na zobowiązaniu się do powstrzymania się od dokonania czynności lub posługiwania się prawem, w enumeratywnie wskazanych przypadkach, nie zaś każdego zobowiązania do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji. W ocenie organu odwoławczego świadczonych przez Stronę usług powstrzymywania się od dokonywania sprzedaży nie można zaliczyć do usług, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 10 ustawy o VAT. W konsekwencji podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ? stosownie do dyspozycji art. 27 ust. 1 ustawy ? w miejscu, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a więc na terytorium kraju.

Rozstrzygnięcie kwestii opodatkowania przedmiotowych prowizji podatkiem od towarów i usług umożliwia zajęcie prawidłowego stanowiska w sprawie zaliczenia tych prowizji do przychodów podatkowych Spółki. Otóż zgodnie z art. 12 ust. 1 pk 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Natomiast art. 12 ust. 4 pkt 9 updop stanowi, że do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług.
Zatem przychodem Spółki dla celów podatku dochodowego od osób prawnych jest kwota netto wynikająca z faktury VAT, jaką Spółka winna jest wystawiać niemieckiej firmie za usługi powstrzymania się od dokonania sprzedaży.