Czy dokonana przez Sp. z o. o., pełniącą rolę zarządcy nieruchomości, wymiana pokrycia dachowego w budynku mieszkalnym wielorodzinnym z użyciem nowoczesnych, trwalszych materiałów - stanowi inwestycję w obcym środku trwałym ?

sygnatura: 4218-0003/Int./07

autor: Izba Skarbowa w Łodzi

data: 2007-03-23

Na podstawie art. 14b § 2 i § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. ? Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny uchyla z urzędupostanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 17.01.2007r. Nr II/423-1/07 w sprawie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie - z tytułu rażącego naruszenia prawa.

Decyzja niniejsza jest ostateczna w administracyjnym toku instancji.

Wnioskiem z dnia 10.11.2006r., uzupełnionym pismem z dnia 11.12.2006r. Przedsiębiorstwo Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej Sp. z o. o. zwróciło się z prośbą o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w następującej sprawie: Spółka, której jedynym udziałowcem jest Gmina X administruje - na podstawie zawartej umowy - budynki stanowiące własność Gminy, w ramach której zobowiązana jest m.in. do utrzymywania stanu technicznego i sprawności użytkowej obiektów, ich konserwowania i naprawiania. PGKiM zawiera i wypowiada umowy najmu oraz pobiera należności od najemców i właścicieli lokali takie jak czynsz, opłaty eksploatacyjne, za media i inne. Stanowią one przychody Spółki w ujęciu rachunkowym i podatkowym, przeznaczane zaś są na bieżącą eksploatację i pokrycie kosztów własnych oraz regulowanie należności za media. W ramach wykonywanych zadań dokonano wymiany pokrycia dachowego w tych budynkach, tj. zastąpiono papę asfaltową blachą ocynkowaną, wydłużając okres użytkowania nowego pokrycia o 15 lat oraz zastąpiono papę asfaltową ? papą termozgrzewalną modyfikowaną, wydłużając w tym przypadku okres jej użytkowania o 5 lat. Wydatki w skali roku przekraczają 3.500 zł i zdaniem Spółki stanowią one ulepszenia w obcych środkach trwałych, od których dokonywane odpisy amortyzacyjne stanowić będą koszty uzyskania przychodów Podatnika.

Udzielając interpretacji w powyższym zakresie Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, iż ustawa z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) nie definiuje wprawdzie pojęcia ?inwestycji w obcym środku trwałym?, jednak w praktyce przyjmuje się, że taką inwestycją są nakłady poniesione na ulepszenie środka trwałego, który używany jest na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Natomiast umowa zawarta przez Wnioskodawcę nie jest umową, na podstawie której budynki zostały przyjęte przez Podatnika do używania, w związku z czym wydatki związane z wymianą pokrycia dachowego nie stanowią inwestycji w obcym środku trwałym i tym samym nie mogą być rozliczane w formie odpisów amortyzacyjnych. Mogą one natomiast stanowić koszt uzyskania przychodów, w świetle art. 15 ust. 1 ww. ustawy, który stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy, o ile podatnik wykaże związek poniesionego wydatku ze swoją działalnością.

Weryfikując postanowienie z dnia 17.01.2007r. Nr II/423-1/07 Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdza, iż zostało ono wydane z rażącym naruszeniem prawa, w związku z czym ? na mocy art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej ? podlega ono uchyleniu. Wg bowiem stanowiska prezentowanego w piśmiennictwie, jak i w orzecznictwie, rażące naruszenie prawa zachodzi w przypadku naruszenia przepisu nie pozostawiającego wątpliwości co do jego bezpośredniego rozumienia. Rażące to więc oczywiste, wyraźne, bezsporne. Inaczej mówiąc rażąco naruszono prawo, gdy akt administracyjny został wydany wbrew nakazowi lub zakazowi ustanowionemu w przepisie prawnym, gdy wbrew wszystkim przesłankom przepisu nadano prawa albo ich odmówiono, albo też wbrew tym przesłankom obarczono stronę obowiązkiem, albo uchylono obowiązki. Cechą rażącego naruszenia prawa jest więc to, że treść aktu pozostaje w sprzeczności z treścią przepisu przez proste ich zestawienie ze sobą.

I tak w niniejszej sprawie wskazać po pierwsze należy, iż zgodnie z art. 14a. § 2 Ordynacji podatkowej składając wniosek podatnik jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej zgromadzony materiał dowodowy nie jest wystarczający dla rozstrzygnięcia kwestii stanowiącej przedmiot zapytania. Przedstawiony stan faktyczny nie dał podstawy do stwierdzenia, iż umowa zawarta przez Wnioskodawcę nie jest umową, na podstawie której budynki zostały przyjęte przez Podatnika do używania, skoro jej treść nie została włączona do akt sprawy, a tym samym nie zostały zbadane warunki umowy w przedmiotowym zakresie. Naruszono w ten sposób § 2 art. 14a. Ordynacji podatkowej.

Po drugie treść art. 16a ust. 2 pkt 1 ww. ustawy z dnia 15.02.1992r., ani pozostałe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie wykluczają możliwości amortyzowania inwestycji w obcym środku trwałym w innych przypadkach niż używanie ulepszonego środka trwałego na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Stosowana praktyka, na którą powołuje się Urząd nie może stanowić podstawy do zawężającej wykładni prawa. Nastąpiło zatem naruszenie art. 16a ust. 2 pkt 1 ww. ustawy z dnia 15.02.1992r.

Po trzecie przyjęte przez strony umowy warunki współpracy nie mogą stanowić kryterium do kwalifikowania wydatków pod kątem remontowego bądź ulepszeniowego ich charakteru. Kryterium to wynika zaś z art. 16g ust. 13 ww. ustawy podatkowej, który stanowi, że ? środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.? Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny warto zaznaczyć przy tym, że ww. przepis odnosi się do okresu używania ulepszonego środka trwałego, nie zaś do okresu używania wymienionego elementu.

W ocenie organu weryfikującego naruszenie ww. przepisów nastąpiło w sposób rażący, gdyż treść wydanego postanowienia pozostaje w sprzeczności z treścią tych przepisów.Ponieważ uchylenie postanowienia w sprawie interpretacji skutkuje ponownym rozpatrzeniem wniosku Podatnika, organ uchylający wskazuje na konieczność przeanalizowania warunków przedmiotowej umowy w celu określenia tytułu prawnego Spółki do zarządzanych nieruchomości. W dalszej kolejności należałoby dokonać oceny stanu faktycznego pod kątem związku z przychodem, a następnie możliwości uznania wykonanych prac za inwestycje w obcych środkach trwałych, z uwzględnieniem kryteriów kwalifikowania przedmiotowych wydatków do remontu lub ulepszenia. Należy przy tym mieć na uwadze, iż jednoznaczne dokonanie takiej kwalifikacji wymaga ustalenia szeregu danych technicznych wraz z obliczeniem odpowiednich wskaźników lub posiadania opinii rzeczoznawcy. W przedmiotowej sprawie nasuwa się jednak jako istotny do rozważenia problem dotyczący prawidłowości zaliczania do przychodów Spółki czynszów i innych pobieranych opłat eksploatacyjnych, a tym samym pokrywania z nich kosztów. Pod takim również kątem winna być przeanalizowana umowa z Gminą na zarządzanie jej nieruchomościami. Z analizy postanowień tej umowy oraz aktu założycielskiego Spółki powinny wynikać zasady rozliczeń między stronami, m.in. istotnym byłoby ustalenie, która ze stron winna być podmiotem uzyskującym przychody z tytułu czynszów, a tym samym ponoszącym koszty utrzymania nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe oraz okoliczność, iż wskazane uchybienia mogą mieć istotny wpływ na wynik załatwienia wniosku o udzielenie interpretacji, postanowienie należało uchylić jako rażąco naruszające prawo.