Czy możliwe jest następstwo prawne spółki powstałej w wyniku dokonanego w trybie art.529 § 1 pkt 2 k.s.h. podziału w zakresie uprawnienia do korzystania z ulgi przyznanej decyzją Ministra Finansów spółce dzielonej

sygnatura: PBB1/421-17/05

autor: Izba Skarbowa w Katowicach Ośrodek Zamiejscowy w Bielsku-Białej
Izba Skarbowa w Katowicach Ośrodek Zamiejscowy w Bielsku-Białej

data: 2005-06-10

Decyzja

Na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach po rozpoznaniu zażalenia Spółki z o.o. ............... z dnia 30 marca 2005 r. na postanowienie Naczelnika Drugiego Śląskiego Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej z dnia 10 marca 2005 r. Nr ....... stwierdzające, iż stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 3 stycznia 2005 r. o udzielenie pisemnej interpretacji w sprawie sukcesji uprawnień podatkowych jest nieprawidłowe
- odmawia zmiany zaskarżonego postanowienia organu I instancji.

Uzasadnienie

Wnioskiem z dnia 3 stycznia 2005 r. Spółka z o.o. wystąpiła do Naczelnika Drugiego Śląskiego Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie dotyczącej sukcesji uprawnień podatkowych.
Z przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że na mocy decyzji Ministra Finansów z dnia 23 stycznia 1994 r., wydanej na podstawie przepisów ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz.U. Nr 60, poz. 253), S.A. ........... zwolniona została na warunkach określonych w tej decyzji z obowiązku zapłaty należnego podatku dochodowego do wysokości objętych i opłaconych do dnia 31 grudnia 1993 r. przez S.p. A. zs. na terenie Włoch akcji w kapitale akcyjnym Spółki za kwotę .......... stanowiących w dniu opłacenia równowartość ........ zł przeliczonych na złote według kursu kupna ogłaszanego przez NBP z dnia ich opłacenia.Zwolnieniem od podatku dochodowego objęte zostały dochody Spółki za okres, w którym suma całego należnego od tych dochodów podatku będzie równa równowartości zakupionych przez udziałowca zagranicznego za waluty obce akcji według kursu kupna ogłaszanego przez NBP z dnia ich zakupu oraz z uwzględnieniem w każdym roku podatkowym średniorocznych zmian tego kursu.

W latach 1994-1997 oraz w roku 1999 ...... S.A. korzystała z ww. zwolnienia, natomiast w latach 1998, 2000 i 2001 z przedmiotowego zwolnienia nie skorzystała w związku z wystąpieniem strat podatkowych za te okresy. Uchwałą z dnia 23 kwietnia 2002 r. Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy postanowiono dokonać podziału ........... S.A. w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 roku - Kodeks . spółek handlowych (Dz.U.Nr 94 poz.1037 ze zm.) poprzez zawiązanie nowych spółek z ograniczoną odpowiedzialnością. W związku z dokonanym podziałem powstały dwie nowe spółki, na które zgodnie z planem podziału. przeszedł cały majątek spółki dzielonej. Skutkiem podziału. ............ S.A. utraciła byt prawny i została z dniem 1 sierpnia 2002 r. wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego, nie wykorzystując w całości przysługującej jej na mocy ww. decyzji Ministra Finansów kwoty zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych.W przedstawionym stanie faktycznym wnioskodawca uważa, iż jako podmiot powstały wynikiem dokonanego podziału .............. S.A. wstąpił na mocy przepisów art. 93 § 6 i § 7 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w dniu podziału) w uprawnienia spółki zlikwidowanej, a zatem ma prawo do dalszego korzystania ze zwolnienia udzielonego ................ S.A. ww. decyzją Ministra Finansów. Przy czym zdaniem wnioskodawcy kwota możliwego do wykorzystania zwolnienia przez Spółkę winna zostać określona jako iloczyn niewykorzystanej przez podmiot zlikwidowany kwoty zwolnienia oraz udziału procentowego w kapitale akcyjnym tego podmiotu, który przeszedł na rzecz ............ Sp. z o.o.Postanowieniem z dnia 10 marca 2005 r. Naczelnik Drugiego Śląskiego Urzędu Skarbowego stwierdził, że stanowisko spółki przedstawione we wniosku z dnia 3 stycznia 2005 r. w zakresie sukcesji uprawnień podatkowych jest nieprawidłowe. W złożonym zażaleniu wniesiono o uchylenie ww. postanowienia i orzeczenie co do istoty sprawy poprzez uznanie, iż Spółka nabyła prawo do kontynuacji zwolnienia w zapłacie podatku dochodowego od osób prawnych, zarzucając zaskarżonemu aktowi naruszenie art. 93 § 6 Ordynacji podatkowej w brzmieniu z dnia podziału. przez przyjęcie, iż Spółka nie nabyła uprawnienia do kontynuacji zwolnienia wynikającego z decyzji Ministra Finansów, nabytego w związku z podziałem ............. S.A., oraz art. 2 Konstytucji RP polegające na naruszeniu konstytucyjnej zasady ochrony praw nabytych.

W związku z rozpoznaniem powyższego zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdza, co następuje:Z okoliczności przedstawionych we wniosku z dnia 3 stycznia 2005 r. wynika, że w związku z dokonanym w trybie art. 529 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (określonej w dalszej części decyzji k.s.h.) podziałem ................ S.A. powstały dwie nowe spółki, na które zgodnie z planem podziału przeszedł cały majątek spółki dzielonej............... S.A. na mocy decyzji Ministra Finansów z dnia 23 stycznia 1994 r. i na warunkach w tej decyzji określonych, zwolniona byłą z obowiązku zapłaty należnego podatku dochodowego do wysokości objętych w jej kapitale i opłaconych do dnia 31 grudnia 1993 r. przez udziałowca włoskiego za waluty obce akcji.
Uprawnienia tego jednak w pełnym zakresie ............ S.A. nie wykorzystała, bowiem wobec utraty bytu prawnego skutkiem dokonanego podziału, została w dniu 1 sierpnia 2002 r. wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego.Przepis art. 93 § 6 ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym w dniu 1 sierpnia 2002 r. (dzień podziału) przewidywał, iż o ile odrębne ustawy nie stanowią inaczej, w przewidziane przepisami prawa podatkowego uprawnienia osoby prawnej wykreślonej z właściwego rejestru na skutek jej podziału. wstępują osoby prawne powstałe w wyniku podziału - w zakresie uprawnień majątkowych (pkt 1) oraz wskazana w akcie o podziale jedna z nowo utworzonych osób prawnych - w zakresie uprawnień niemajątkowych (pkt 2). Regulacja ta odnosiła się również do uprawnień wynikających z decyzji administracyjnych wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego, o czym stanowił § 7 powołanego przepisu.
Z konstrukcji powołanego przepisu w sposób oczywisty wynika, że w związku z podziałem ustawodawca jako zasadę przyjął następstwo prawne w takim zakresie, w jakim odrębne ustawy nie stanowiły inaczej. Oznacza to, iż sukcesja uprawnień podatkowych osoby prawnej (wykreślonej skutkiem podziału. z właściwego rejestru) na nowo utworzone spółki, w stanie prawnym obowiązującym w 2002 r., mogła nastąpić jedynie w sytuacji, gdy taką możliwość dopuszczały obowiązujące przepisy prawa.Problematyka następstwa prawnego w przypadku podziału. spółki kapitałowej uregulowana została w przepisie art. 531 k.s.h., zgodnie z którym w zakresie praw i obowiązków cywilnoprawnych przewidziano sukcesję uniwersalną (§ 1), natomiast jeżeli chodzi o uprawnienia administracyjno-prawne, w szczególności dotyczące zezwoleń, koncesji oraz ulg przyznanych spółce dzielonej, ich przejście na spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną ma charakter ograniczony. Należy bowiem zauważyć, iż normujący tę kwestię przepis art. 531 § 2 k.s.h. stanowi, że na spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną powstałą w związku z podziałem, przechodzą z dniem podziału. bądź z dniem wydzielenia, w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.Z powołanego przepisu wynika. zatem, że przejście w wyniku podziału koncesji, zezwoleń albo ulg możliwe jest jedynie sytuacji, gdy możliwość taka przewidziana została w ustawie (k.s.h.) lub w treści decyzji przyznającej te uprawnienia, co w okolicznościach faktycznych rozpoznawanej sprawy nie -miało miejsca.
Zauważa się bowiem, iż ustawodawca w art. 618 k.s.h. zastrzegł, iż przepis art. 531 § 2 stosuje się do koncesji, zezwoleń oraz ulg przyznanych po dniu wejścia w życie ustawy, chyba że przepisy dotychczasowe przewidywały przejście takich uprawnień na spółkę nowo zawiązaną. Nie ulega więc wątpliwości, że art. 531 § 2 k.s.h. obejmuje swoim zakresem obowiązywania przejście w wyniku podziału koncesji, zezwoleń oraz ulg przyznanych, po 1 stycznia 2001 r. /tj. po dniu wejścia w życie ustawy - Kodeks spółek handlowych, a w odniesieniu do koncesji, zezwoleń oraz ulg przyznanych przed tą datą, ich przejście ogranicza wyłącznie do sytuacji, gdy taką możliwość dopuszczały uprzednio przepisy rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 27 czerwca 1934 r. - Kodeks handlowy (Dz.U. nr 57, poz. 502 ze zm.). Regulacje objęte uprzednio obowiązującym kodeksem handlowym nie normowały kwestii dotyczących podziału. spółki kapitałowej, nie zawierały też stosownych regulacji w zakresie sukcesji uprawnień podmiotu dzielonego.
W rozpoznawanym przypadku decyzja Ministra Finansów z dnia 23 stycznia 1994 r., przyznająca bezpośrednio spółce dzielonej n~ określonych warunkach i zasadach ulgę podatkową, wydana została w okresie obowiązywania kodeksu handlowego, którego przepisy jak wyżej wskazano, stosownych regulacji w kwestii sukcesji uprawnień podmiotu dzielonego nie zawierały. W tej sytuacji wykluczone jest z mocy art. 531 § 2 k.s.h., skutkiem zastrzeżenia wynikającego z art. 618 k.s.h., następstwo prawne spółki powstałej w wyniku podziału. w zakresie uprawnienia do korzystania z ulgi przyznanej ww. decyzją Ministra Finansów spółce dzielonej, co uzasadnia stwierdzenie, że uprawnienie przyznane ............. S.A. powyższą decyzją z dnia 23 stycznia 1994 r. wygasło z chwilą ustania bytu prawnego tego podmiotu w związku z jego podziałem.
W tym stanie rzeczy za bezzasadne należy uznać zarzuty naruszenia art. 93 § 6 Ordynacji podatkowej oraz art. 2 Konstytucji RP.
Jednocześnie podkreślić należy, iż nie znajduje podstaw prawnych stanowisko Spółki wskazujące, iż w zakresie sukcesji uprawnień do powyższej ulgi, winny być stosowane wyłącznie przepisy regulujące prawa i obowiązki podatkowe, a więc Ordynacji podatkowej oraz ustaw regulujących zagadnienia podatkowe. Precyzując powyższe stanowisko Spółka zdaje się nie zauważać, iż regulacja zawarta w wyżej powołanym przepisie art. 93 § 6 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w r. 2002), dotycząca sukcesji uprawnień w związku z podziałem osoby prawnej, oparta jest na zastrzeżeniu: "o ile odrębne ustawy nie stanowią inaczej".
Zastrzeżenie to oznacza generalne założenie pierwszeństwa stosowania zawartych w przepisach innych ustaw szczegółowych, rozwiązań w tej kwestii. Takie rozwiązania w innych ustawach zostały też zawarte.
Za przykład można tutaj przytoczyć art. 7 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) wykluczający pokrycie strat m.in. podmiotu dzielonego z dochodu jego następcy prawnego, art. 12 ustawy z dnia 13 października. 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz.U. Nr 142, poz. 702 ze zm.) ograniczający przechodzenie NIP na następców prawnych, czy wreszcie przepisy aktu regulującego funkcjonowanie spółek kapitałowych tj; kodeksu spółek handlowych, który w omówionym wyżej art. 618 ograniczył przejście w wyniku podziału uprawnień administracyjno-prawnych powstałych pod rządami kodeksu handlowego do sytuacji, gdy taką możliwość przewidywały przepisy dotychczasowe.
W świetle powyższego za bezzasadne należy uznać stanowisko skarżącej, iż kwestia sukcesji uprawnień do powyższej ulgi, nie powinna być rozpatrywana w oparciu o przepisy kodeksu spółek handlowych, skoro stwierdzenie to pozostaje w oczywistej sprzeczności z zawartym w ww. art. 93 § 6 Ordynacji podatkowej zastrzeżeniem dającym w tej materii prymat przepisom innych ustaw.
Mając powyższe na uwadze orzeczono jak w sentencji decyzji. Decyzja niniejsza jest ostateczna w administracyjnym toku instancji.
Na mocy art. 143 Ordynacja podatkowej decyzja została wydana z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku z dnia 3 stycznia 2005 r. oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie wystąpienia tych zdarzeń.
Stosownie do art.l4b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika ;wiąże natomiast właściwe dla niego organy podatkowe i organy kontroli skarbowej .
Na decyzję służy skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Ośrodek Zamiejscowy w Bielsku-Białej, w terminie 30 dni od daty jej doręczenia.