Czy wystawione korekty do faktur sprzedaży, korygujące pierwotną cenę z dnia wystawienia faktury do ceny sprzedaży umówionej według kursu z dnia zapłaty, mogą być księgowane i rozliczane do podatku dochodowego w miesiącu wystawienia korekty, czy musi być korygowany przychód miesiąca, w którym dokonano dostawy i wystawiono pierwotną fakturę?

sygnatura: ITPB3/423-549/08/PS

autor: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy

data: 2008-12-30

Wniosek ORD-IN: [ 674 kB]

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoznania przychodu w związku z wystawianiem faktur korygujących - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 października 2008 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoznania przychodu w związku z wystawianiem faktur korygujących.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podpisała umowę w miesiącu czerwcu 2007 roku na sprzedaż swoich wyrobów mrożonych polskiej firmie, ale z przeznaczeniem na eksport do Rosji. Szczegółowy asortyment towaru oraz cenę wyrażoną w USD określa cennik załączony do niniejszej umowy. Sprzedaż towaru odbywa się na podstawie zamówień kupującego, określających ilość, asortyment i termin odbioru. Sprzedaż następuje na podstawie faktur wystawionych przez Spółkę, wyrażonych w PLN, po przeliczeniu ceny wyrażonej w USD według kursu kupna z dnia wystawienia faktury. Termin zapłaty ustalono na 60 dni od daty zakupu. Aneksem z dnia 28 grudnia 2007 roku dodano w jednym z paragrafów umowy zapis, że od dnia 1 stycznia 2008 roku faktury sprzedaży wystawiane w PLN według kursu z dnia wystawienia faktury, będą korygowane korektą faktury VAT na podstawie wpłat dokonanych na konto sprzedającego według aktualnego z dnia zapłaty kursu USD. Ceny sprzedaży ustalono według kursu z dnia zapłaty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wystawione korekty do faktur sprzedaży, korygujące pierwotną cenę z dnia wystawienia faktury do ceny sprzedaży umówionej według kursu z dnia zapłaty, mogą być księgowane i rozliczane do podatku dochodowego w miesiącu wystawienia korekty, czy musi być korygowany przychód miesiąca, w którym dokonano dostawy i wystawiono pierwotną fakturę...

Powołując się na art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka wskazuje, iż żaden przepis nie określa momentu ujęcia w przychodach faktur korygujących. Dlatego też Wnioskodawca wystawiane korekty do faktur sprzedaży opisanych we wniosku w trakcie roku podatkowego ujmuje w miesiącu ich wystawienia. Natomiast na przełomie roku podatkowego Spółka korygowała przychód poprzedniego roku do miesiąca złożenia deklaracji CIT-8 do urzędu skarbowego. Rok podatkowy podatnika trwa od dnia 1 czerwca do dnia 31 maja.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 3 ww. ustawy za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Za datę powstania przychodu w myśl art. 12 ust. 3a powyższej ustawy uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.

Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu należnego ma zatem dzień dokonania czynności - wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego wykonania usługi lub jej częściowego wykonania. Jeżeli jednak zdarzenia te wystąpią po dniu wystawienia faktury czy po dniu dokonania zapłaty należności, wówczas w dacie tych wcześniejszych okoliczności powstanie przychód należny.

Przepisy ustawy podatkowej, odnoszące się do przychodów osiąganych z działalności gospodarczej osoby prawnej nie wskazują przy tym, co należy rozumieć pod pojęciem przychodu należnego. Dlatego też, można w tym zakresie posłużyć się m.in. definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (http://sjp.pwn.pl/lista.php...co=nale%BFny), stanowiącą, że "należny" to przysługujący, należący się komuś bądź czemuś. O przychodzie należnym można zatem mówić, jeśli przedsiębiorcy przysługuje uprawnienie do jego otrzymania. Jego powstanie co do zasady związane jest z momentem powstania wierzytelności. Jako przychód należny powinno się zatem traktować kwoty, jakie są należne podatnikowi, czyli takie, których wydania może zażądać od kontrahenta. Innymi słowy, przychodem należnym, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest przychód, będący należnością (wierzytelnością), ustaloną między stronami, powstałą na skutek wykonania danego świadczenia w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż w 2007 roku Spółka podpisała umowę na sprzedaż swoich wyrobów mrożonych polskiej firmie, ale z przeznaczeniem na eksport do Rosji. Sprzedaż następuje na podstawie faktur wystawionych przez podatnika, wyrażonych w PLN, po przeliczeniu ceny wyrażonej w USD według kursu kupna z dnia wystawienia faktury.

Zwrócić należy uwagę, iż w przedmiotowej sprawie, w momencie sprzedaży wyrobów mrożonych kwotą należną jest cena wskazana w wystawionej fakturze VAT. Stosownie zatem do art. 12 ust. 3a datą powstania przychodu w przedstawionym stanie faktycznym jest dzień wydania towaru, nie później jednak niż dzień wystawienia faktury dokumentującej to zdarzenia gospodarcze. Wskazać należy również, iż w momencie rozpoznania przychodu z tytułu sprzedaży tych wyrobów, podatnik nie ma podstaw do ujawnienia w księgach podatkowych przychodów w innej wartości, niż te które wynikają z wystawionych faktur VAT.

Z przedstawionych przez Wnioskodawcę okoliczności wynika jednak, iż w związku z wahaniami kursu USD, w dniu faktycznej zapłaty za dostarczone towary, Spółka wystawia fakturę korygującą, wskazującą należność w prawidłowej wysokości.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają szczególnych zasad dokonywania korekt przychodów. Zatem korekta przychodu wynikająca z danej faktury korygującej, powinna być odnoszona do uprzednio wykazanego przychodu należnego, ponieważ późniejsze określenie go w prawidłowej wysokości nie niweczy postanowień cytowanych przepisów traktujących o dacie jego powstania.

Innymi słowy, późniejsze wystawianie korygujących faktur VAT skutkuje jedynie zmianą wysokości przychodów, nie zaś datą ich powstania. Faktura korygująca wystawiona przez Spółkę służy rzetelnemu obliczeniu (doprecyzowaniu) prawidłowej wysokości już osiągniętego przychodu należnego za dany okres rozliczeniowy, która to wysokość została wcześniej określona w niewłaściwej wysokości.

Reasumując, faktury korygujące wystawiane przez Spółkę, dotyczące sprzedaży wyrobów mrożonych, powinny być odnoszone do uprzednio wykazywanych przychodów należnych, niezależnie od tego czy dotyczą sprzedaży dokonywanej w trakcie roku podatkowego, czy na przełomie roku podatkowego, ponieważ późniejsze wystawianie faktur nie powoduje zmiany daty powstania tych przychodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.