Kiedy nastepuje rozpoczęcie pierwszego roku podatkowego Spółki.

sygnatura: 1471/DPR2/423-92/07/JB

autor: Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie

data: 2007-08-29

P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w zw. z § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r.- Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005r. Nr. 8, poz.60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny

postanawia

-uznać stanowisko Strony za prawidłowe.

U z a s a d n i e n i e

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka zawiązana została na podstawie sporządzonej w formie aktu notarialnego umowy spółki z dnia 24 listopada 2006 r. W dniu 8 grudnia 2006r. Spółka została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym. W Umowie Spółki zawarte zostało postanowienie, na podstawie którego rok obrotowy Spółki rozpoczyna się l października i trwa do 30 września roku następnego. Spółka zamierza w terminie do l lipca 2007r. złożyć zawiadomienie do Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego o wyborze roku podatkowego innego niż rok kalendarzowy.

W chwili obecnej Spółka nie posiada żadnych aktywów poza środkami pieniężnymi wniesionymi na pokrycie jej kapitału zakładowego. Spółka nie zatrudnia też żadnych pracowników. Do tej pory Spółka nie podjęła działalności gospodarczej - tj. nie zostały zrealizowane żadne transakcje mające na celu osiągnięcie dochodu/przychodu. Działalność gospodarcza Spółki ma zostać rozpoczęta z dniem l czerwca 2007 r., kiedy to na zasadach określonych w art. 528 § l pkt 4 Kodeksu spółek handlowych (Dz.U. z 2001 r., Nr 94, poz. 1037 z późniejszymi zmianami) Spółka przejmie zorganizowaną część przedsiębiorstwa wraz z jej dotychczasowymi klientami, wydzieloną ze spółki B Sp. z o.o. Plan podziału dotyczący ww. restrukturyzacji został zgłoszony do Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 28 grudnia 2006r., a dzień podziału ustalony został na l czerwca 2007r. Z dniem podziału Spółka nabędzie składniki majątkowe niezbędne dla prowadzenia działalności gospodarczej oraz przejmie do wykonania umowy handlowe, których do tej pory stroną był B Sp. z o.o. i rozpocznie działalność w zakresie, w jakim do tej pory była ona wykonywana przez wydzielaną część. Z tym dniem Spółka rozpocznie realizację transakcji generujących przychód/dochód.

Spółka pragnie dodatkowo podkreślić, iż w dniu 30 kwietnia 2007r. Spółka złożyła do tut. Urzędu Skarbowego zgłoszenie identyfikacyjne (NIP-2) oraz wniosek o rejestrację dla celów podatku od towarów i usług (VAT-R), w których wskazano datę l czerwca 2007 r. jako datę rozpoczęcia działalności oraz datę dokonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spółka wskazuje, że zgodnie z zasadami przyjętymi przez ustawodawcę w art. 8 ust. 2 w zw. z art. 8 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku podjęcia po raz pierwszy działalności pierwszy rok podatkowy trwa od dnia rozpoczęcia działalności do końca roku kalendarzowego albo do ostatniego dnia wybranego roku podatkowego, nie dłużej jednak niż dwanaście kolejnych miesięcy kalendarzowych. Podstawą dla poprawnego zastosowania art. 8 ust. 2 w/w ustawy, zdaniem Spółki, jest prawidłowa interpretacja pojęcia ,,rozpoczęcie działalności" wyznaczającego początek roku podatkowego.Zdaniem Spółki - pomimo braku jednoznacznej definicji - pojęcie ,,rozpoczęcie działalności" należy rozumieć jako rozpoczęcie działalności gospodarczej określonej w art. 3 pkt 9 ustawy Ordynacja podatkowa - tj. działalności zarobkowej generującej dochody/przychody będące przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W opinii Spółki w przedmiotowej sprawie niezwykle istotne jest ustalenie zakresu zastosowania regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - tj. określenie kręgu podmiotów (podatników) podlegających obowiązkom i zasadom ustanowionym w ustawie, w tym także regulacjom dotyczącym określenia roku podatkowego.Zgodnie z art. 7 § l ustawy Ordynacja podatkowa podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka nieposiadająca osobowości prawnej, podlegające z mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Zakres podmiotowy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych ograniczony został co do zasady do osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji - pod warunkiem jednak, iż powstał wobec nich obowiązek podatkowy określony w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponadto, w myśl ogólnej zasady ustanowionej w art. 4 ustawy Ordynacja podatkowa obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustawy nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Na poparcie powyższego Spółka powołuje się na wyrok NSA z dnia 6 sierpnia 1992 r., sygn. akt: III SA 709/92.

Takim właśnie zdarzeniem kreującym obowiązek podatkowy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zdaniem Spółki, jest - zgodnie z art. 3 cyt. ustawy - wystąpienie dochodu/przychodu podatkowego ustalanego zgodnie z art. 7 ustawy podatkowej, z tym bowiem momentem powstaje wobec jednostki obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. W związku z wystąpieniem pierwszego dochodu/przychodu podatkowego jednostka uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych i zostaje zaliczona do zakresu podmiotowego określonego w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Od tego momentu również zaczyna podlegać obowiązkom i regulacjom wynikającym z ustawy - w tym także regulacjom dotyczącym sposobu określania roku podatkowego jednostki oraz obowiązkom informacyjnym. Spółka wskazuje, że powyższe stanowisko zostało potwierdzone m.in. w postanowieniu Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdyni z dnia 4 lipca 2006 r. sygn. akt: 1-2/423-0001/06. Mając na uwadze powyższe, w opinii Strony, warunkiem koniecznym wygenerowania jakiegokolwiek dochodu/przychodu podatkowego - a tym samym powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych - jest realizacja przez jednostkę transakcji handlowych (np. sprzedaży towarów). Po raz pierwszy obowiązek podatkowy powstaje zatem z chwilą podjęcia działalności zarobkowej, która ze swojej definicji ukierunkowana jest na uzyskiwanie dochodów/przychodów. Zgodnie natomiast z art. 3 pkt 9 ustawy Ordynacja podatkowa każda działalność zarobkowa jest działalnością gospodarczą. W konsekwencji powyższego, dopiero w momencie podjęcia działalności gospodarczej jednostka uzyskuje status podatnika i podlega regulacjom ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (także w zakresie określenia roku podatkowego).

Zdaniem Spółki należy zwrócić uwagę na fakt, iż poza sferą zainteresowania ustawodawcy w powyższym zakresie pozostają jednostki nie dokonujące żadnych transakcji zmierzających do osiągnięcia dochodu/przychodu podatkowego, czyli nieprowadzące działalności gospodarczej - a tak będzie w przypadku Spółki do dnia l czerwca 2007r. Jednostki takie nie są bowiem podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i nie podlegają regulacjom wynikającym z tej ustawy. W stosunku do takiej jednostki nie można mówić, iż rozpoczął się rok podatkowy, o którym mowa w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Konkludując, Spółka jest przekonana, iż przedstawione przez nią stanowisko co do określenia rozpoczęcia jej pierwszego roku podatkowego na dzień l czerwca 2007 r. należy uznać za prawidłowe, bowiem:

- obowiązkom wynikającym z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w tym także regulacjom dotyczącym roku podatkowego) podlegają wyłącznie podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych;

- podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych jest osoba prawna, na której na mocy w/w ustawy ciąży obowiązek podatkowy;

- obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych powstaje w momencie wystąpienia dochodu/przychodu podatkowego;

- warunkiem koniecznym wystąpienia dochodu/przychodu podatkowego jest podjęcie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy Ordynacja podatkowa - tj. w przypadku Spółki realizacja transakcji obejmujących sprzedaż i dzierżawę towarów (sprzętu medycznego i odczynników);

- rozpoczęcie działalności w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy utożsamiać z datą rozpoczęcia działalności gospodarczej.

Spółka wskazuje, że zaprezentowane przez nią powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez organa podatkowe m.in.: w postanowieniu wydanym przez Naczelnika tut. Urzędu z dnia 09.02.2006r., nr 1471/DPD1/423-122/05/KK oraz w postanowieniu z dnia 02.01.2006r. nr1434/PP/423-16/05/06/HG wydanym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa - Praga. Ponadto Spółka pragnie zauważyć, iż w przypadku rozpoczęcia działalności gospodarczej po raz pierwszy rok podatkowy - zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - trwa od dnia podjęcia działalności gospodarczej do:

-końca roku kalendarzowego, albo

- do ostatniego dnia roku podatkowego wybranego przez podatnika - pod warunkiemjednak złożenia do naczelnika właściwego urzędu skarbowego przez podatnika wterminie 30 dni od dnia rozpoczęcia działalności gospodarczej stosownegozawiadomienia o wyborze roku podatkowego innego niż rok kalendarzowy.

W konsekwencji powyższego, Spółka stoi na stanowisku, że pierwszy rok podatkowy Spółki trwać będzie:

- od dnia l czerwca 2007 r. - tj. począwszy od momentu dokonania pierwszej transakcjiw zakresie działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę - czyli realizacjipierwszej transakcji sprzedaży lub dzierżawy sprzętu medycznego oraz odczynników;

- do dnia 31 grudnia 2007 r. (tj. do końca bieżącego roku kalendarzowego) albo do dnia30 września 2007 r. (tj. ostatniego dnia roku podatkowego wybranego przez Spółkę -w przypadku złożenia Naczelnikowi tut. Urzędu Skarbowego najpóźniej do dnia l lipca2007 r. zawiadomienia o wyborze roku podatkowego innego niż rok kalendarzowy).

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie stwierdza, co następuje:

Rok podatkowy jest jedną z podstawowych instytucji prawa podatkowego w zakresie opodatkowania osób prawnych, albowiem jest on okresem rozliczeniowym. Jego długość, co do zasady, pokrywa się z rokiem kalendarzowym i wynosi 12 miesięcy. W art. 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r.- Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005r. Nr. 8, poz.60 ze zm.) ustawodawca określa, iż rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa stanowi inaczej. Szczegółowe zasady kształtowania roku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostały określone w art.8 ust.1-7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r Nr.54, poz.654 ze zm). Zgodnie z art.8 ust.1 w/w ustawy rokiem podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 2, 2a, 3 i 6, jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników i zawiadomi o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego; wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych.

W przypadku podjęcia po raz pierwszy działalności, pierwszy rok podatkowy trwa od dnia jej rozpoczęcia do końca roku kalendarzowego - zgodnie z art.8 ust.2 ustawy. Przepisy dopuszczają również możliwość innego ukształtowania długości pierwszego roku podatkowego:

-rok ten może trwać od dnia rozpoczęcia działalności do ostatniego dnia wybranego roku podatkowego, nie dłużej jednak niż dwanaście kolejnych miesięcy kalendarzowych (ust.2),

-w przypadku podjęcia po raz pierwszy działalności w drugiej połowie roku kalendarzowego i wybrania roku podatkowego pokrywającego się z rokiem kalendarzowym, pierwszy rok podatkowy może trwać od dnia rozpoczęcia działalności, do końca roku kalendarzowego, następującego po roku, w którym rozpoczęto działalność (ust.2a).

W obu przypadkach powiadomienie właściwego naczelnika urzędu skarbowego powinno nastąpić w terminie 30 dni od dnia rozpoczęcia działalności, stosownie do art.8 ust.5 ustawy, który stanowi, iż osoby prawne i jednostki organizacyjne, które nie były dotychczas podatnikami w rozumieniu ustawy, dokonują zawiadomienia, o którym mowa w ust.1, w terminie 30 dni od dnia rozpoczęcia działalności. Rozważając kwestię ustalenia pierwszego roku podatkowego istotne jest określenie momentu ,,rozpoczęcia działalności". Jednakże ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje, co należy przyjąć za dzień rozpoczęcia działalności. Niemniej jednak dla celów podatkowych istotnym jest wystąpienie zdarzenia wpływającego na powstanie obowiązku podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych po stronie danego podmiotu. Ważne zatem jest ustalenie, czym jest obowiązek podatkowy i jakie podmioty jemu podlegają. Zgodnie z art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu, zaś obowiązkiem podatkowym na podstawie art. 4 w/w ustawy jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Zdarzeniem takim jest fakt osiągnięcia dochodu lub poniesienia straty w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dochodem zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym, jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Wobec powyższego, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za moment rozpoczęcia działalności należy uznać dzień pierwszego zdarzenia wywołującego skutki o charakterze majątkowym lub finansowym, które zakwalifikowane są na gruncie tej ustawy do przychodów bądź kosztów uzyskania przychodów. Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że powstanie przychodów lub kosztów uzyskania przychodów nie zostało uzależnione od podjęcia bądź prowadzenia działalności gospodarczej. Własne stanowisko w sprawie zaprezentowane przez Spółkę w wystąpieniu stanowi nie znajdujące potwierdzenia w obowiązujących przepisach, jak również w orzecznictwie, zawężenie stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyłącznie do działalności gospodarczej oraz podmiotów gospodarczych. Obowiązek podatkowy, jak przedstawiono wyżej, może powstać niezależnie od podjęcia działalności gospodarczej i zdarzenie takie może zaistnieć przed uzyskaniem pierwszego przychodu z działalności gospodarczej. Argumentację przedstawioną przez Spółkę należy zatem uznać za nieprawidłową.

W przedmiotowym wniosku Spółka wskazuje, że od momentu rejestracji w Krajowym Rejestrze Sądowym, tj. od dnia 8 grudnia 2006r. nie podjęła jeszcze działalności gospodarczej, a nastąpi to dopiero w momencie przejęcia przez nią zorganizowanej części przedsiębiorstwa wydzielonej ze spółki B Sp. z o.o., czyli w dniu 1 czerwca 2007r. Zdaniem Spółki dzień 1 czerwca 2007r. jest dniem rozpoczęcia jej działalności gospodarczej zdefiniowanej w art.3 ust.9 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym przez działalność gospodarczą rozumie się każdą działalność zarobkową w rozumieniu przepisów prawa działalności gospodarczej (...). Dzień 1 czerwca 2007r. może stanowić pierwszy dzień jej roku podatkowego, o ile przed tym dniem nie wystąpiły zdarzenia zdefiniowane na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych np. przychody finansowe lub inne. Konsekwentnie, o ile Strona w ustawowym terminie złoży stosowne zawiadomienie do organu podatkowego, pierwszy rok podatkowy będzie trwał do dnia 30.09.2007r. Jeżeli Podatnik nie dopełni warunku zawiadomienia organu podatkowego, pierwszy rok podatkowy zakończy się dnia 31.12.2007r. W tym miejscu jednak należy zwrócić uwagę, iż w przedmiotowym wniosku Spółka wskazuje, że posiada aktywa w postaci środków pieniężnych wniesionych na pokrycie jej kapitału zakładowego. Niewątpliwie środki te mogą wpłynąć na powstanie przychodów/ kosztów podatkowych Spółki w związku z koniecznością ich obsługi. W przypadku Spółki o rozpoczęciu działalności, a tym samym roku podatkowego może decydować wystąpienie zdarzenia, w wyniku którego zgromadzone przez Spółkę środki pieniężne wywołują skutki o charakterze majątkowym lub finansowym, a nie moment realizacji pierwszej transakcji sprzedaży lub dzierżawy sprzętu medycznego. Reasumując, Naczelnik tut. Urzędu uznaje określone przez Spółkę w niniejszym wniosku daty rozpoczęcia i zakończenia roku podatkowego za prawidłowe i zgodne z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, o ile w pierwszej kolejności aktywa Spółki w postaci środków pieniężnych nie wygenerowały w żaden sposób przychodów lub kosztów podatkowych.Mając powyższe na uwadze, postanowiono jak na wstępie. Niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz obowiązującego w tym stanie faktycznym stanu prawnego.

P o u c z e n i e

Niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla Strony i jest wiążąca dla organów podatkowych oraz organów kontroli skarbowej właściwych dla Strony - do czasu jej zmiany lub uchylenia (art. 14b § 1 i 2 ustawy - Ordynacja podatkowa). Na niniejsze postanowienie służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, za pośrednictwem Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego w terminie 7 dni od dnia jego doręczenia (art.14a § 4 w związku z art.236 § 2 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa).