Czy odsetki wypłacone w ramach Umowy o świadczenie usługi db - CashSweepPL oraz Umowy cesji wierzytelności z tytułu kredytów w Rachunku podlegają w Polsce przepisom o niedostatecznej kapitalizacji.

sygnatura: 1471/DPR2/423-108/07/JB

autor: Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie

data: 2007-08-09

P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w zw. z § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r.- Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005r. Nr. 8, poz.60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku Spółki z dnia 28 maja 2007r. (data wpływu do Urzędu - 1 czerwca 2007r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny

postanawia

-uznać stanowisko Strony w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za prawidłowe.

Uzasadnienie

Z przedstawionego przez Stronę stanu faktycznego wynika, że Spółka zawarła z bankiem Umowę o świadczenie usługi db - CashSweepPL oraz Umowę cesji wierzytelności z tytułu kredytów w Rachunku (zawarta w celu wykonania Umowy o świadczenie usługi db - CashSweepPL). Na podstawie tej umowy bank oferuje Spółce usługę kompleksowego zarządzania płynnością finansową w ramach w/w umów. Klienci korporacyjni banku, w tym Spółka, będący członkami grupy kapitałowej (,,Grupa Spółek"), podpisali z bankiem takie same umowy oraz otworzyli Rachunki. Spółki są polskimi rezydentami lub rezydentami innych państw. Dla celów realizacji niniejszych umów, bank na podstawie umowy o prowadzenie Rachunku, otwiera dla każdego z Rachunków należących do podmiotów z Grupy Spółek, Subkonto w celu umożliwienia bankowi dokonywania czynności wynikających z realizacji umowy db-CashSweepPL. W/w usługa kompleksowego zarządzania płynnością finansową (cash pooling) ma na celuzwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez podmioty zGrupy Spółek, poprzez odpowiednie wykorzystanie sumy dziennych sald (zarównododatnich, jak i ujemnych) na Rachunkach podmiotów z Grupy Spółek. Z tytułu świadczenia na rzecz Spółki oraz innych podmiotów z Grupy Spółekprzedmiotowej usługi, bank pobiera miesięczne wynagrodzenie w formie prowizji.

Funkcjonowanie umowy przedstawia się następująco: Koniec dnia roboczego

- Najwcześniej o godzinie 17.30, jednak nie wcześniej niż przed rozliczeniem przez bank płatności przychodzących na Rachunki trzecią sesją systemu płatniczego Elixir każdego Dnia Roboczego, bank dokonuje następujących czynności w odniesieniu do każdego z Rachunków oraz Subkonta:

a) ustalenie salda na każdym z Rachunków;

b) zsumowanie wszystkich sald dodatnich i zsumowanie wszystkich sald ujemnych na Rachunkach oraz ustalenie, która z tych sum jest niższa, a która wyższa w wartościach bezwzględnych;

c) przeniesienia całości sald składających się na sumę sald, która okazała się niższa wwartościach bezwzględnych z Rachunków, na których te salda wystąpiły, na odpowiednie Subkonta;

d) przeniesienie części sald składających się na sumę sald, która okazała się wyższa w wartościach bezwzględnych z Rachunków, na których te salda wystąpiły, na odpowiednie Subkonta w takiej wysokości, aby przeniesiona na Subkonta suma sald dodatnich równała się sumie przeniesionych sald ujemnych, przy czym z każdego Rachunku zostanie przeniesiona taka kwota, której udział w całości kwot przenoszonych, stosownie do postanowień tego punktu, odpowiada udziałowi salda tego Rachunku w sumie sald składających się na wyższą wartość bezwzględną.

- Przenoszenie sald na Rachunkach odbywa się na podstawie Umowy cesji wierzytelności z tytułu kredytów w Rachunku.

- Zgodnie z powyższym, na koniec każdego Dnia Roboczego, bank może przenieść nakażdą Spółkę lub inne podmioty z Grupy Spółek posiadające Rachunek, na którym podokonaniu przez bank powyższych czynności, wystąpiło saldo dodatnie (,,KlientPosiadający Saldo Dodatnie"), wierzytelności przysługujące bankowi wobec Klientówposiadających Rachunki, na których na koniec każdego Dnia Roboczego wystąpiło saldoujemne (,,Klienci Posiadający Saldo Ujemne").

- Bank dokonuje przelewów wierzytelności wobec Klientów Posiadających Saldo Ujemnena rzecz Klientów Posiadających Saldo Dodatnie według swobodnego wyboru w zakresieprzelewanych kwot, jak i Rachunku Klienta Posiadającego Saldo Dodatnie. Przelewwierzytelności następuje z chwilą zaksięgowania przelewanych kwot wierzytelności naodpowiednich Rachunkach Klientów Posiadających Saldo Dodatnie bez koniecznościzawierania odrębnych umów w formie pisemnej.

- Nabycie wierzytelności przez Klienta Posiadającego Saldo Dodatnie następuje wedługich wartości nominalnej.

- Za nabytą wierzytelność, Klient Posiadający Saldo Dodatnie wypłaca bankowi wmomencie przelewu cenę w wysokości nabytych wierzytelności w ten sposób, żeupoważnia bank do pobrania z jego Rachunku ceny za przelew wierzytelności.

Początek następnego dnia roboczego

- Do godziny 9.00 każdego Dnia Roboczego następującego po dniu, w którym dokonanezostały powyższe czynności bank dokonuje zwrotnego przeniesienia na Rachunki saldprzeniesionych na Subkonta poprzedniego Dnia Roboczego.

- Zwrotne przeniesienie sald także odbywa się na podstawie Umowy cesji wierzytelności ztytułu kredytów w Rachunku.

- Na początku każdego Dnia Roboczego następującego po dniu, w którym dokonanoprzelewów wierzytelności, każdy Klient Posiadający Saldo Dodatnie dokonuje ZwrotnegoPrzelewu Wierzytelności, które zostały na niego przeniesione.

- Zwrotny Przelew Wierzytelności następuje bez konieczności zawierania odrębnychumów w formie pisemnej.

- Z tytułu Zwrotnego Przelewu Wierzytelności bank wypłaca każdemu KlientowiPosiadającemu Saldo Dodatnie w momencie Zwrotnego Przelewu Wierzytelności, cenęw wysokości wartości nominalnej nabytych wierzytelności. Wypłata ceny następujepoprzez uznanie odpowiednich Rachunków kwotami należnymi każdemu KlientowiPosiadającemu Saldo Dodatnie.

Oprocentowanie, zgodnie z warunkami umowy, wynosi:

- w pierwszym Dniu Roboczym każdego miesiąca kalendarzowego bank pobiera od każdej Spółki, na której Subkoncie w poprzednim miesiącu kalendarzowym wystąpiło saldo ujemne, prowizję za okresowe powstanie salda ujemnego, liczoną dla każdego dnia, w którym takie saldo powstało, według następującej formuły:(WIBOR x kwota salda ujemnego)/365

- w pierwszym Dniu Roboczym każdego miesiąca bank wypłaca każdej Spółce, na której Subkoncie w poprzednim miesiącu wystąpiło saldo dodatnie, wynagrodzenie za nabyte wierzytelności (za okresowe powstanie salda dodatniego), liczone dla każdego dnia, w którym takie saldo powstało, według następującej formuły:(WIBOR x kwota salda dodatniego)/365

W omawianym stanie faktycznym jedną z czynności, która ma miejsce, jest przeniesienie środków dostępnych na Rachunkach spółek na rzecz innych spółek wykazujących salda ujemne na Rachunkach. W związku z powyższym, spółki wykazujące salda ujemne na Rachunkach - tj. spółki będące dłużnikami banku zostają dłużnikami innych spółek począwszy od końca danego dnia roboczego do początku następnego dnia roboczego.

W świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego, Podatnik wystąpił z zapytaniem, czy w odniesieniu do odsetek płaconych przez polskie spółki będące dłużnikami zastosowanie znajdą polskie przepisy o niedostatecznej kapitalizacji.

Zdaniem Spółki odsetki te nie podlegają regulacjom zawartym w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Kredyty występujące w omawianym przypadku, tj. debety na Rachunkach, są udzielane przez bank, który wobec posiadaczy rachunków nie jest podmiotem wymienionym w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, można twierdzić, iż przepisy dotyczące niedostatecznej kapitalizacji nie znajdą zastosowania, ponieważ kredyty, których dotyczą ograniczenia, nie zostały udzielone przez podmioty powiązane. Spółka wskazuje, że uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki, nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zasilony zostaje rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash pooling. Definicję pożyczki w zakresie niedostatecznej kapitalizacji zawiera art. 16 ust. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przez pożyczkę rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy. Z przepisu tego jednoznacznie wynika, że udzielenie pożyczki należy utożsamiać z zawarciem umowy pożyczki, a nie przekazaniem pieniędzy spółce. Ponadto, przepisy o niedostatecznej kapitalizacji dotyczą spółek, u których wartość całkowitego zadłużenia, rozumianego jako zadłużenie wobec wymienionych powyżej pożyczkodawców oraz podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takich pożyczkodawców, przekracza łącznie trzykrotność odpowiednio określonego kapitału zakładowego. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powyższy stosunek określa się na dzień zapłaty odsetek. Biorąc powyższe pod uwagę, Spółka prosi o potwierdzenie, że odsetki wypłacane w ramach przedstawionej struktury cash poolingu nie podlegają w Polsce przepisom o niedostatecznej kapitalizacji.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujący stan prawny, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie stwierdza, co następuje:

W ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654. z póź. zm.) znalazły się przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61, ograniczające możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielanych spółce przez podmioty bezpośrednio lub pośrednio z nią powiązane. Przepisy te mają na celu zapobieganie zjawisku niedostatecznej kapitalizacji. Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszt uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza), osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek. Natomiast przepis art. 16 ust. 1 pkt 61 w/w ustawy zawiera w swej treści analogiczne rozwiązania dotyczące odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej spółkę siostrzaną. Zgodnie z jego brzmieniem, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek. Sposób ustalenia wartości kapitału zakładowego - dla potrzeb omawianej regulacji - określa art. 16 ust. 7 ustawy. Z kolei art. 16 ust. 7b zawiera definicję pożyczki. Zgodnie z tym przepisem przez pożyczkę, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i pkt 61 oraz w ust. 7, rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę. Zastosowanie ograniczeń przewidzianych w cytowanych przepisach, uwarunkowane jest spełnieniem łącznie dwóch przesłanek:

-odsetki są wypłacane przez spółkę z tytułu pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez udziałowców (akcjonariuszy) zaliczonych do grona kwalifikowanych udziałowców;

-został przekroczony ustawowo określony wskaźnik 3:1 - wskaźnik wartości zadłużenia spółki wobec jej znaczących udziałowców do wartości jej kapitału zakładowego.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że bank oferuje spółce usługę kompleksowego zarządzania płynnością finansową w ramach grup kapitałowych (cash pooling) świadczoną na podstawie Umowy o świadczenie usługi db - CashSweepPL oraz Umowy cesji wierzytelności z tytułu kredytów w Rachunku. W/w usługa a na celu zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez podmioty z Grupy Spółek, poprzez odpowiednie wykorzystanie sumy dziennych sald (zarówno dodatnich, jak i ujemnych) na Rachunkach podmiotów z Grupy Spółek. Z analizy specyfiki przedmiotowej umowy wynika, że pożyczka (kredyt) w postaci debetu na rachunkach, jest udzielana przez bank, który w stosunku do Spółki nie jest zaliczany do w/w podmiotów. Wierzytelność wynikająca z tej umowy przelewana jest następnie pod koniec dnia roboczego na inne spółki z grupy posiadające salda dodatnie. Na początku następnego dnia roboczego dochodzi do cesji zwrotnej - wierzytelność jest z powrotem przelewana na bank. Płatność odsetek wynikających z tej wierzytelności następuje na rzecz pierwotnego pożyczkodawcy, tj. banku po zakończeniu danego miesiąca. Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, że podmiotem udzielającym Spółce pożyczki (kredytu) jest bank, który wobec uczestników systemu nie jest podmiotem zaliczonym do kategorii wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zatem do odsetek płaconych przez uczestników na rzecz banku przepisy o niedostatecznej kapitalizacji nie będą miały zastosowania.

Mając powyższe na uwadze, postanowiono jak na wstępie. Niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz obowiązującego w tym stanie faktycznym stanu prawnego.

P o u c z e n i e

Niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla Strony i jest wiążąca dla organów podatkowych oraz organów kontroli skarbowej właściwych dla Strony - do czasu jej zmiany lub uchylenia (art. 14b § 1 i 2 ustawy - Ordynacja podatkowa). Na niniejsze postanowienie służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, za pośrednictwem Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego w terminie 7 dni od dnia jego doręczenia (art.14a § 4 w związku z art.236 § 2 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa).