INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 1977/10 z dnia 16.05.2011 r. (data wpływu 07.08.2013 r.) stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21.01.2010 r. (data wpływu 25.01.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania darowizny - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25.01.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania darowizny.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 25.09.2009 r. Wnioskodawczyni nabyła spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. W spisanej w tym dniu umowie sprzedaży w formie aktu notarialnego Wnioskodawczyni zobowiązała się do zapłaty kwoty 101.500,00 zł ze środków własnych, natomiast pozostała część długu miała być pokryta z zaciągniętego kredytu hipotecznego. Wpłata kwoty 101.500,00 zł miała zostać dokonana na rachunek bankowy sprzedających Ewy W., Mirosława W. i Grażyny W., który został wskazany w § 3 umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego. W dniu 27.09.2009 r. została zawarta umowa darowizny pomiędzy darczyńcami Mirosławem i Wandą B., a ich córką Elżbietą B. (obdarowaną).

Darczyńcy oświadczyli, że znana jest im treść przedmiotowej umowy sprzedaży z dnia 25.09.2009 r. Dlatego przedmiotem darowizny jest prawo majątkowe w postaci nieodpłatnego zwolnienia z długu obdarowanej (ich córki Elżbiety B.) wobec wierzycieli Ewy W., Mirosława W. i Grażyny W. Celem nieodpłatnego zwolnienia obdarowanej z długu wobec wierzycieli, darczyńcy zobowiązali się przekazać na rachunek bankowy sprzedających, wskazany w umowie sprzedaży z dnia 25.09.2009 r. w § 3 pkt a), kwotę 101.500,00 zł w ciągu 2 dni od dnia podpisania przedmiotowej umowy darowizny. obdarowana wyraziła zgodę na zwolnienie jej z długu w powyższy sposób. W dniu 28.09.2009 r. został dokonany przelew z rachunku bankowego darczyńców na rachunek bankowy wierzycieli wskazany w umowie sprzedaży z dnia 25.09.2009 r. w § 3 pkt a.

Wnioskodawczyni w ciągu 5 lat poprzedzających wskazane nabycie na podstawie umowy darowizny z dnia 27.09.2009 r. nie była obdarowywana przez rodziców.

Miejsce zamieszkania Wnioskodawczyni (obdarowanej) w dniu powstania obowiązku - ul. B, xx-xxx S.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawczyni objęta jest zwolnieniem podatkowym wskazanym w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, jeżeli zgłosi nabycie prawa majątkowego właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego... Czy też w zaistniałym stanie faktycznym należy zastosować zwykłe zasady opodatkowania nabywców zaliczanych do I grupy podatkowej...

Zdaniem Wnioskodawcy, jest ona objęta zwolnieniem podatkowym ujętym w normie art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, o ile zgłosi nabycie prawa majątkowego właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego, tj. do dnia 28 marca 2010 r. Przedmiotem darowizny było prawo majątkowe w postaci zwolnienia z długu Wnioskodawczyni poprzez zaspokojenie jej wierzycieli. W cywilnej konstrukcji umowy darowizny przysporzenie na rzecz obdarowanego może także dokonać poprzez zmniejszenie jego pasywów. Z tego powodu w takiej umowie darowizny znajduje się zapis o świadczeniu na rzecz osoby trzeciej - wierzyciela obdarowanego. Takie stanowisko Wnioskodawczyni opiera się na stanowisku WSA w Rzeszowie, wyrażonym w prawomocnym wyroku z dnia 01.12.2008 r. sygn. I SA/Rz 591/08. Sąd analizował sytuację zbliżoną do stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię. Sąd uzasadnił, iż ,,w doktrynie przyjmuje się, że darowizna obejmuje m.in. takie prawo jak prawo wieczystego użytkowania, prawo rzeczowe ograniczone, a także nieodpłatne zwolnieni z długu, przelew wierzytelności, zwalniające przejęcie długu. (...) Takie przejęcie długu ma cechy darowizny, ponieważ następuje przysporzenie na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy, ale jej przedmiotem nie są środki pieniężne, lecz prawo majątkowe (wierzytelność). Wartość tego prawa jest wartością dokonanej darowizny". Sąd więc uznał, iż z uwagi na to, iż przelew został dokonany z rachunku bankowego darczyńcy, na rachunek bankowy wierzyciela obdarowanego, to nie można mówić o darowiźnie środków pieniężnych obdarowanemu, a o darowiźnie prawa majątkowego. W tej sytuacji nie ma zastosowania art. 4a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, aczkolwiek obdarowana jest zwolniona z podatku na podstawie art. 4a ust. 1 pkt 1 wskazanej ustawy, skoro środki pieniężne wskazane w umowie darowizny zostały przelane przez darczyńcę bezpośrednio na rachunek bankowy wierzyciela obdarowanej i miały na celu wykonanie zobowiązania za obdarowaną. Przy darowiźnie środków pieniężnych, obdarowany otrzymuje środki pieniężne i może nimi swobodnie dysponować. Wnioskodawczyni wskazuje, że w jej sytuacji została zwolniona z konkretnego długu i na ten cel zostały bezpośrednio przekazane środki pieniężne darczyńców.

W dniu 21.04.2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną Nr IPPB2/436-24/10-2/AF, stwierdzając, iż stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21.01.2010 r. (data wpływu 25.01.2010 r.) jest nieprawidłowe. (...)

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, iż darowizna, którą Wnioskodawczyni otrzymała od rodziców podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, z uwagi na fakt, iż udokumentowaniem darowizny jest przelew z rachunku bankowego darczyńców na rachunek bankowy wskazany w umowie sprzedaży sprzedających, a nie dowód otrzymania środków pieniężnych przez Wnioskodawczynię od rodziców, jako obdarowanej. Warunek do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn nie został spełniony, ponieważ środki pieniężne zostały przekazane na rachunek osoby trzeciej, w tym przypadku wierzycieli.

W związku z powyższym na Wnioskodawczyni, jako obdarowanej ciążył obowiązek - zgodnie z treścią art. 17a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, złożenia zeznania (SD-3) w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego - właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego ze względu na miejsce zamieszkania obdarowanej w dniu powstania obowiązku podatkowego.

Wnioskodawczyni nie zgodziła się ze stanowiskiem tutejszego organu i w dniu 07.05.2010 r. (data wpływu do tut. organu 10.05.2010 r.) wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

Odpowiedzi na ww. wezwanie udzielono pismem z dnia 07.06.2010 r. Nr IPPB2/436-24/10-4/AF (skutecznie doręczonym w dniu 10.06.2010 r.) stwierdzając, iż brak jest podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W dniu 05.07.2010 r. (data stempla pocztowego 02.07.2010 r.) wpłynęła skarga z dnia 28.06.2010 r. na ww. interpretację indywidualną, w której wniesiono o jej uchylenie.

Wyrokiem z dnia 16.05.2011 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie Sygn. akt III SA/Wa 1977/10 uchylił zaskarżoną interpretację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał, że skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Przenosząc określone w przepisach ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej jako ,,p.p.s.a.") kryteria oceny zaskarżonego aktu administracyjnego na grunt przedmiotowej sprawy, Sąd uznał, iż zaskarżona indywidualna interpretacja prawa podatkowego w zakresie wykładni przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn - narusza przepisy prawa materialnego w stopniu dającym podstawę do jej uchylenia.

Sąd w rozpoznawanej sprawie w całości przyjął jako własny w rozpoznawanej sprawie pogląd wyrażony w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 września 2010 r. Sygn. akt II FSK 818/09. W orzeczeniu tym Sąd kasacyjny uchylając orzeczenie WSA w Warszawie oddalające skargę na decyzję ustalającą zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn wyjaśnił, iż przepis art. 4a u.p.s.d. ma głównie cel społeczny, co wymaga zrekonstruowania jej treści przy łączeniu poszukiwania sensu użytych w niej wyrażeń z celem tej regulacji (por. R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995, s. 102). Cel ten został wyraźnie określony w uzasadnieniu rządowego projektu zmiany ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz od podatku od czynności cywilnoprawnych (Druk sejmowy nr 736 z dnia 28 czerwca 2006 r.). W odniesieniu do pierwszej z tych ustaw ,,projektowane zmiany (...) mają na celu zapewnienie ochrony interesów majątkowych członków najbliżej rodziny". Podkreślono, że zniesienie obciążeń podatkowych dla nabywających nieodpłatnie majątek od osób najbliższych ma na względzie ,,konieczność szczególnej ochrony sytuacji majątkowej rodziny". Zatem wprowadzone art. 4a zwolnienie podatkowe stanowi realizację w sferze przepisów regulujących obowiązki podatkowe konstytucyjnej zasady uwzględniania dobra rodziny. Zasada ta znajduje swój wyraz w art. 18 Konstytucji RP gwarantującym rodzinie ochronę i opiekę RP oraz art. 71 ust. 1, nakazującym państwu prowadzenie polityki społecznej i gospodarczej uwzględniającej dobro rodziny. Narzuca to obowiązek wyboru takiego kierunku wykładni, który jest zgodny z konstytucyjnymi normami i wartościami (por. wyrok TK z dnia 8 maja 2000 r., sygn. akt SK 22/99). Natomiast wprowadzenie warunków (zgłoszenie i udokumentowanie darowizny) miało na celu ,,zapewnienie szczelności sytemu podatkowego" oraz ,,uzyskanie pewności prawnopodatkowej odnośnie nabytego majątku". Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1952/08 (publik. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/), pod ww. eufemistycznymi zwrotami kryje się dążenie do zapobieżenia fikcyjnym umowom darowizny sporządzanym wyłącznie dla zmniejszenia obciążeń podatkowych. Cel ten jest osiągnięty także w przypadku udokumentowania darowizny środków pieniężnych dowodem ich przekazania na rachunek bankowy innego niż obdarowany - podmiotu ale na jego rzecz. Nie ma tu żadnego pola do nadużyć, a zapewniona jest pełna realizacja normy celu społecznego jaką jest - o czym już była mowa - art. 4a ust. 1 u.p.s.d.

Sąd kasacyjny w analogicznej do niniejszej sprawie podkreślił, że podlega zwolnieniu od podatku nabycie tytułem darowizny środków pieniężnych, jeżeli nabycie to zostało zgłoszone organowi podatkowemu we właściwym czasie i udokumentowane dowodem przekazania na rachunek bankowy prowadzony dla innego, niż obdarowany, podmiotu, ale na rzecz osoby obdarowanej. Sformułowanie użyte w art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d. ,,na rachunek bankowy nabywcy" nie oznacza, że musi to być konto, jakie bank prowadzi dla obdarowanego.

Zważywszy powyższe stanowisko Sąd w rozpoznawanej sprawie zgodził się ze Stroną, iż w przypadku przekazania środków na rzecz Skarżącej przelanych na konto jej wierzycieli w ramach transakcji nabycia nieruchomości Strona będzie mogła skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 4a ust. 1 u.p.s.d.

Przy ponownym rozpatrywaniu przedmiotowej sprawy Minister Finansów uwzględni wyżej zaprezentowane uwagi interpretacyjne i przyjmie prawidłowe rozumienie art. 4a u.p.s.d. Jego przyjęcie nie tylko pozwala na pełną realizację doniosłego społecznie zamierzenia ustawodawcy, ale i zapobiega próbom ,,przekształcenia" - post factum - umów darowizny wbrew ich nie nasuwającej wątpliwości interpretacyjnych treści.

Z tych przyczyn skarga zasługuje na uwzględnienie, natomiast zaskarżona interpretacja indywidualna, stosownie do art. 146 § 1 i art. 152 ustawy p.p.s.a. podlega uchyleniu i nie może być wykonana w całości. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16.05.2011 r. Sygn. akt III SA/Wa 1977/10 tutejszy organ wniósł w dniu 22.07.2011 r. skargę kasacyjną.

W dniu 22.07.2013 r. do tut. organu wpłynął wyrok z dnia 19.06.2013 r. Naczelnego Sądu Administracyjnego Sygn. akt II FSK 2169/11 oddalający skargę kasacyjną, a następnie w dniu 07.08.2013 r. odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16.05.2011 r. Sygn. akt III SA/Wa 1977/10 uchylający zaskarżoną interpretację.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 maja 2011 r. Sygn. akt III SA/Wa 1977/10 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2) ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768, ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej polskiej, tytułem m.in. darowizny.

Wnioskodawczyni wskazała we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, że przedmiotem darowizny jest prawo majątkowe w postaci nieodpłatnego zwolnienia z długu. Mając jednak na względzie przepis art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który stanowi, że zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje, nie spełnia dyspozycji tego przepisu czynność wskazana we wniosku, tj. zwolnienie z długu dłużnika dokonane przez osoby trzecie (rodziców). Czynność ta nie stanowiła także przejęcia długu, gdyż dla tego rodzaju umowy konieczna jest, w świetle art. 519 Kodeksu cywilnego, zgoda wierzyciela. Z analizy przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że przedmiotem zawartej umowy była darowizna środków pieniężnych, które zostały przekazane przez darczyńców na rachunek bankowy wierzyciela obdarowanej, w wyniku czego nastąpić mogło wykonanie zobowiązania Wnioskodawczyni wynikającego z umowy sprzedaży zawartej w dniu 25.09.2009 r.

Zgodnie z art. 4a od spadków i darowizn zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy tytułem darowizny, m.in. przez zstępnych, jeżeli:

1. zgłoszą nabycie własności rzeczy właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 4, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz
2. udokumentują - w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 - ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym.

Jak wynika z powyższych przepisów, jeżeli przedmiotem darowizny są środki pieniężne, dodatkowym warunkiem zwolnienia od podatku, poza zgłoszeniem nabytych środków pieniężnych naczelnikowi urzędu skarbowego, jest udokumentowanie ich otrzymania dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym.

W świetle powyższego, rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy warunek określony w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn dotyczący udokumentowania otrzymania środków pieniężnych dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy jest spełniony także w przypadku, gdy środki pieniężne będące przedmiotem darowizny zostały przekazane na rzecz Wnioskodawczyni, zgodnie z zawartą umową, bezpośrednio na rachunek bankowy zbywcy lokalu mieszkalnego.

W sytuacji takiej, jak opisana w powyższej interpretacji indywidualnej, gdy środki pieniężne będące przedmiotem darowizny zostały przekazane bezpośrednio na rachunek bankowy osoby trzeciej, lecz na rzecz obdarowanej (w tym przypadku na rachunek osób zbywających lokal mieszkalny obdarowanej), podlega zwolnieniu od podatku nabycie tytułem darowizny środków pieniężnych, jeżeli nabycie to zostało zgłoszone organowi podatkowemu we właściwym terminie i udokumentowane dowodem przekazania na rachunek bankowy prowadzony dla innego, niż obdarowany, podmiotu, ale na rzecz osoby obdarowanej.

W konsekwencji przyjętej interpretacji przepisu art. 4a pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, warunek określony w tym przepisie jest spełniony także wtedy, gdy nabywca udokumentuje ich otrzymanie dowodem przekazania bezpośrednio na rachunek osoby trzeciej, w wykonaniu zawartej z nim umowy lub tytułem zobowiązania ciążącego na obdarowanym wobec tej osoby trzeciej.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni z tytułu otrzymanej darowizny mogła skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Należy wskazać, że stanowisko Wnioskodawczyni uznano za nieprawidłowe, bowiem przedmiotem darowizny są środki pieniężne, a nie jak wskazała Wnioskodawczyni prawo majątkowe w postaci zwolnienia z długu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.