INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2015 r. (data wpływu 11 września 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 grudnia 2015 r. (data wpływu 21 grudnia 2012 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych rozwiązania spółki jawnej odnośnie:

• otrzymania wierzytelności pożyczkowej i wierzytelności z tytułu odsetek od pożyczki (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - jest prawidłowe,

• wygaśnięcia ww. wierzytelności wskutek konfuzji (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 września 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych rozwiązania spółki jawnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną posiadającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającej w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W przyszłości Wnioskodawca może stać się Wspólnikiem spółki jawnej (dalej: ,,Spółka Jawna"), która powstanie w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W skład majątku Spółki Jawnej będzie wchodzić między innymi wierzytelność z tytułu pożyczki uprzednio udzielonej Wnioskodawcy (dalej: ,,Wierzytelność"). Wierzytelność przejdzie na Spółkę Jawną w ramach sukcesji uniwersalnej związanej z przekształceniem formy prawnej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Niewykluczone, że w przyszłości Wnioskodawca wraz z pozostałymi Wspólnikami Spółki Jawnej podejmie Uchwałę o jej rozwiązaniu bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, w ramach uproszczonej procedury opisanej w art. 67 § 1 w zw. z art. 58 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, dalej: ,,KSH"), która to zostanie przewidziana w umowie Spółki Jawnej.

Konsekwencją powyższego będzie fakt, że Wnioskodawca stanie się właścicielem wierzytelności przysługujących Spółce Jawnej, w tym Wierzytelności z tytułu pożyczki udzielonej Wnioskodawcy.

Oznacza to, że Wnioskodawca stanie się podmiotem uprawnionym zarówno jako wierzyciel jak i dłużnik z tytułu pożyczki udzielonej Wnioskodawcy. W efekcie powyższego, Wierzytelność wygaśnie z mocy prawa w drodze tzw. ,,konfuzji".

W uzupełnieniu wniosku dodano następujące wyjaśnienia.

Obie spółki, tzn. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jak i powstała w wyniku przekształcenia spółka jawna (dalej: ,,Spółka Jawna"), będą miały swą siedzibę w C. (Polska).

Przedmiot działalności Spółki Jawnej będzie obejmował:

• sprzedaż hurtową pozostałych artykułów użytku domowego,

• sprzedaż detaliczną książek prowadzoną w wyspecjalizowanych sklepach,

• wydawanie książek,

• wydawanie gazet,

• pozostałe formy udzielania kredytów,

• działalność rachunkowo-księgową; doradztwo podatkowe,

• pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania,

• działalność agencji reklamowych,

• wynajem i dzierżawę maszyn i urządzeń biurowych, włączając komputery,

• pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane,

• działalność wspomagającą edukację.

Z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w Spółce Jawnej Wnioskodawca będzie opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej: ,,podatek PIT") według tzw. liniowej stawki 19%, a zatem zgodnie z art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.; dalej: ,,Ustawa PIT"). Tak jak zostało uprzednio wskazane we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji, wierzytelność pożyczkowa, którą nabędzie Wnioskodawca w wyniku likwidacji Spółki Jawnej dotyczy pożyczki udzielonej uprzednio Wnioskodawcy przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (spółkę przekształcaną), przy czym należy podkreślić, że Spółce Jawnej przysługiwać będą wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej, a to zgodnie z zasadą kontynuacji wyrażoną w przepisie art. 553 § 1 KSH.

Część majątku Spółki Jawnej objętej przez Wnioskodawcę po jej rozwiązaniu stanowić będzie również wierzytelność z tytułu odsetek od przedmiotowej pożyczki, a także innych ewentualnych należności ubocznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy na moment otrzymania przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki Jawnej, Wierzytelności z tytułu pożyczki, w związku z zakończeniem działalności Spółki Jawnej poprzez jej rozwiązanie bez przeprowadzania procedury likwidacyjnej, powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych...
2. Czy wygaśnięcie w wyniku konfuzji zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki Jawnej z tytułu Wierzytelności, w związku z zakończeniem jej działalności poprzez rozwiązanie bez przeprowadzania likwidacji, spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych...

W uzupełnieniu Wnioskodawca dodał, że oba sformułowane we wniosku pytania oznaczone nr 1 i nr 2 dotyczą również wierzytelności z tytułu odsetek od przedmiotowej pożyczki, a także innych ewentualnych należności ubocznych.

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku):

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy, na moment otrzymania przez Niego, jako wspólnika Spółki Jawnej, Wierzytelności z tytułu pożyczki (wraz z wierzytelnością z tytułu odsetek od przedmiotowej pożyczki, a także innych ewentualnych należności ubocznych), w związku z zakończeniem działalności Spółki Jawnej poprzez jej rozwiązanie bez przeprowadzania procedury likwidacyjnej, nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód podatkowy w podatku PIT.

W myśl art. 58 pkt 1 i 2 KSH, rozwiązanie spółki jawnej powodują m.in. przyczyny przewidziane w umowie spółki i jednomyślna uchwała wszystkich wspólników.

Z kolei zgodnie z art. 67 § 1 KSH, w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki. Powyższe oznacza, że Spółka Jawna będzie mogła zostać rozwiązana bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, gdy jej wspólnicy dopuszczą taką możliwość w umowie Spółki Jawnej.

Według Wnioskodawcy, należy zwrócić uwagę, że na gruncie prawa handlowego spółka osobowa nie posiada osobowości prawnej. Równocześnie, spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Zatem, dochody Spółki Jawnej jako spółki osobowej, nie będą stanowiły odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegać będą natomiast dochody poszczególnych wspólników Spółki Jawnej, przy czym status opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony będzie od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Powyższe oznacza, że jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba fizyczna to dochód z udziału w takiej spółce osobowej podlega opodatkowaniu podatkiem PIT.

Zgodnie z przepisami art. 14 ust. 1 Ustawy PIT, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) Ustawy PIT, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku, otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 10 Ustawy PIT, do przychodów z działalności gospodarczej, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Na gruncie art. 14 ust. 8 Ustawy PIT, przez środki pieniężne, o których mowa w ust. 3 pkt 10 i 11 Ustawy PIT, rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki - z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.

Stosownie natomiast do treści art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) Ustawy PIT, do przychodów z działalności gospodarczej, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika, że na moment otrzymania przez Wnioskodawcę, będącego wspólnikiem Spółki Jawnej składników majątkowych w związku z likwidacją Spółki Jawnej (w tym Wierzytelności Spółki Jawnej z tytułu pożyczki udzielonej Wnioskodawcy) nie powstanie po Jego stronie przychód do opodatkowania.

Niemniej jednak, wartość składników majątku (innych niż środki pieniężne) otrzymanych w wyniku likwidacji spółki niebędącej osobą prawną będzie stanowić przychód dla wspólnika w momencie ich ewentualnego odpłatnego zbycia (lub nie będzie stanowić przychodu przy założeniu, że odpłatne zbycie nastąpi po upływie sześciu lat od likwidacji spółki niebędącej osobą prawną oraz nie zostanie dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej).

Należy przy tym zauważyć, według Wnioskodawcy, że Ustawa PIT w przepisach dotyczących skutków podatkowych likwidacji spółki osobowej nie wskazuje, aby dotyczyły one tylko jednego z wymienionych w KSH trybów likwidacji spółki. Wobec powyższego przepisy Ustawy PIT, dotyczące skutków podatkowych likwidacji spółki osobowej, powinny być rozumiane szeroko, tzn. obejmować wszelkie dopuszczalne sposoby rozwiązania spółki osobowej dostępne w świetle przepisów KSH, w tym również w ramach procedury uproszczonej opisanej w art. 67 § 1 KSH.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, na moment otrzymania przez Niego Wierzytelności w związku z zakończeniem działalności Spółki Jawnej poprzez jej rozwiązanie bez przeprowadzania procedury likwidacyjnej, nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód podatkowy na gruncie Ustawy PIT.

Wnioskodawca ponadto zauważa, że tożsame stanowisko zostało wielokrotnie potwierdzane w licznych interpretacjach indywidualnych, m.in. przez:

• Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 30 czerwca 2015 r., nr IPTPB1/4511-167/15-4/SJ oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 11 czerwca 2015 r., znak: IPTPB1/4511-128/15-5/AP;

• Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 1 kwietnia 2015 r., nr IPPBI /4511-231/15-2/EC.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy, wygaśnięcie w wyniku konfuzji Jego zobowiązania wobec Spółki Jawnej z tytułu Wierzytelności (wraz z wierzytelnością z tytułu odsetek od przedmiotowej pożyczki, a także innych ewentualnych należności ubocznych), w związku z zakończeniem działalności Spółki Jawnej poprzez jej rozwiązanie bez przeprowadzania likwidacji, nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w podatku PIT.

Konfuzja polega na wygaśnięciu zobowiązania (wierzytelności i długu) wskutek połączenia podmiotu wierzyciela i dłużnika w jednej osobie. Instytucję tę reguluje art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014, poz. 121, z późn. zm.), zgodnie z którym zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. W wyniku likwidacji Spółki Jawnej Wierzytelność z tytułu udzielonej pożyczki przejdzie na Wnioskodawcę, wskutek czego Wnioskodawca stanie się jednocześnie wierzycielem i dłużnikiem. W przypadku, gdy dochodzi do połączenia wierzyciela i dłużnika, wzajemne prawa i obowiązki ulegają wygaśnięciu. W niniejszej sprawie dojdzie zatem, zdaniem Wnioskodawcy, do wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy, które nastąpi z mocy samego prawa, wskutek skumulowania w rękach jednego podmiotu praw przysługujących wierzycielowi i obowiązków dłużnika.

Przepisy Ustawy PIT nie odnoszą się wprost do instytucji konfuzji należności i zobowiązań. W związku z powyższym zagadnienie to, według Wnioskodawcy, należy przeanalizować w oparciu o zasady ogólne prawa podatkowego.

Należy podkreślić, że konfuzja nie wypełnia dyspozycji art. 11 ust. 1 Ustawy PIT, w myśl którego przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Jak zostało bowiem wspomniane powyżej, w sytuacji, gdy po obu stronach stosunku zobowiązaniowego stoją te same osoby, są one jednocześnie uprawnionymi i zobowiązanymi, zachodzi konfuzja, której skutkiem jest wygaśnięcie zobowiązania. Brak stosunku zobowiązaniowego wyklucza więc jakiekolwiek świadczenie, w tym świadczenie nieodpłatne. Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, konfuzja Wierzytelności, na skutek otrzymania majątku polikwidacyjnego Spółki Jawnej nie będzie wiązała się z uzyskaniem przez Wnioskodawcę jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego lub otrzymaniem przez Niego żadnej wymiernej korzyści.

Tym samym, nie zostanie spełniona podstawowa przesłanka powstania przychodu na gruncie Ustawy PIT, tj. zaistnienie przysporzenia majątkowego o charakterze definitywnym. Zatem, wygaśnięcie w wyniku konfuzji zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki Jawnej z tytułu Wierzytelności, w związku z zakończeniem jej działalności poprzez rozwiązanie bez przeprowadzania likwidacji, nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w podatku PIT na gruncie Ustawy PIT.

Stanowisko Wnioskodawcy zostało, w Jego ocenie, potwierdzone w licznych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych przez Ministra Finansów.

Przykładowo wskazać można, według Wnioskodawcy, interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 lutego 2014 r. (nr IPPB1/415-1242/13-4/EC), w której organ podatkowy stwierdził, że ,,Świadczenie nieodpłatne związane jest ze zdarzeniami prawnymi i gospodarczymi o charakterze zobowiązaniowym, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy. Nieodpłatnym świadczeniem nie będzie więc przysporzenie ,,samemu sobie". W sytuacji, gdy po obu stronach stosunku zobowiązaniowego stoją te same osoby, są one jednocześnie uprawnionymi i zobowiązanymi, zachodzi tzw. konfuzja, której skutkiem jest wygaśnięcie zobowiązania. Brak stosunku zobowiązaniowego wyklucza jakiekolwiek świadczenie, w tym świadczenie nieodpłatne. Tak więc, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki, poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji lub rozwiązania Spółki na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności Spółki wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki), nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Reasumując, należy stwierdzić że otrzymanie przez Wnioskodawczynię w wyniku rozwiązania spółki jawnej wierzytelności, która wygaśnie na skutek konfuzji nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych".

Tożsame stanowisko, według Wnioskodawcy, przedstawili dyrektorzy izb skarbowych m.in. w interpretacjach indywidualnych:

• Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 sierpnia 2015 r., nr IPTB1/4511-301/15-4/MH, z dnia 20 lipca 2015 r., nr IBPB-1-1/4511-I34/15/EN, z dnia 13 lipca 2015 r., nr IBPB-1-1/4511-7/15/BK i z dnia 2 lipca 2015 r., nr IBPBI/1/4511-332/15/ŚS;

• Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 30 czerwca 2015 r., nr IPTPB1/4511-167/15 -4/SJ oraz z dnia 11 czerwca 2015 r., nr IPTPB1/4511-128/15-5/AP;

• Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 maja 2014 r., nr ILPB1/415-248/14 -2/TW oraz z dnia 10 października 2013 r., nr ILPBI/415-809/13-3/IM;

• Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 maja 2014 r., nr IPPB1/415-136/14 -4/ES.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy nadmienić, że tutejszy Organ w niniejszej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego zajmuje stanowisko tylko w kwestiach, które były przedmiotem zapytania nr 1 i nr 2. Tutejszy Organ wskazuje, że nie odniósł się w tej interpretacji do innych przedstawionych przez Wnioskodawcę zagadnień niebędących przedmiotem tych zapytań.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie będzie zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie będzie chronić Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.