w zakresie uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa zespołu składników materialnych i niematerialnych, który będzie podlegał wydzieleniu oraz zostanie przeniesiony na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę oraz wyłączenia z opodatkowania ww. transakcji na podstawie art. 6 ustawy .
sygnatura: IBPP3/4512-714/15/KS
autor: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
data: 2015-12-31
| słowa kluczowe: | czynności niepodlegające opodatkowaniu, zorganizowana część przedsiębiorstwa |
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 18 września 2015 r. (data wpływu 25 września 2015 r.), uzupełnionym pismem z 7 grudnia 2015 r. (data wpływu 10 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa zespołu składników materialnych i niematerialnych, który będzie podlegał wydzieleniu oraz zostanie przeniesiony na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę oraz wyłączenia z opodatkowania ww. transakcji na podstawie art. 6 ustawy - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 25 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa zespołu składników materialnych i niematerialnych, który będzie podlegał wydzieleniu oraz zostanie przeniesiony na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę oraz wyłączenia z opodatkowania ww. transakcji na podstawie art. 6 ustawy Wniosek został uzupełniony pismem z 7 grudnia 2015 r. (data wpływu 10 grudnia 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 26 listopada 2015 r. znak: IBPP3/4512-714/15/KS.
W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe uzupełnione pismem z 7 grudnia 2015 r.:
M.Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Cz., dalej: ,,Spółka" prowadzi działalność gospodarczą związaną głównie z wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.
Swoją działalność prowadzi w dwóch odrębnych geograficznie lokalizacjach tj. w T. oraz w Z.
Wskutek przeprowadzonej reorganizacji powołano decyzją Zarządu Spółki na mocy Uchwały Zarządu oddziały, w Z. pod firmą oddziału: M. Spółka z ograniczoną działalnością Oddział Z. oraz w T. pod firmą oddziału: M. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Oddział T. Oddział będzie mógł w obrocie używać skrótu swej firmy w brzmieniu: M. Sp. z o.o. Oddział Z. oraz M. Sp. z o.o. Oddział T. (dalej odpowiednio: ,,Oddział Z.", ,,Oddział T." lub ,,Oddziały").
Oddziały są jednostkami samodzielnie sporządzającymi bilans, zgłoszonymi do Krajowego Rejestru Sądowego. Oddziały zostały również zgłoszone jako jednostki lokalne w Urzędzie Statystycznym, w celu nadania numeru identyfikacyjnego REGON.
Do Oddziałów przyporządkowano wszystkie nieruchomości Spółki zlokalizowane odpowiednio w Z. i w T. Dodatkowo Spółka wyposażyła Oddziały we wszystkie niezbędne do prowadzenia działalności składniki materialne i niematerialne. Oddziały posiadają odrębny rachunek bankowy, z którego uiszczane są płatności związane z funkcjonowaniem Oddziałów (w szczególności opłaty za media, ochronę itp.).
Celem stworzenia Oddziałów było stworzenie wyspecjalizowanej, organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębnionej w ramach Spółki struktury potrafiącej efektywnie reagować na potrzeby regionalnego klienta i w ten sposób maksymalizować wynik ekonomiczny w prowadzonej działalności gospodarczej, która w szczególności polegać będzie na:
Dodatkowo w Uchwałach Zarządu wskazany został Kierownik Oddziału, któremu dany Oddział będzie podlegał, a którym każdorazowo będzie Prezes Zarządu Spółki lub inna osoba powołana uchwałą Zarządu. Zarząd Spółki w związku z wyodrębnieniem Oddziałów utworzył stanowisko Kierownika Oddziału.
Na Oddziały przeszedł ciężar ekonomiczny wynikający m.in. z ponoszenia opłat za użytkowanie wieczyste wszystkich nieruchomości Spółki (przekazanych do Oddziałów) zlokalizowanych odpowiednio w Z. i w T.
W ramach wyodrębniania Oddziałów do zespołu składników materialnych i niematerialnych przynależnych do Oddziałów weszły (zostały przypisane) m.in.:
Spółka zaznacza, że wszystkie składniki służące wyłącznie działalności Oddziałów zostały tym Oddziałom przyporządkowane. Wszelkie koszty utrzymania i eksploatacji składników przyporządkowanych do Oddziału ponosić będzie Oddział.
Oddziały zobowiązane są do prowadzenia odrębnej od Spółki ewidencji księgowej, która obejmować będzie całość aktywów, pasywów i innych rozliczeń związanych z działalnością Oddziałów. Oddziały zobowiązane są do sporządzania odrębnego od Spółki sprawozdania finansowego. Zadania te będą realizowane przez zewnętrzne biuro/biura rachunkowe na podstawie odrębnie podpisanej umowy.
W perspektywie czasu Spółka planuje dokonać w ramach swojej struktury podziału przez wydzielenie i w rezultacie wydzielić Oddział w T. ze swojej struktury, poprzez przeniesienie wydzielonej części (Oddziału) na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną utworzoną w tym celu (zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, dalej jako: ,,KSH").
Na skutek podziału przez wydzielenie Spółka będzie prowadzić działalność w dotychczasowym zakresie z wyłączeniem działalności przypisanej Oddziałowi w T. Tym samym Spółka będzie nadal stanowić organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych. Dodatkowo po dokonanym podziale Spółki, wspólnicy Spółki pozostaną wspólnikami Spółki oraz staną się automatycznie wspólnikami spółki, do której wydzielony zostanie Oddział w T.
Pomiędzy składnikami materialnymi i niematerialnymi wskazanymi w opisie zdarzenia przyszłego istnieją związki funkcjonalne umożliwiające kontynuowanie przez nabywcę dotychczasowej działalności Oddziału w T.
Prowadzona przez Oddział w T. działalność gospodarcza polega w szczególności na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi zlokalizowanymi w odrębnej geograficznie lokalizacji w T.
W tym celu Kierownik tego Oddziału, realizuje działania związane z przedmiotem działalności gospodarczej, czyli z wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami, mając do dyspozycji nieruchomości magazynowe zlokalizowane w T., a stanowiące własność Spółki na użytkowanym wieczyście gruncie.
W uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że z Kierownikami Oddziałów (zatem w szczególności również z Kierownikiem Oddziału w T.) Spółka planuje podpisanie umowy o pracę przed dokonaniem podziału przez wydzielenie Oddziału w T. Ponadto Kierownik ze względu na specyfikę działalności Spółki, a w konsekwencji i jej Oddziałów, będzie jedynym pracownikiem Oddziału, który w sposób wystarczający zabezpieczy funkcjonowanie danego Oddziału.
Ponadto w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że w skład Oddziału w T. wejdą niezbędne składniki materialne i niematerialne w tym zobowiązania pozwalające na samodzielne realizowanie przypisanej Oddziałowi działalności (celów gospodarczych), zarówno przed wydzieleniem Oddziału jak i po wydzieleniu działalności prowadzonej przez Oddział w T. Co więcej, z uwagi na odrębność geograficzną przypisanych Oddziałowi w T. składników materialnych nie powinno być wątpliwości, iż Oddział w T. jest funkcjonalnie wyodrębniony w ramach Spółki. Ponadto sporządzane będą odrębne sprawozdania finansowe Oddziału w T. w oparciu o odrębne konta księgowe obejmujące całość przyporządkowanych do tej działalności aktywów i pasywów, przez niezależne biuro rachunkowe na podstawie odrębnej umowy.
Zdaniem Spółki, składniki materialne i niematerialne przyporządkowane do Oddziału w T. będą mogły realizować swoje cele gospodarcze samodzielnie, niezależnie od działalności prowadzonej przez pozostałą cześć przedsiębiorstwa (w tym Oddział w Z.).
W konsekwencji, Oddział w T. stanowić będzie funkcjonalnie wyodrębniony w ramach Spółki zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych w tym zobowiązań służących realizacji określonego celu, tym samym spełniona będzie przesłanka ,,funkcjonalnego wyodrębnienia" Oddziału w T. w ramach Spółki.
Reasumując, w ocenie Spółki, przy uwzględnieniu faktu, iż w ramach Spółki istnieje określony zespół składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązania, które przyporządkowane będą do Oddziału w T., jak również mając na względzie, że ten zespół przeznaczony będzie do realizacji określonych dla tego Oddziału, zadań gospodarczych i jednocześnie będzie on w stanie samodzielnie realizować swoje zadania gospodarcze niezależnie od pozostałej części przedsiębiorstwa (w tym Oddział w Z.), należy zatem uznać, iż Oddział w T. może stanowić niezależną jednostkę - tym samym może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przeznaczone dla niego zadania gospodarcze i jednocześnie umożliwi kontynuowanie przez nabywcę dotychczasowej działalności Oddziału w T.
Z uwagi na powyższe, Spółka podkreśliła, że po dokonaniu podziału przez wydzielenie, spółka na którą przeniesiony zostanie Oddział w T. będzie w stanie prowadzić działalność przy wykorzystaniu i jednocześnie tylko w oparciu o zespół składników stanowiących Oddział w T. bez dokonywania jakichkolwiek dodatkowych czynności.
Wnioskodawca potwierdził również, że nabywca będzie kontynuował działalność Oddziału w T.
Oddział w T. zdolny jest do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej bez udziału pozostałych struktur przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.
Powyższe wynika z faktu, że do Oddziału w T. przypisane zostały wszystkie składniki materialne i niematerialne w tym zobowiązania wymienione w opisie zdarzenia przyszłego a służące wyłącznie działalności tego Oddziału. Ponadto wszelkie koszty utrzymania i eksploatacji składników przyporządkowanych do Oddziału ponoszone będą przez Oddział jeszcze przed podziałem Spółki przez wydzielenie. Zatem do Oddziału będą w szczególności przypisane zobowiązania związane z jego działalnością.
Oddział zobowiązany jest do prowadzenia odrębnej od Spółki ewidencji księgowej, która obejmować będzie całość aktywów, pasywów i innych rozliczeń związanych z działalnością Oddziału. Oddział zobowiązany jest do sporządzania odrębnego od Spółki sprawozdania finansowego. Zadania te będą realizowane przez zewnętrzne biuro/biura rachunkowe na podstawie odrębnie podpisanej umowy. Dodatkowo w uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego Spółka pragnie wskazać, że z Kierownikiem Oddziału w T. Spółka planuje podpisanie umowy o pracę przed dokonaniem podziału przez wydzielenie Oddziału w T. Ponadto Kierownik ze względu na specyfikę działalności Spółki, a w konsekwencji i jej Oddziałów, będzie jedynym pracownikiem Oddziału w T., który w sposób wystarczający zabezpieczy funkcjonowanie danego Oddziału.
Wraz z przeniesieniem Oddziału na istniejącą/nowo zawiązaną spółkę dojdzie do przejęcia pracowników zgodnie z art. 231 ustawy z 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy (tj. Dz.U. z 2014 r., poz. 1502). Powyższe wynika z faktu, że dojdzie do przejęcia przez istniejącą/nowo zawiązaną spółkę Kierownika Oddziału w T.
Spółka wskazała w uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego, że z Kierownikiem Oddziału w T. Spółka planuje podpisanie umowy o pracę przed dokonaniem podziału przez wydzielenie Oddziału w T. Ponadto Kierownik ze względu na specyfikę działalności Spółki, a w konsekwencji i jej Oddziałów, będzie jedynym pracownikiem Oddziału w T., który w sposób wystarczający zabezpieczy funkcjonowanie danego Oddziału.
Z Oddziałem w T. wiążą się zobowiązania, a spółka na którą Oddział w T. zostanie przeniesiony przejmie te zobowiązania.
Z Oddziałem w T. wiążą się zobowiązania m.in. z tytułu opłat za użytkowanie wieczyste nieruchomości, ponadto z tytułu dostaw mediów, z tytułu umowy na ochronę/dozór nieruchomości zlokalizowanych w odrębnej geograficznie lokalizacji w T., zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości (w odniesieniu do nieruchomości zlokalizowanych w T.), zobowiązania z tytułu kaucji od najemców, itp.
Ponadto Wnioskodawca potwierdził, że spółka, na którą Oddział w T. zostanie przeniesiony przejmie wymienione wyżej zobowiązania.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (sformułowane ostatecznie w piśmie z 7 grudnia 2015 r.):
Czy zorganizowane, w sposób wskazany w opisie stanu przyszłego, składniki materialne i niematerialne w tym zobowiązania (Oddział w T.) można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 ust. 27e Ustawy VAT, a przez to czynności ich zbycia będą wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 ust. 1 Ustawy VAT ...
Stanowisko Wnioskodawcy (sformułowane ostatecznie w piśmie z 7 grudnia 2015 r.):
W ocenie Spółki, wskazane w opisie stanu przyszłego części Spółki stanowiące Oddział w T stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 ust. 27e Ustawy VAT, a przez to czynności ich zbycia będą wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 ust. 1 Ustawy VAT.
Uzasadnienie
Zgodnie z treścią art. 2 pkt 27e Ustawy VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Aby z kolei można było transakcję zbycia zakwalifikować jako ,,zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa" powinna taka transakcja obejmować co najmniej składniki, które pozwolą danej wydzielonej strukturze spełniać funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo. W konsekwencji o zbyciu ZCP można mówić tylko wtedy, gdy zespół składników wchodzących w skład transakcji stanowi niezbędne minimum, bez którego dane przedsiębiorstwo nie może realizować swoich zadań gospodarczych.
Wskazania wymaga dodatkowo, że art. 2 pkt 27e Ustawy VAT nie określa katalogu składników majątku przedsiębiorstwa, których wydzielenie bądź pozostawienie w przedsiębiorstwie pozwalałoby w każdym przypadku ex lege ustalić, że doszło do wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, że każdy stan faktyczny powinien być oceniany ,,indywidualnie" co zgodnie potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Mając powyższe na uwadze, aby mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi dojść do łącznego spełnienia trzech przesłanek:
Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie może być zatem traktowana jako suma poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości możliwe będzie prowadzenie odrębnego zakładu, lecz musi być to zorganizowany zespół tych składników. Ma być to więc zespół, który mógłby samodzielnie realizować zadania gospodarcze jako odrębne przedsiębiorstwo. Wydzielenie zespołu składników powinno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Gdy chodzi o wyodrębnienie organizacyjne to występuje ono wtedy, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze danego przedsiębiorstwa, a więc przykładowo stanowi osobny dział, wydział, czy też oddział. Powinno ono nastąpić na podstawie statutu, regulaminu lub innego podobnego aktu wewnętrznego przedsiębiorstwa.
Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w licznych rozstrzygnięciach organów podatkowych (przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 lutego 2015 r. (IPPP2/443-1170/14-2/DG)).
W zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym dojdzie do takiego wyodrębnienia organizacyjnego Oddziału w T. zajmującego się m.in. wynajmowaniem i zarządzaniem nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Jak wskazano w opisie stanu przyszłego, wydzielenie Oddziału w T. nastąpi, od strony formalnej, uchwałą wspólników Spółki, natomiast sam Oddział w T. jest odrębną geograficznie, funkcjonalnie, finansowo i organizacyjnie jednostką Spółki, której Kierownik podlega wyłącznie wspólnikom Spółki.
Wyodrębnienie finansowe dotyczy sytuacji, kiedy ewidencja rachunkowa przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a konkretnie - do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna charakteryzować się wewnętrzną samodzielnością finansową (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 lutego 2015 r. (IPPP2/443-1170/14-2/DG)). Nie musi to jednak oznaczać pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, która odnosi się do całego przedsiębiorstwa (tak m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 10 lipca 2012 r. (IPTPP4/443-227/12-4/ALN). Wyodrębnienie Oddziału w T. prowadzącego działalność związaną z wynajmowaniem i zarządzaniem nieruchomościami własnymi Spółki lub dzierżawionymi przez Spółkę odpowiada powyższym kryteriom. Dla tego Oddziału w T. prowadzona jest odrębna rachunkowość, która umożliwia identyfikację operacji gospodarczych, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań wynikających z działalności prowadzonej w ramach Oddziału w T. Możliwe jest w związku z tym ustalenie wyniku finansowego dla Oddziału w T. Do Oddziału w T. przypisane zostały odrębne wierzytelności i zobowiązania związane z jego działalnością. Rozliczenie tych należności oraz zobowiązań odbywać będzie się ponadto poprzez osobny, przypisany Oddziałowi rachunek bankowy. W ramach tych rozliczeń Oddział w T. z otrzymanych przychodów m.in. z czynszu najmu pokrywa i będzie pokrywał swoje koszty utrzymania, które przypisane są Oddziałowi w T. w tym m.in. koszty związane z dostarczaniem mediów, itp., na koniec należy również podkreślić, iż Oddział w T. jest jednostką samobilansującą (sporządza sprawozdanie finansowe).
Przez wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć przeznaczenie do samodzielnej realizacji określonych zadań gospodarczych. By mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa konieczne jest, by jednostka organizacyjna stanowiła odrębną całość gotową do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym ona służy w strukturze przedsiębiorstwa. Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 12 grudnia 2011 r. (ILPB2/436-187/11-2/MK), ,,wyodrębnienie (...) funkcjonalne to kryterium sprowadzające się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielne funkcjonować na rynku jako niezależny podmiot gospodarczy". Wyodrębnienie funkcjonalne opisywanego Oddziału w T. jest natomiast wynikiem m.in. przeznaczenia go do wykonywania zadań gospodarczych w odrębnej geograficznie lokalizacji, które mogłyby być wykonywane samodzielnie przez osobne od Spółki przedsiębiorstwo.
Sprawami Oddziału w T. zajmuje się Kierownik. Sporządzane będą odrębne sprawozdania finansowe Oddziału w T. w oparciu o odrębne konta księgowe obejmujące całość przyporządkowanych do tej działalności aktywów i pasywów, przez niezależne biuro rachunkowe na podstawie odrębnej umowy.
Zdaniem Spółki, składniki materialne i niematerialne przyporządkowane do Oddziału w T. będą mogły realizować swoje cele gospodarcze samodzielnie, w oderwaniu od pozostałej działalności Spółki.
W konsekwencji, Oddział w T. stanowi funkcjonalnie wyodrębniony w ramach Spółki zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych służących realizacji określonego celu, tym samym spełniona będzie przesłanka ,,funkcjonalnego wyodrębnienia" Oddziału w T. w ramach Spółki.
Spółka pragnie również podkreślić, że wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e Ustawy VAT powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku TSUE w sprawie C-497/01 odnoszącego się do treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347, str. 1 ze zm.)
Należy zauważyć, że prawodawca unijny stanowiąc regulację ww. art. 19 Dyrektywy 112 nie zdefiniował jednak użytego w niej pojęcia prawnego ,,całości lub części majątku". W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes przeciwko Administration de l'enregistrement et des domaines Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń - innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz - w zależności od konkretnego przypadku - składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.
Mając na uwadze powyższe orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e Ustawy VAT definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia ,,przekazania całości lub części majątku", wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Tym bardziej, elementem tym nie mogą być obciążające zorganizowaną część przedsiębiorstwa zobowiązania. W tym zakresie Trybunał uznał bowiem, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.
Podsumowując zatem należy wskazać, że wyodrębniony w ramach struktury organizacyjnej Spółki Oddział w T., którego przedmiotem działalności jest m.in. wynajmowanie i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT. Wynika to z faktu organizacyjnego wyodrębnienia Oddziału w T. w ramach struktury organizacyjnej całej Spółki. Podobnie o charakterze Oddziału w T. świadczy jego daleko idąca samodzielność finansowa. Dla powołanego Oddziału w T. prowadzona jest osobna rachunkowość, możliwe będzie zidentyfikowanie jego własnego wyniku finansowego oraz Oddział w T. samodzielnie rozlicza się z przypisanych wyłącznie jemu zobowiązań, a w końcu Oddział w T. będzie sporządzał własne sprawozdanie finansowe.
Co jednak najistotniejsze, Oddział w T. stanowi zorganizowany zespół składników materialnych (nieruchomości oraz inne środki trwałe, środki pieniężne zgromadzone na wyodrębnionym rachunku bankowym ) oraz niematerialnych (programy komputerowe), które w sposób samodzielny i całkowicie oderwany od Spółki jest w stanie realizować postawione przed Oddziałem w T. zadania gospodarcze, które polegają m.in. na wynajmowaniu i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Dodatkowo w świetle przywołanego wyżej wyroku TSUE nawet w przypadku braku składników niematerialnych (co zdaniem Spółki w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie ma miejsca) lub zobowiązań o ile Oddział w T. będzie zdolny do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej przysługiwać mu będzie przymiot bycia ZCP.
Mając powyższe na uwadze, w wyniku zbycia tak wyodrębnionego Oddziału w T. na inny podmiot, dojdzie do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w wyniku czego
Ustawa VAT nie znajdzie do niej zastosowania zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
W świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Zapisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te - chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług - nie podlegają opodatkowaniu.
A zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.
Pojęcie ,,transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu ,,dostawa towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. ,,zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.
Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść tytułu IV działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030).
W art. 529 § 1 Kodeksu spółek handlowych wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych. Zgodnie z ww. przepisem, podział może być dokonany przez:
Zatem należy stwierdzić, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy - przeniesienie własności.
W świetle powyższych regulacji dokonany, na podstawie Kodeksu spółek handlowych, podział przez wydzielenie i przeniesienie na nową spółkę części majątku spółki dzielonej jest, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, operacją obejmującą zdarzenia podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Wyjaśnić jednak tutaj należy, że w sytuacji gdy w wyniku podziału spółki przez wydzielenie przedmiotem przeniesienia własności jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa to mamy do czynienia z transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który to przepis wyłącza taką czynność z zakresu regulacji ustawy.
Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).
Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące ,,część przedsiębiorstwa" powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w ,,istniejącym przedsiębiorstwie", a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.
Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.
Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.
Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.
Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).
Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:
Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.
O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.
Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, z którego wynika, że:
należy stwierdzić, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania przedmiotowego zespołu składników majątku Wnioskodawcy za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.
W konsekwencji, planowana przez Wnioskodawcę czynność zbycia tak wyodrębnionego Oddziału w T. na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną, będzie wyłączona spod działania ustawy o VAT zgodnie z cytowanym powyżej art. 6 pkt 1.
Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Należy wskazać, że przedmiotowa interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan rzeczy lub w przypadku zmiany stanu prawnego, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa St. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.