czy w świetle art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) pobrane zaliczki w wysokości mniejszej bądź równej 100 % ceny usługi stanowią przychód , jeżeli usługa zostanie wykonana w przyszłości w bliżej nieokreślonym terminie?
sygnatura: 1401/BP-I/4230Z-114/06/EŻ
autor: Izba Skarbowa w Warszawie
data: 2006-12-11
| słowa kluczowe: | moment powstania przychodów, świadczenie usług, usługi, usługi pocztowe, wykonanie usługi, zaliczka |
D E C Y Z J A
Na podstawie art. 233 i art. 239 w związku z art. 14b §5 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po rozpatrzeniu zażalenia Przedsiębiorstwa "X" z dnia 10.10.2006 r. wniesionego na postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 29.09.2006 r. Nr 1471/DPD2/423-99/06/AB w sprawie udzielenia pisemnej informacji co do zakresu zastosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Podatnika w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych
orzeka
-zmienić w/w postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie i uznać stanowisko Podatnika przedstawione we wniosku z dnia 30.06.2006 r. za prawidłowe.
U Z A S A D N I E N I E
Przedsiębiorstwo "X" pismem z dnia 30.06.2006 r. wystąpiło z wnioskiem o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że "X" w ramach prowadzonej działalności pobiera przedpłaty na poczet usług pocztowych, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.
Pobierane zaliczki wynoszą mniej niż bądź 100 % ceny realizowanej usługi. Usługa jest wykonywana w następnych okresach sprawozdawczych ale w bliżej nie określonym terminie. Otrzymane zaliczki mogą być dokumentowane fakturą VAT.
W związku z powyższym Podatnik pyta czy w świetle art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) pobrane zaliczki w wysokości mniejszej bądź równej 100 % ceny usługi stanowią przychód , jeżeli usługa zostanie wykonana w przyszłości w bliżej nieokreślonym terminie?
W ocenie Podatnika otrzymane przedpłaty na poczet usług , które będą wykonane wnastępnych okresach sprawozdawczych , w bliżej nie określonym terminie , niestanowią przychodu w terminie otrzymania przedpłaty. Przychód w takim przypadkupowstanie w momencie wykonania usługi. Analogiczne stanowisko zostałoprzedstawione w pismach US w Ostrołęce z dnia 11.08.2005r. NrUS15/POI/423/8/05/JK , US w Poznaniu z dnia 05.10.2005 r. Nr ZD/406-33/CIT/05.
Postanowieniem z dnia 29.09.2006 r. Nr 1471/DPD2/423-99/06/AB NaczelnikPierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie uznał stanowiskoPodatnika za nieprawidłowe. Jako uzasadnienie swojego stanowiska przywołałprzepisy art.12 ust. 3 , art.12ust. 3 a/, art.12 ust. 4 pkt 1ustawy o podatku dochodowymod osób prawnych.
Zdaniem organu I instancji otrzymana należność(zaliczka) na poczet usług , które mają być wykonane w przyszłych okresach sprawozdawczych stanowi przychód w dacie wystawienia faktury- art. 12 ust. 3 a/ pkt 2 w/ w ustawy. W przypadku wystawienia faktury datą powstania przychodu będzie dzień jej wystawienia. W takim przypadku nie ma znaczenia na jaką wysokość w stosunku do ceny usługi została ona wystawiona oraz w jakiej części usługa została wykonana .
Według organu podatkowego stanowisko Strony można uznać za prawidłowe tylko w odniesieniu do pobranych wpłat lub zarachowanych należności dotyczących usług , które w całości mają być wykonane w przyszłych okresach sprawozdawczych i które nie zostały udokumentowane poprzez wystawienie faktury.
Strona pismem z dnia 10.10.2006 r. złożyła zażalenie na w/w postanowienie zarzucając naruszenie przepisu art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy podatkowej. W ocenie Podatnika otrzymane przedpłaty na poczet usług , które będą wykonane w następnych okresach sprawozdawczych nie stanowią przychodu w terminie otrzymania przedpłaty. Zdaniem Podatnika przychód powstanie w momencie wykonania usługi. Jako potwierdzenie swojego stanowiska przywołuje wyrok WSA z dnia 17.03.2004 r. sygn. akt IIISA1260/02 i wyrok NSA z dnia 29.10.2003 r. sygn. akt SA/Sz 2693/01 oraz pisma Urzędów Skarbowych z Ostrołęki i Poznania wcześniej już wymienione we wniosku Podatnika .
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po przeanalizowaniu stanu faktycznego przedstawionego w pytaniu Przedsiębiorstwa oraz interpretacji przepisów prawa podatkowego zawartej w postanowieniu , będącym przedmiotem zażalenia stwierdza, co następuje:
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych , przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.
Natomiast stosownie do art.12 ust. 3 w/ w ustawy za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.
Moment powstania przychodu z działalności gospodarczej szczegółowo określa ust. 3a w/w przepisu według którego za datę uzyskania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c i 3d, dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym:
Z kolei ustawodawca w przepisie art. 12 ust. 4 ustawy określił te przypadki, kiedy mimo wystąpienia przesłanek uznania danego zdarzenia za powodujące powstanie przychodu lub przychodu należnego, przychód podatkowy nie wystąpi. I tak w pkt 1 w/w przepisu ustawodawca określił, że do przychodów nie zalicza się "pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych".
Zgodnie z ugruntowaną linią orzecznictwa i doktryną prawa użyte w przytoczonym przepisie sformułowanie "pobrane wpłaty lub zarachowane należności" odnosi się do pobranych przez podatnika przedpłat i zaliczek na poczet dostaw towarów i usług, których wykonanie jest odroczone w czasie i dopiero po realizacji łączącej strony umowy występuje przychód podlegający opodatkowaniu. Zaliczki i przedpłaty mogą zostać podatnikowi zwrócone, jeśli do wykonania usługinie dojdzie, z tym że w momencie pobierania kwoty lub zarachowania należności zakładano, że realizacja usługi nastąpi w następnym okresie sprawozdawczym.Do przychodów nie zalicza się zaliczek i przedpłat zrealizowanych na poczet usług, które zostaną wykonane w przyszłości, ale tylko wtedy, gdy zaliczkiprzedpłaty można przyporządkować do konkretnych usług o określonymterminie realizacji.
Organ odwoławczy zauważa, że ze stanu faktycznego przedstawionego przez Podatnka wynika, że w ramach prowadzonej działalności pobiera ona przedpłaty na poczet usług pocztowych , które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, czyli wpłaty te przyjmowane są na poczet niezrealizowanych jeszcze usług pocztowych, czyli przed wystąpieniem zdarzenia gospodarczego.
W świetle powyższego przyjmowane przez Podatnika zaliczki na poczet usług , które zostaną wykonane w przyszłości wypełnia tym samym przesłanki zawarte w art. 12 ust 4 pkt 1w/ w ustawy .Pobrane wpłaty stają się przychodem podatkowym dopiero w momencie wykonania świadczenia, w przedmiotowym stanie faktycznym w momencie wykonania usługi pocztowej. Do tego czasu otrzymane kwoty pieniężne stanowią wpłaty na poczet wykonania świadczenia którego wykonanie jest odroczone w czasie.
W związku z powyższym organ odwoławczy potwierdza stanowiskoPodatnika , że w sytuacji gdy otrzymuje on z góry zapłatę za usługę, która zostanie wykonana w następnym okresie sprawozdawczym, otrzymane przez niego tytułem zapłaty pieniądze stanowić będą jego przychód w momencie faktycznego wykonania usługi , w tym częściowo wykonanej usługi , jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty. Organ odwoławczy stwierdza, że przychodami nie są otrzymane pieniądze jeżeli nie są one zapłatą za wykonaną świadczenie , a jedynie stanowią zadatek , przedpłatę lub zaliczkę na poczet przyszłych świadczeń.
Zaliczka , na którą wystawiono fakturę nie stanowi przychodu podatkowego i tym samym dopiero z chwilą realizacji umowy jej wartość stanie się przychodem. Oczywiście z dokumentacji - zamówienia , umowy - musi wynikać , że wpłata , w związku z którą wystawiono fakturę , stanowi zaliczkę na poczet usług pocztowych , które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.
Wobec powyższego należało orzec jak na wstępie.
Niniejsza decyzja jest ostateczna w administracyjnym toku postępowania.