Czy dokonując sprzedaży akcji/ udziałów podmiotów powiązanych i niepowiązanych na rzecz podmiotów krajowych Spółka świadczy usługę pośrednictwa finansowego zwolnioną od podatku VAT?

sygnatura: PP-3/4407/108/06

autor: Izba Skarbowa w Krakowie

data: 2006-11-23

D E C Y Z J A

Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie po rozpoznaniu odwołania z dnia 21 września 2006 r. od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie nr PP-3/449/46/06 z dnia 15 września 2006 r. zmieniającej z urzędu postanowienie Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 18.04.2006 r. nr DP3/443-147/06/33087,działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (jednolity tekst. z 2005 r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) utrzymuje w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

U Z A S A D N I E N I E

Działając na podstawie art. 14a § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa wnioskiem z dnia 14.12.2005 r. Spółka zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie odpowiedzi na następujące pytanie: czy dokonując sprzedaży akcji/udziałów podmiotów powiązanych i niepowiązanych na rzecz podmiotów krajowych Spółka świadczy usługę pośrednictwa finansowego zwolnioną od podatku VAT.

Ja wynikało z opisanego we wniosku stanu faktycznego Spółka sprzedaje w sposób częstotliwy akcje/udziały spółek powiązanych w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 39, 40 i 41 ustawy z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości oraz spółek niepowiązanych, mających siedzibę w kraju i poza jego granicami na rzecz osób fizycznych i prawnych z kraju i z zagranicy. Spółka stała się właścicielem w/w akcji/udziałów w wyniku ich objęcia w zamian za wniesienie wkładu pieniężnego bądź niepieniężnego do danej spółki oraz w wyniku ich nabycia od spółki lub podmiotu trzeciego.
W ocenie Spółki sprzedaż w/w akcji/udziałów podmiotom krajowym stanowi usługę pośrednictwa finansowego wymienioną w poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) , która zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 tej ustawy jest zwolniona od podatku.

Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 05.01.2006 r. nr DP3/443-147/05/KH/06/730 działając na podstawie art. 165 a w/w ustawy Ordynacja podatkowa odmówił udzielenia interpretacji w sprawie objętej wnioskiem Spółki. Stwierdził bowiem, iż sprawa z wniosku z dnia 14.12. 2005 r. została wyjaśniona postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 09.03.2005 r. nr PP2/443-56/05/KH/14873, którego zmiany, w wyniku wniesionego przez Spółkę zażalenia, odmówił Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie decyzją z dnia 08.06.2005 r. nr PP-3/i/4407/26/05. Zatem w zaistniałej sytuacji ? zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego ? nie występuje podstawa do ponownego orzekania w tej samej sprawie.

Na postanowienie z dnia 05.01.2006 r. odmawiające udzielenia interpretacji Spółka zażaliła się pismem z dnia 13.01.2006 r. zarzucając mu błędną wykładnię art. 219 w zw. z art. 247 § 1 pkt 4 ustawy Ordynacja podatkowa i wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego. W ocenie Spółki pomiędzy stanem faktycznym opisanym we wniosku z dnia 14.12.2005 r., a stanem faktycznym przedstawionym we wniosku z dnia 02.02.2005 r. zachodzą istotne różnice.

Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 03.04.2006 r. nr PP-3/4407/20/06 uchylił zaskarżone postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego, gdyż stwierdził, iż odmowa udzielenia interpretacji na wniosek Spółki z dnia 14.12.2005 r. może dotyczyć jedynie problemu sprzedaży akcji/udziałów podmiotów powiązanych, gdyż tylko tego zagadnienia dotyczyła ocena prawna przedstawiona w postanowieniu z dnia 09.03.2005 r. Natomiast przedstawiona we wniosku z dnia 14.12.2005 r. sytuacja, w której Spółka sprzedaje w sposób częstotliwy akcje/udziały podmiotów niepowiązanych nie była przedmiotem oceny prawnej Naczelnika Urzędu Skarbowego.
Po ponownym przeanalizowaniu sprawy objętej w/w wnioskiem Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał dwa postanowienia: nr DP3/443-147/06/33089 z dnia 18.04.2006 r.. w którym odmówił udzielenia interpretacji w sprawie dotyczącej sprzedaży akcji/udziałów podmiotów powiązanych z uwagi na fakt, iż problem ten został już rozstrzygnięty postanowieniem z dnia 09.03.2005 r. nr PP2/443-56/05/KH/14873 oraz postanowienie z dnia 18.04.2006 r. nr DP3/443-147/06/33087, w którym uznał za prawidłowe stanowisko Spółki w sprawie dotyczącej sprzedaży akcji/udziałów podmiotów niepowiązanych. Na to ostatnie postanowienia Spółka nie wniosła zażalenia. Jednakże zostało ono , na postawie przepisu art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zmienione z urzędu decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 15 września 2006 r. nr PP-3/449/46/06 z uwagi na niezgodność zawartej w nim interpretacji z przepisami art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1 oraz art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż sprzedaż przez Spółkę akcji/udziałów podmiotów niepowiązanych stanowi czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Od powyższej decyzji Spółka odwołała się pismem z dnia 21 września 2006 r. podnosząc, iż nie zgadza się ze stanowiskiem zawartym w zaskarżonej decyzji, iż Spółka nie jest podatnikiem z tytułu sprzedaży opisanych we wniosku papierów wartościowych. Zdaniem Spółki spełnione są przesłanki obiektywno-subiektywne pozwalające, zgodnie z definicją podatnika zawartą w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, zakwalifikować Spółkę jako podatnika z tytułu tej czynności. Przesłanki obiektywne przejawiają się tym, iż Spółka, jako spółka dominująca w grupie kapitałowej, dokonuje sprzedaży papierów wartościowych w celach mających istotne znaczenie w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, tj:
? kształtowania struktury grupy kapitałowej,
? optymalizacji zarządzania i wpływania na decyzje operacyjne i finansowe spółek wchodzących w skład grupy kapitałowej,
? realizowania uprawnień właścicielskich Spółki, jako podmiotu dominującego w grupie,
? osiągania stałego zysku z tytułu transakcji finansowych. Natomiast przesłanka subiektywna wyraża się tym, iż Spółka ma zamiar częstotliwego wykonywania tych czynności i osiągania z tego tytułu stałego zysku.
Ponadto Spółka wskazuje, iż ETS w żadnym z wyroków nie zawarł generalnego stwierdzenia, iż sprzedaż papierów wartościowych nie mieści się w zakresie definicji działalności gospodarczej z rozumieniu VI Dyrektywy. W każdej z rozpatrywanych w tym zakresie spraw ETS wskazywał na kontekst sytuacyjny i wyjątki pozwalające przyjąć, iż dana sprzedaż akcji/udziałów mieści się w zakresie działalności gospodarczej. W przekonaniu Spółki kontekst sytuacyjny sprzedaży przez Nią papierów wartościowych mieści się w zakresie tych wyjątków, które zgodnie z orzecznictwem ETS (wyroki w sprawie .../.., .../.., .../...), pozwalają na objęcie tych transakcji opodatkowaniem podatkiem VAT. Sprzedaż przez Spółkę papierów wartościowych ma bowiem charakter pomocniczy w prowadzonej działalności gospodarczej, ma na celu, z jednej strony- ukształtowanie optymalnej struktury holdingowej, a z drugiej strony ? ochronę zaangażowania w zarządzanie spółkami zależnymi.
Spółka zwraca również uwagę, iż art. 6 ustawy o VAT zawiera enumeratywny katalog czynności, które nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. W pozostałym zakresie istnieje dychotomiczny podział czynności opodatkowanych, albo stanowią one dostawę towaru albo świadczenie usług. Zatem jeżeli sprzedaż przez Spółkę papierów wartościowych nie jest dostawą towarów, to należy zakwalifikować tę czynność jako świadczenie usług. Zdaniem Spółki potwierdza to opinia Urzędu Statystycznego w Łodzi z dnia 25 listopada 2005 r., znak OK-5672/KU-6221/1/2005 zgodnie z którą usługi polegające na sprzedaży (wcześniej zakupionych, objętych w wyniku wniesienia wkładu niepieniężnego lub pieniężnego do spółki) akcji/udziałów spółek na własny rachunek mieszczą się w grupowaniu PKWiU 65.23.10 ?Usługi pośrednictwa finansowego, pozostałe gdzie indziej niesklasyfikowane, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalno-rentowych?. Jednocześnie Spółka podnosi, iż Dyrektor Izby Skarbowej nie jest organem uprawnionym do kwestionowania klasyfikacji przyjętych przez organ statystyczny i powołuje się na wyrok WSA w Białymstoku z dnia 10 września 2004 r. sygn. akt I SA/Bk 251/04.

Po zapoznaniu sie z aktami sprawy Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza:
Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeśli spełnione są zarówno przedmiotowe jak i podmiotowe przesłanki określone w przepisach ustawy z z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Oznacza to, że dostawa towarów lub świadczenie usług może podlegać opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy jest dokonywane przez podmiot posiadający status podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Natomiast sprzedaż udziałów i innych papierów wartościowych nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 w/w ustawy o VAT, która pozwalałaby na uznanie udziałowca, czy też posiadacza papierów wartościowych za podatnika. Podobną wykładnię art. 4 VI Dyrektywy będącego odpowiednikiem art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług zastosował ETS w orzeczeniu w sprawie .../.. (EDM) v. ..., w którym stwierdził, iż działania, które polegają na zwykłej odsprzedaży akcji i innych papierów wartościowych, takich jak jednostki uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych nie stanowią działalności gospodarczej.
Zatem argument Spółki, iż spełnione są zarówno subiektywne, jak i obiektywne przesłanki pozwalające uznać Spółkę za podatnika podatku VAT w zakresie sprzedaży akcji/udziałów Spółkę niepowiązanych jest nieuzasadniony. Sama Spółka w zażaleniu wskazuje, że kontekst sytuacyjny oraz cel w związku z którym papiery te są sprzedawane, mieszczą się w zakresie wyjątków wskazywanych przez ETS, pozwalających zakwalifikować dany podmiot do kategorii podatnika z tytułu sprzedaży papierów wartościowych. Zatem zasadą jest, iż powyższa sprzedaż, jeżeli nie jest prowadzona przez podmiot zajmujący się profesjonalnie zarządzaniem portfelem akcji, nie mieści się w zakresie działalności gospodarczej i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto przedmiotem sprzedaży są akcje/udziały podmiotów niepowiązanych ze Spółką zatem celem ich zakupu i sprzedaży nie jest, jak wskazuje Spółka w odwołaniu, kształtowanie optymalnej struktury holdingowej oraz ochrona zaangażowania w zarządzanie spółkami zależnymi. Sprzedaż ta nie ma więc charakteru pomocniczego w prowadzonej działalności gospodarczej.
W przypadku gdy podmiot dokonuje zakupu czy też sprzedaży papierów wartościowych, a czynności te nie są związane ściśle z jego działalnością (tj. nie zajmuje sie profesjonalnie zarządzaniem portfelem akcji), to ewentualny przychód wynikający ze sprzedaży tych papierów nie może być traktowany jako wynagrodzenie z tytułu wykonywania usługi finansowej. Czynność dokonaną przez podatnika można w takim przypadku określić jako formę inwestycji czy też zamianę jednej formy pieniądza w inną, dającą większą stopę zwrotu (.../...). Bez wpływu na taką ocenę pozostaje zamiar częstotliwego dokonywania wykonywania tych czynności.
Sprzedaż przez Spółkę udziałów/ akcji nie stanowi zatem usługi, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Argumenty Spółki odnoszące się do tego zagadnienia nie zasługują na uwzględnienie. Zgodnie bowiem z definicją zawartą w art. 8 ust. 1 w/w ustawy o VAT usługą jest każde świadczenie wykonywane na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie posiadającej osobowości prawnej, które nie jest dostawą. Przez świadczenie to należy rozumieć zachowanie (poza przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem), które wynika ze zobowiązania, będącego rezultatem zgodnego oświadczenia woli obu stron, z których jedna zleca wykonanie określonej czynności, a druga zobowiązuje się do wykonania tego zlecenia. W przypadku zbycia udziałów/akcji przez Spółkę brak podmiotu, który zleciłby dokonanie na swoją rzecz jakiegokolwiek świadczenia o charakterze usługowym.
Opinia Urzędu Statystycznego, według której dokonywane przez Spółkę transakcje finansowe mieszczą się w grupowaniu PKWiU 65.23.100-00.00 ?usługi pośrednictwa finansowego? mogłaby stanowić jedną z okoliczności prawotwórczych jedynie wówczas, gdyby dotyczyła świadczenia, o którym mowa, przez podmiot działający w odniesieniu do tej czynności jako podatnik ? co, jak wykazano, nie ma miejsca w przedmiotowym przypadku.
Zatem sprzedaż przez Spółkę akcji/ udziałów niepowiązanych stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym Dyrektor tut. Izby Skarbowej podtrzymuje swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.
Z w/w względów Dyrektor Izby Skarbowej orzekł jak w sentencji.

Decyzja niniejsza jest ostateczna.
Na decyzję służy prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Topolowa 5 z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie w terminie 30 dni od dnia doręczenia decyzji.