Czy można określić kwotę podatku naliczonego (wynikającego z faktur dotyczących kosztów utrzymania całego budynku) związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, według udziału powierzchni zajmowanej przez badaczy, w ogólnej powierzchni budynku, czy też należy w stosunku do podatku naliczonego z tych faktur stosować proporcję ustaloną na rok 2005 r.?

sygnatura: PP I 443/1337/05/AK

autor: Izba Skarbowa we Wrocławiu

data: 2006-06-05

D E C Y Z J A
Działając na podstawie art. 14 b § 2 i § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60) Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu zmienia z urzędu postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Wrocław Krzyki z dnia 26.07.2005 r. Nr PP/443/1/123/131/05, wydane na wniosek spółki B sp. z o. o., w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie i stwierdza, że stanowisko podatnika dotyczące prawa do obniżenia kwoty podatku należnego jest nieprawidłowe.
U Z A S A D N I E N I E
W dniu 27 kwietnia 2005 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego Wrocław-Krzyki wpłynął wniosek o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.
Z treści złożonego wniosku wynikało, że Spółka prowadzi zarówno działalność zwolnioną od podatku VAT (prace badawcze) jak i opodatkowaną tym podatkiem (prace projektowe oraz dzierżawa pomieszczeń biurowych). Udział obrotów osiągniętych w związku z wykonywaniem prac badawczych - zwolnionych z podatku od towarów i usług - w całej kwocie obrotów osiągniętych w roku 2004 r. wyniósł 4%. Spółka wykorzystuje zaledwie 0,5% powierzchni budynku w celach związanych z działalnością zwolnioną od podatku od towarów i usług, a w pozostałej części Spółka prowadzi działalność podlegającą opodatkowaniu. Wątpliwości podatnika dotyczyły kwestii: czy może on określić kwotę podatku naliczonego (wynikającego z faktur dotyczących kosztów utrzymania całego budynku) związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, według udziału powierzchni zajmowanej przez badaczy, w ogólnej powierzchni budynku, czy też należy w stosunku do podatku naliczonego z tych faktur stosować proporcję ustaloną na rok 2005 r. W ocenie Spółki możliwe jest wydzielenie z kosztów wspólnych dla całego budynku z tytułu takich wydatków jak: opłaty eksploatacyjne, opłaty za dzierżawę gruntu, podatek od nieruchomości, usługa sprzątania budynku, nadzoru portierskiego, itp., proporcjonalnie do zajmowanej powierzchni przez pracowników - badaczy, którzy wykonują prace zwolnione z podatku VAT (0,5%) i od tej części podatku VAT naliczonego z faktury z wspomniane powyżej usługi nie przysługiwałoby podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Resztę (99,5%) kosztów wspólnych budynku Spółka proponuje przyporządkować bezpośrednio do zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną i w tej części odliczać podatek naliczony. W przypadku faktur odnoszących się do zakupów Spółki, których przyporządkowanie nie byłoby możliwe do którejkolwiek z działalności opodatkowanej lub zwolnionej z podatku od towarów i usług - podatnik stosowałby proporcję ustalona na 2005 r.
Działając na mocy art. 14a § 1 i 4 ustawy Ordynacja podatkowa, Naczelnik Urzędu Skarbowego Wrocław Krzyki zgodnie ze swoją właściwością udzielił w formie postanowienia interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa uznając, iż zaprezentowane przez Podatnika stanowisko w sprawie jest prawidłowe.
W udzielonej odpowiedzi organ podatkowy powołał przepisy artykułu 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) stwierdzając, iż zgodnie z przedstawionym we wniosku stanie faktycznym - w odniesieniu do podatku należnego z faktur dotyczących kosztów związanych z całym budynkiem (opłaty eksploatacyjne, opłaty za dzierżawę gruntu, podatek od nieruchomości, usługa sprzątania budynku, nadzoru portierskiego, itp.) - podatnik może przyporządkować odpowiednią część podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi. W stosunku do tych wydatków nie ma zastosowania proporcja rocznego obrotu z tytułu czynności w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Reasumując, organ podatkowy podzielił opinię, iż w stosunku do wydatków, których przyporządkowanie do sprzedaży opodatkowanej lub zwolnionej jest możliwe nie stosuje się proporcji ustalonej zgodnie z art. 90 ust. 4 na rok 2005.
Dokonując oceny udzielonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Wrocław Krzyki interpretacji, Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu działając w trybie nadzoru na podstawie art. 14a ustawy Ordynacja podatkowa wszczął postępowanie w celu zmiany przedmiotowego postanowienia.
Przede wszystkim zwrócić należy uwagę, że interpretacja udzielona przez organ podatkowy I instancji, jak również ocena jej poprawności dokonana niniejszym rozstrzygnięciem dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu złożenia wniosku.
W świetle będącego przedmiotem oceny stanu faktycznego w powiązaniu z mającymi zastosowanie w sprawie przepisami prawa stwierdzić należy, iż wydana interpretacja jest nie prawidłowa.
Podstawę niniejszego rozstrzygnięcia stanowić będą przepisy dotyczące prawa podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego. I tak zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 1 ustawy o PTU w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Przepis ten wyłącza możliwość dokonywania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. W myśl natomiast przepisu art. 90 ust. 1-4 i ust. 10 ustawy o PTU w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (ust. 2). Proporcję ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (ust. 3). Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. (ust. 4). W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8 art. 90:
1) przekroczyła 98% - podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2,
2) nie przekroczyła 2% - podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2.
Ustawodawca w art. 90 odwołuje się do pojęcia czynności, w związku z którymi przysługuje bądź też nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, natomiast w art. 86 jako warunek zachowania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku naliczonego wskazuje na związek nabywanych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi.
Podatnik ma obowiązek odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami dającymi prawo do odliczenia (sprzedażą opodatkowaną) i czynnościami nie dającymi prawa do odliczenia (zwolnionymi od podatku). Dokonanie takiego podziału powoduje, że podatnik odlicza podatek związany ze sprzedażą opodatkowaną i nie odlicza wcale podatku związanego ze sprzedażą zwolnioną. Obowiązek wyodrębniania kwot podatku przypisywanych do poszczególnych rodzajów czynności (opodatkowanych lub zwolnionych) ma charakter bezwzględny. Dopiero w sytuacji, kiedy wyodrębnienie takie nie jest możliwe podatnik korzysta z uprawnienia zawartego w ust. 2 cyt. art. 90 zgodnie z którym może on pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których przysługuje prawo do odliczenia. Sposób ustalenia proporcji został ściśle określony w powołanym art. 90 ust. 3-10.
Odnosząc powyższe do przedstawionej przez podatnika propozycji, stwierdzić należy, iż zaproponowany przez podatnika podział podatku naliczonego nie uwzględnia faktu, iż oprócz prowadzonej działalności badawczej (0,5% udziału powierzchni) Spółka wykorzystuje pomieszczenia wspólne (np. biura zarządu itp.), w których wykonywane czynności służą zarówno sprzedaży zwolnionej jak i opodatkowanej z tej przyczyny zaproponowany podział podatku naliczonego związanego bezpośrednio z wydatkami związanymi z budynkiem, w którym prowadzona jest jednocześnie działalność opodatkowana i zwolniona nie znajduje umocowania w regulacji art. 90 ust. 2 ustawy o PTU.
Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż przedstawiony przez podatnika sposób dotyczący częściowego odliczenia podatku - jest nie prawidłowy, prowadzi bowiem do nadinterpretacji przepisu art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o PTU.
Przedmiotowa interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.