Czy jednorazowa dostawa działki budowlanej dokonywana przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

sygnatura: PP I 443/245/06/AK

autor: Izba Skarbowa we Wrocławiu

data: 2006-05-04

Na podstawie art. 14b § 2 oraz § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r.), po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 23.02.2006 r. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Trzebnicy z dnia 17.02.2006 r. nr PP/443/1/9/06 wydanego dla Pana T.P. o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w zakresie stosowania przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) dotyczącej zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy działki budowlanej dokonywanej przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą - Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu uchyla przedmiotowe postanowienie i uznaje stanowisko podatnika za prawidłowe.
U Z A S A D N I E N I E
W dniu 23.11.2005 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Trzebnicy wpłynął wniosek o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.
W przedmiotowej sprawie pytanie podatnika dotyczyło opodatkowania bądź nie - podatkiem od towarów i usług sprzedaży działki budowlanej oraz prawidłowego udokumentowania tej transakcji.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynikało, że pan T. P. F prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą Zakład Przetwórstwa Mięsnego, jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Ponadto jak wynikało z ww. wniosku, podatnik wynajmuje również lokale mieszkalne i z tego tytułu wykazuje sprzedaż zwolnioną.
W 2000 r. pan T.P jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą nabył działkę budowlaną. W akcie notarialnym zaznaczono, że kupujący "prowadzi działalność gospodarczą - której jest jedynym właścicielem". Powyższa nieruchomość nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych Firmy i stanowiła własność prywatną niezwiązaną z działalnością. Przedmiotowa działka nabyta została z zamiarem budowy kompleksu mieszkalno-usługowego i przeprowadzono na niej prace porządkowe oraz opracowano projekt budowlany. Ostatecznie jednak inwestycja nie została rozpoczęta.
Wątpliwości Podatnika dotyczą czy w przypadku sprzedaży ww. działki - czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czy też będzie zwolniona z tego podatku. Zdaniem wnioskującego sprzedaż przedmiotowej działki nie powinna podlegać opodatkowaniu, gdyż nie jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą, nie ma charakteru celowego działania zmierzającego do osiągnięcia zysku, jak również występuje tylko jednorazowo i nie jest czynnością częstotliwą.
Działając na mocy art. 14a § 1 i 4 ustawy Ordynacja podatkowa, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Trzebnicy zgodnie ze swoją właściwością udzielił w formie postanowienia interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa, uznając iż zaprezentowane przez podatnika stanowisko w sprawie jest nieprawidłowe.
W udzielonej odpowiedzi organ podatkowy wskazał, iż stanowisko podatnika jest błędne, bowiem zamiar z jakim działka została nabyta oraz podjęte działania do jego realizacji wskazują, iż intencją podatnika było wykorzystanie przedmiotowej działki w celu osiągnięcia przychodu, zaś planowaną obecnie sprzedaż nie można traktować jako czynność wykonaną jednokrotnie i uznać ją należy jako kontynuację wcześnie podjętych działań. Dlatego też w podjętym rozstrzygnięciu uznano, iż czynność sprzedaży ww. gruntu dokonywana zostanie w okolicznościach wskazujących na możliwość przypisania jej cech działalności gospodarczej i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wysokości 22% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
Na powyższe postanowienie podatnik złożył zażalenie, w którym wniósł o zmianę przedmiotowego postanowienia, wskazując iż przedmiotowa działka nie została zakupiona w ramach prowadzonej działalności oraz nigdy nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych, co prawda kupiona została z zamiarem przeprowadzenia na niej inwestycji, która nie doszła jednak do skutku. W ocenie podatnika, jednorazowa okazjonalna sprzedaż nieruchomości gruntowej - stanowiącej własność osoby fizycznej - nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem jednorazowa dostawa gruntu - nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o PTU.
Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu, dokonując oceny udzielonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Trzebnicy interpretacji stwierdził, że interpretacja udzielona przez organ pierwszej instancji jest błędna. W tej sytuacji konieczne jest uchylenie na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Podstawę niniejszego rozstrzygnięcia stanowią przepisy art. 14a-14d ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r.) wprowadzone ustawą z dnia 2 lipca 2004 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 173, poz. 1808). Przepisy te modyfikują w sposób istotny zasady udzielania przez organy podatkowe interpretacji (w miejsce wcześniejszych informacji) zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach podatników.
Zgodnie z art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa - podatnik zobowiązany jest to wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie we wniosku o interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.
Stan faktyczny przedstawiony we wniosku powinien być konkretny i wyczerpujący.
W sytuacji, kiedy poszczególne elementy stanu faktycznego przedstawionego przez Stronę wzajemnie się wykluczają, opis stanu faktycznego jest nie jasny, organ podatkowy powinien wystąpić do wnioskodawcy o wyraźne określenie stanu faktycznego. W przypadku braku przedstawienia wyczerpującego stanu faktycznego sprawy, organ podatkowy winien wezwać wnoszącego wniosek do usunięcia braków formalnych.
W niniejszej sprawie kwestią sporną było ustalenie, czy w przypadku jednorazowej sprzedaży działki budowlanej dokonywanej przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą - korzysta ona ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o PTU, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i usług. W świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy przez towary rozumie się także grunty, wobec czego dostawa działek budowlanych jest dostawą towarów podlegająca opodatkowaniu według stawki podstawowej tj. 22%, wyjątkiem jest unormowanie zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy stanowiące, iż zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. W myśl brzmienia art. 113 ust. 13 pkt 1lit. d ustawy o podatku VAT podmiot z tytułu dokonania pierwszej sprzedaży terenów budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę uzyska status podatnika podatku od towarów i usług. Podstawą opodatkowania natomiast zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku VAT stanowi kwota należna z tytułu sprzedaży, obejmująca całość świadczenia należnego od nabywcy, pomniejszona o kwotę podatku.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż pan T.P. prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której nie zajmuje się sprzedażą gruntów, ponadto jak wynika ze złożonego pisma, podatnik w 2000 roku nabył działkę budowlaną z zamiarem budowy kompleksu mieszkalno-usługowego, na której przeprowadzono prace porządkowe i opracowano projekt budowlany. Powyższa nieruchomość nie została jednak wprowadzona do ewidencji środków trwałych - prowadzonej przez podatnika firmy i pozostawała jako własność prywatna - nie związana z prowadzoną działalnością.
Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy, stwierdzić należy, iż stanowisko organu I instancji jest błędne, a przedstawione w zażaleniu zarzuty, uznać należy za prawidłowe.
Zgodnie z powołanym wcześniej przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o PTU - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy definiuje dostawę towarów jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast towarami w myśl ustawy są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6 ustawy).
Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o PTU zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Opodatkowaniu podlegają więc dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych - tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Pozostałe dostawy gruntów niezabudowanych (m. in. grunty rolne i leśne) są zwolnione od podatku VAT.
Zgodnie z definicją działalności gospodarczej (przepis art. 15 ust. 2 ustawy) - podatnikami będą również osoby, które wykonały czynność jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania tych czynności w sposób częstotliwy. Jednak prawo podatkowe, w tym również przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie dają definicji pojęcia " zamiar". W każdym przypadku należy stwierdzić, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było dokonywanie tej czynności wielokrotnie.
Ta intencja dokonywania tej czynności wielokrotnie winna być wykazana w chwili dokonywania tej czynności, a nie po jej zawarciu. Zatem, aby jednorazową dostawę towarów lub jednorazowe świadczenie usług uznać za działalność gospodarczą należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystane przy niej towary (usługi) zostały nabyte w celu spożytkowania ich przy tej czynności. Jednorazowa czynność, spełniająca kryteria dostawy towarów lub świadczenia usług, zrealizowana w warunkach nie wskazujących na zamiar jej powtarzania (lub czynności podobnych) - nie kwalifikuje się do uznania jej za działalność gospodarczą. Jeżeli, jednak podatnik dokonuje sprzedaży ze swego majątku, np. gruntu budowlanego, nieruchomości rolnej przeznaczonej pod zabudowę, jeżeli wykonuje to w warunkach wskazujących, że działania te nie są czynione z zamiarem ich powtarzania (kontynuowania) i nie zmierzają do nadania im stałego (zorganizowanego) charakteru - czynności te nie mogą być uznane za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
O kwestii częstotliwości nie decyduje czasokres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat) ani też ilość dokonywanych transakcji - sprzedanych działek. Decydującym kryterium jest fakt powtarzalności czynności. Powtarzalność ta może odbywać się w sposób nieregularny - czyli niekoniecznie w tych samych odstępach czasowych, zaś za każdym razem można dokonać dostawy zarówno jednej lub większej ilości działek.
Zatem w sytuacji gdy osoba w chwili dokonywania dostawy pierwszej działki budowlanej miała świadomość, iż będzie dokonywała dalszych dostaw działek - będziemy mieli do czynienia z częstotliwością wykonywanych czynności. W przedmiotowej sprawie, sytuacja taka nie miała miejsca, bowiem podatnik ma zamiar sprzedać jedną działkę.
Dyrektor Izby Skarbowej zwraca również uwagę na orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (wyrok I SA/Wr 694/04 z dnia 09.08.2005 r.) gdzie Sąd powołał wyrok NSA w Warszawie z 04.01.2000 sygn. akt III SA 1901/99 LEX Nr 47081 oraz wyrok SN z 12.12.2002 sygn. akt III RN 231/01 Dor. Podat. 2003/1/68, w których wskazano, iż "nie jest słuszny pogląd, że u zarejestrowanego podatnika podatku od towarów i usług każda sprzedaż towarów lub odpłatne świadczenie usług jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług. W każdym przypadku indywidualnie muszą być badane zarówno podmiotowe, jak przedmiotowe przesłanki wystąpienia obowiązku podatkowego", a sama ".. okoliczność, że osoba fizyczna prowadzi określoną działalność gospodarczą w zakresie "odpłatnego świadczenia usług" i z tego tytułu jest podatnikiem podatku od towarów i usług - sama przez się nie przesądza o tym, że osoba ta jest podatnikiem tego podatku także z tytułu innych czynności podejmowanych przez nią w obrocie gospodarczym we własnym imieniu i na własny rachunek..."
W przedmiotowej sprawie czynność sprzedaży nie była wykonana z zamiarem wykonywania jej w sposób częstotliwy, mając zatem na uwadze przytoczone wyżej przepisy w stanie faktycznym wynikającym z pisma, stwierdzić należy, iż zamiar sprzedaży działki budowlanej jako nie związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą, stanowiącą majątek osobisty, nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy jednak podkreślić, że w przypadku dokonywania tych czynności (zakup, sprzedaż) w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania ich w sposób częstotliwy mogą one - na podstawie art. 15 ust. 2 cyt. ustawy - być uznane za działalność gospodarczą.
Z treści złożonego wniosku opisującego stan faktyczny nie wynika aby wydatki ponoszone w związku z utrzymaniem działki obciążyły koszty prowadzonej działalności i stanowiły źródło podatku naliczonego.
W związku z faktem, iż Wnioskodawca wskazał, że zamierza dokonać jednorazowej dostawy gruntu, a sprzedawany grunt nie stanowi składnika majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, czynność ta nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.
Mając na uwadze powyższe organ podatkowy II instancji stwierdza, iż zgodnie z opisanym przez stronę stanem faktycznym, stanowisko podatnika jest prawidłowe.
Decyzja niniejsza jest ostateczna.