Czy powstaje przychód z tytułu wypłaty wynagrodzenia za tzw. ,,umorzenie dobrowolne" w formie udziałów posiadanych w spółkach zależnych?

sygnatura: IBPBI/2/423-1116/09/AM

autor: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach

data: 2009-12-16

Wniosek ORD-IN: [ 2105 kB]

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 22 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy powstaje przychód z tytułu wypłaty wynagrodzenia za tzw. ,,umorzenie dobrowolne" w formie udziałów posiadanych w spółkach zależnych (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m. in. w zakresie ustalenia, czy powstaje przychód z tytułu wypłaty wynagrodzenia za tzw. ,,umorzenie dobrowolne" w formie udziałów posiadanych w spółkach zależnych (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza skorzystać z uprawnienia wskazanego w art. 199 § 1 oraz § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 roku Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1937 ze zm. określanej w dalszej treści ,,KSH"), tzn. nabycia części własnych udziałów celem ich umorzenia (,,umorzenie dobrowolne"). Nabycie udziałów nastąpi od spółki matki z siedzibą w Holandii - tzn. Spółki E. Spółka E zostanie 100% udziałowcem Wnioskodawcy, w wyniku emisji nowych udziałów na rzecz swego wspólnika oraz uregulowania wynagrodzenia za takie udziały, udziałami Wnioskodawcy (podwyższenie kapitału zakładowego). Wynagrodzeniem Spółki E z tytułu umorzenia części udziałów Wnioskodawca będą udziały posiadane przez Wnioskodawcę w następujących spółkach zależnych: K Sp. z o.o., W Sp. z o.o. oraz M Sp. z o.o. W chwili obecnej Wnioskodawca jest 100 % udziałowcem każdej ze spółek zależnych. W momencie ,,umorzenia dobrowolnego" Spółka E będzie posiadać co najmniej 10% udziałów Wnioskodawcy przez okres krótszy niż 2 lata, lecz powyższy warunek zostanie spełniony przez Spółkę E w przyszłości. Wnioskodawca będzie posiadać certyfikat rezydencji Spółki E, który będzie potwierdzać miejsce siedziby tej spółki dla celów podatkowych w Portugalii na rok dokonania ,,umorzenia dobrowolnego".

W związku z powyższym zadano m. in. następujące pytanie:

Czy wspomniana transakcja będzie podlegać podatkowi dochodowemu od osób prawnych po stronie Wnioskodawcy (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)...

Zdaniem Spółki, nie będzie ona zobowiązana do rozpoznania przychodu w podatku CIT z tytułu wypłaty na rzecz Spółki E wynagrodzenia za tzw. ,,umorzenie dobrowolne" w formie udziałów posiadanych przezeń w następujących spółkach zależnych: K Sp. z o.o., W Sp. z o.o. i M Sp. z o.o. Takie stanowisko wynika z argumentacji przedstawionej w następnych paragrafach, która znajduje również potwierdzenie we wskazywanych interpretacjach organów podatkowych. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., określanej w dalszej części skrótem ,,Ustawa") przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Natomiast, zgodnie z art. 14 ust. 1 Ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. A zatem, żeby powstał taki przychód muszą być łącznie spełnione następujące dwa warunki:

• następuje przeniesienie własności rzeczy lub praw w drodze umowy (sprzedaż, zamiana);
• wspomniane przeniesienie ma charakter odpłatny tzn. podmiot, który dokonuje zbycia rzeczy lub prawa do innego podmiotu otrzymuje w zamian określone przysporzenie majątkowe.

Równocześnie Spółka stwierdza, że zasady rozpoznania przychodu z tytułu ,,umorzenia dobrowolnego" są regulowane przez art. 10 ust. 1 Ustawy i kolejne, niemniej przepisy te traktują umorzenie udziałów jako zdarzenie, które stanowi źródło przychodu po stronie udziałowca określonego podmiotu (w rozważanym przypadku po stronie Spółki E), nie zaś po stronie spółki, której udziały podlegają ,,umorzeniu dobrowolnemu" (w rozważanym przypadku - Spółki). Zdaniem Wnioskodawcy oznacza to, że art. 10 ust. 1 Ustawy i kolejne, nie będą znajdować tu żadnego zastosowania. Żeby odpowiedzieć na pytanie, czy po stronie Wnioskodawcy powstanie dochód z art. 12 ust. 1 Ustawy w związku z art. 14 ust. 1 Ustawy podlegający podatkowi CIT, należy odwołać się do przepisów KSH. Zgodnie z art. 199 § 1 KSH, udziały mogą być umorzone wyłącznie w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi (w rozważanym przypadku możliwość dokonania umorzenia udziałów dopuszcza § 13 statutu Wnioskodawcy).

KSH stwierdza ponadto, że udziały mogą być umorzone za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziałów przez spółkę za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia (,,umorzenie dobrowolne") oraz bez zgody wspólnika (,,umorzenie przymusowe"). W rozważanym przypadku będziemy mieć do czynienia z tzw. ,,umorzeniem dobrowolnym" za wynagrodzeniem. Zgodnie z art. 199 § 2 KSH ,,umorzenie dobrowolne" własnych udziałów spółki następuje przez podjęcie uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia wspólnika przysługującą mu za umarzany w takowy sposób udział. Zatem podstawę prawną ,,umorzenia dobrowolnego" stanowią łącznie: umowa spółki, uchwała zgromadzenia wspólników oraz zgoda wspólnika spółki.

Zgodnie z cytowanymi przepisami na stronach tej czynności mogą spoczywać następujące obowiązki:

• po stronie Spółki: -podjęcie uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia wspólnika przysługującą mu za umarzany w taki sposób udział (zgodnie z art. 199 § 2 KSH); - podjęcie uchwały zgromadzenia wspólników, która może zmieniać umowę Spółki w zakresie dostosowania wartości pozostałych po umorzeniu udziałów do nie zmienionej wysokości kapitału zakładowego (jeżeli umorzenie nastąpiło z tzw. ,,czystego zysku"); - wypłacenie wynagrodzenia wspólnikowi z tytułu umorzenia udziałów.
• po stronie Spółki E: - wyrażenie formalnej zgody na umorzenie udziałów przez Spółkę, - otrzymanie wynagrodzenia ze spółki z tytułu umorzenia udziałów.

Spółka zauważa, że przepisy KSH oraz Ustawy nie zakazują określenia wynagrodzenia z tytułu ,,umorzenia dobrowolnego" w formie przeniesienia udziałów innej spółki na udziałowca. Ustawa posługuje się pojęciem dochód (przychód) faktycznie uzyskany z udziału, nie ograniczając tego dochodu jedynie do dochodów pieniężnych. W konsekwencji, art. 10 ust. 1 Ustawy, w ramach rodzajów dochodu z udziału w zyskach osób prawnych, wymienia wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej. W konsekwencji, sama ustawa podatkowa przesądza, że dochód z udziału w zyskach osoby prawnej może przyjmować formę świadczenia niepieniężnego i obejmować sytuacje przekazywania określonych praw majątkowych tytułem posiadania udziałów w kapitale zakładowym lub akcyjnym. Tego rodzaju dochód (przychód) udziałowca podlega szczególnym zasadom opodatkowania (podatek u źródła pobierany jest przez płatnika) i nie jest rozpatrywany w innych kategoriach. Tym samym, transakcja ta nie może stanowić podstawy opodatkowania u Spółki, a jedynie u jej wspólnika, który jest właścicielem umarzanych udziałów. Takie stanowisko potwierdził m.in. Dyrektor IS w Warszawie w interpretacji z 16 stycznia 2008 r., sygn. IP-PB3-423-341/07-2/JB który wyraźnie podkreślił, że: ,,brak jest bowiem podstaw do różnicowania sytuacji podatkowej Spółki, w zależności od tego, czy wynagrodzenie za umorzone udziały będzie określone w gotówce czy też w akcjach, gdyż ustawodawca takiego zróżnicowania nie przewidział".

W związku z powyższym fakt, że wynagrodzenie dla Spółki E związane z umorzeniem jej udziałów zostanie ustalone w formie udziałów spółek zależnych Spółki nie wpłynie na kwalifikację podatkową tej czynności. Sytuacja majątkowa obu spółek zaangażowanych w umorzenie za wynagrodzeniem niepieniężnym jest bowiem taka sama, jak przy pieniężnym rozliczeniu umorzenia udziałów. W takim przypadku inny jest tylko rodzaj aktywów zaangażowanych w rozliczenie. Natomiast świadczenia niepieniężne uzyskane jako wynagrodzenie za umorzenie akcji stanowić będzie formę dochodu z udziału Spółki określonego w art. 10 ust. 1 Ustawy i opodatkowanego na wskazanych tam zasadach. Umorzenie udziałów w swej ekonomicznej treści można porównać do procesu likwidacji spółki w zakresie umarzanych udziałów. W ramach likwidacji spółki dokonuje się bowiem operacji umorzenia wszystkich udziałów. Jeżeli więc nie ma wątpliwości, co do tego, iż przy likwidacji spółki nie dochodzi do powstania przychodu po stronie spółki likwidowanej w związku z wydaniem majątku akcjonariuszom w wyniku likwidacji, to analogicznie taka czynność nie powinna powodować powstania przychodu po stronie spółki, w przypadku której tylko część z akcji podlega umorzeniu. W związku z powyższym, należy uznać, iż wypłata wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów w postaci udziałów spółek nie może być zrównana z czynnością odpłatnego zbycia, o której mówi art. 14 Ustawy, a tym samym po stronie Spółki nie powstanie przychód z tego tytułu.

Spółka zauważa, że w wyniku ,,umorzenia dobrowolnego" Spółka nie otrzyma żadnego przysporzenia majątkowego od wspólnika, które powiększy jej majątek. Wręcz przeciwnie, można nawet powiedzieć, że majtek Spółki rzeczywiście ulegnie zmniejszeniu, gdyż będzie ona zobowiązana do wypłacenia wynagrodzenia wspólnikowi z tytułu umorzenia udziałów. Jako, że w rozważanym przez Spółkę przypadku wynagrodzeniem Spółki E z tytułu umorzenia części udziałów Spółki będą udziały posiadane przez Spółkę w następujących spółkach zależnych: K Sp. z o.o., W Sp. z o.o. oraz M Sp. z o.o. to wypłata wynagrodzenia wspólnikowi z tytułu umorzenia udziałów przybierze formę zmniejszenia aktywów finansowych Spółki (w kategorii księgowej: udziały w jednostkach powiązanych).

Konsekwentnie tą stroną czynności prawnej, która w wyniku ,,umorzenia dobrowolnego" otrzyma jakiekolwiek przysporzenie majątkowe będzie wyłącznie wspólnik Spółki tzn. Spółka E, nie zaś sama Spółka. Takie stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 17 października 2008 r., sygn. IBPB3/423-725/08/AP, gdzie Minister Finansów potwierdził stanowisko podatnika odsyłające do wcześniejszych interpretacji MF, wskazując: ,,Reasumując, Spółka dokonując przeniesienia akcji na czterech wspólników jako część wynagrodzenia za ich umorzone udziały nie osiągnie przychodu. Przychód w wysokości wartości przeniesionych akcji osiągną wspólnicy, których udziały zostaną umorzone. Ta sama wartość majątkowa, czyli akcje nie może stanowić kwoty przychodu dla dwóch różnych podatników - dla Spółki z jednej strony w podatku dochodowym od osób prawnych i z drugiej strony dla wspólników, których udziały mają być umorzone w podatku dochodowym od osób fizycznych."

Analogiczne stanowisko prezentują między innymi:

• Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 17 października 2008 r., sygn. ILPB3/423-586/08-3/HS,
• Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 17 października 2008 r., sygn. IBPB3/423-725/08/AP,
• Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 10 marca 2008 r., sygn. IP-PB3-423-552/07-4/AG,
• Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 16 stycznia 2008 r., sygn. IP-PB3-423-341/07-2/JB.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Należy zauważyć, iż Wnioskodawca w przedstawionym zdarzeniu przyszłym zawarł rozbieżne informacje na temat siedziby udziałowca, wskazując, iż jest to Holandia a następnie Portugalia. Powyższe jednak nie ma wpływu na rozstrzygnięcie.

Nadmienić należy, iż w sprawie będącej przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 wydano odrębną interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.

Referencje