INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 września 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 23 września 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków na studia doktoranckie - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 września 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków na studia doktoranckie.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W styczniu 2010 r. Wnioskodawca rozpoczął aplikację adwokacką w Okręgowej Radzie Adwokackiej. Po jej ukończeniu w marcu 2013 r., przystąpił do egzaminu adwokackiego przeprowadzanego przez Komisję Egzaminacyjną powołaną do przeprowadzenia egzaminu adwokackiego, który zdał z wynikiem pozytywnym. Uchwałą z dnia 8 maja 2013 r. Okręgowa Rada Adwokacka wpisała Wnioskodawcę na listę adwokatów Izby Adwokackiej. Od uchwały tej Minister Sprawiedliwości nie wniósł sprzeciwu w terminie 30 dni, także wpis na listę adwokacką stał się skuteczny.

Na tej podstawie, Wnioskodawca:

• dokonał w Okręgowej Rady Adwokackiej zgłoszenia, iż od dnia 15 lipca 2013 r. rozpocznie wykonywanie zawodu w indywidualnej Kancelarii Adwokackiej,
• złożył wniosek do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej o rozpoczęciu wykonywania działalności gospodarczej.

Od dnia 15 lipca 2013 r. Wnioskodawca wykonuje zawód adwokata, przy czym w działalności tej w głównej mierze zajmuje się problematyką prawa cywilnego oraz prawa gospodarczego. W maju 2013 r., złożył podanie o przyjęcie na studia doktoranckie na kierunku prawniczym, do Instytutu Nauk Prawnych. Wnioskodawca wskazał, że chciałby uczestniczyć w seminarium z zakresu prawa cywilnego. Po pozytywnym przejściu rozmowy kwalifikacyjnej, 5 czerwca 2013 r. została podpisana ,,umowa o warunkach odpłatności za ww. niestacjonarne studia doktoranckie. Zgodnie z § 3 tej umowy, doktorant zobowiązany jest do wnoszenia czesnego przez cały okres trwania studiów, przy czym opłata za rok studiów płatna jednorazowo wynosi 7.200 zł, zaś w dwóch ratach wynosi po 3.700 zł każda.

W dniu 3 września 2013 r. Wnioskodawca uiścił przelewem, pierwszą część rocznej opłaty z tytułu czesnego w kwocie 3.700 zł.

Zgodnie z regulaminem studiów doktoranckich, warunkiem zaliczenia roku jest między innymi uczestnictwo w seminariach doktorskich oraz pozytywna opinia opiekuna naukowego. Ponadto studia te stwarzają m.in. warunki do:

• prowadzenia samodzielnych badań naukowych, w tym także poza jednostką prowadzącą kształcenie,
• przygotowania przez doktoranta publikacji naukowej w formie książki lub co najmniej jednej publikacji naukowej przyjętej do druku w recenzowanym czasopiśmie naukowym o zasięgu co najmniej krajowym lub w recenzowanym sprawozdaniu z międzynarodowej konferencji naukowej lub publicznej prezentacji dzieła artystycznego,
• realizacji programu studiów, obejmującego zajęcia obowiązkowe, fakultatywne i praktyki zawodowe;
• przygotowania do egzaminów doktorskich oraz przygotowania rozprawy doktorskiej pod opieką promotora albo promotora i promotora pomocniczego.

Wnioskodawca zamierza podjąć kształcenie na studiach doktoranckich w ramach seminarium z zakresu prawa cywilnego, otworzyć przewód doktorski oraz uzyskać tytuł naukowy doktora nauk prawnych na podstawie pracy z zakresu prawa cywilnego. Wnioskodawca przyszłą rozprawę doktorską, planuje poświęcić problematyce prawa zobowiązań lub też ochrony dóbr osobistych, przy czym obydwoma tymi dziedzinami, zajmuje się praktycznie w swojej działalności zawodowej jako adwokat.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opłaty uiszczane za każdy rok studiów doktoranckich (czesne) na kierunku prawniczym, przez osobę, która równolegle prowadzi działalność gospodarczą wykonując zawód adwokata, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy, opłaty za studia doktoranckie na kierunku prawniczym, poniesione przez osobę wykonującą zawód adwokata, są kosztami poniesionymi w celu osiągnięcia przychodów, w związku z czym są kosztami uzyskania przychodów, o jakich mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

O tym, że opłaty te związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą, a nie należą do kosztów osobistych, przesądzają przede wszystkim dwie następujące okoliczności:

1. studia doktoranckie z zakresu prawa są formą szkolenia zawodowego i pozwalają osobie, wykonującej zawód adwokata, nabyć umiejętności niezbędne w wykonywaniu działalności gospodarczej. Umiejętności te obejmują zarówno wiedzę teoretyczną z zakresu prawa materialnego oraz prawa procesowego w poszczególnych dziedzinach prawniczych, jak również umiejętności praktyczne, które doktorant może uzyskać od wykładowców w toku prowadzonych zajęć. Wykładowcy Ci są bowiem przeważnie osobami, które działalność naukową łączą z działalnością w jednym z zawodów prawniczych. Przykładowo opiekun naukowy Wnioskodawcy, który prowadzić będzie seminarium z zakresu prawa cywilnego, posiada tytuł profesorski, kieruje Katedrą Prawa Cywilnego na Wydziale Prawa jednej z uczelni wyższych a jednocześnie wykonuje zawód radcy prawnego, ponadto stale współpracuje z Komisją Kodyfikacyjną Prawa Cywilnego,
2. uzyskanie tytułu naukowego doktora nauk prawnych, a nawet samo legitymowanie się, jako doktorant, ma znaczenie marketingowe, gdyż podnosi znacznie prestiż adwokata na rynku. Pozwala adwokatowi wyróżnić się na tle bardzo licznej obecnie konkurencji na rynku usług prawniczych, a w konsekwencji także pobierać wyższe wynagrodzenie za świadczone przez siebie usługi. Kwestia ta jest obecnie szczególnie istotna, gdyż przykładowo w 2013 r. w Warszawie, pozytywny wynik z egzaminu adwokackiego uzyskało 635 osób, zaś z egzaminu radcowskiego 898 osób (dane ze strony Ministerstwa Sprawiedliwości). Osoby te w większości weszły w 2013 r. na warszawski rynek usług prawniczych, w związku czym podjęcie studiów doktoranckich jest jedną z możliwości wyróżnienia się przez młodego adwokata na tle innych młodych adwokatów i radców prawnych.

Nie bez znaczenia jest przy tym fakt, że Wnioskodawca zakwalifikował się w ramach postępowania kwalifikacyjnego na studia doktoranckie na seminarium z zakresu prawa cywilnego. Uzyskiwana w toku tych studiów wiedza teoretyczna pozwoli zatem między innymi sporządzać adwokatowi szczegółowe opinie prawne z zakresu prawa cywilnego oraz prawa gospodarczego. Przy czym, ostatnimi czasy, w obrocie gospodarczym, uzyskiwanie tego typu opinii przez przedsiębiorców przed podjęciem konkretnej czynności (jak np. podpisanie umowy określonej treści bądź wystąpienie na drogę sądową) stało się powszechną praktyką. Opinie takie pozwalają bowiem członkom zarządów osób prawnych wytłumaczyć przed organami nadzoru zasadność podejmowanych działań.

Ponadto, zgodnie z regulaminem studiów doktoranckich, dla doktorantów studiów doktoranckich otwarcie przewodu i przeprowadzenie obrony jest bezpłatne w ciągu trzech lat od zakończenia studiów doktoranckich, w związku z czym poza opłatami z tytułu czesnego, doktorant nie będzie musiał uiszczać dodatkowych opłat za otwarcie przewodu doktorskiego.

Prowadzący działalność gospodarczą podejmuje obecnie studia doktoranckie właśnie głównie w celu zwiększenia swoich dochodów z działalności adwokackiej w najbliższej przyszłości. Studia te stanowią dla Wnioskodawcy formę szkolenia, przy czym szkolenia traktuje jako koszt uzyskiwania przychodów z działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, opłaty za studia doktoranckie na kierunku prawniczym, poniesione przez osobę wykonującą zawód adwokata, są kosztami poniesionymi w celu osiągnięcia przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał:

• wyrok NSA z 6 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1271/08,
• interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy Znak: ITPB1/415-1006/12/AK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W świetle powołanego uregulowania, aby dany wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu zaistnieć muszą łącznie trzy warunki:

• celem poniesienia wydatku (bezpośrednim lub pośrednim) powinno być osiągnięcie przychodu, lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
• wydatek ten nie może być wymieniony w zawartym w art. 23 ust. 1 ww. ustawy katalogu wydatków i odpisów, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów,
• wydatek musi być prawidłowo udokumentowany.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych w formie studiów doktoranckich nie są ujęte w katalogu zawartym w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Dla uzyskania takiego statusu konieczne jest również zaistnienie związku przyczynowego między poniesionym wydatkiem, a celem jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Do stwierdzenia, czy poniesione opłaty za studia doktoranckie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej istotnym jest ustalenie:

• czy taki wydatek związany jest ze zdobywaniem wiedzy i umiejętności, które są potrzebne (przydatne) w prowadzonej działalności gospodarczej i mają związek z tą działalnością,
• czy też wydatek ten służy tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia nie związanego z działalnością gospodarczą, a więc który co do zasady ma charakter osobisty.

Jako uzasadnione racjonalnie i gospodarczo, których poniesienie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów ze źródła jakim jest działalność gospodarcza, uznać należy wydatki na kształcenie, które pozwolą podatnikowi nabyć umiejętności i wiedzę niezbędną w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca od 15 lipca 2013 r. wykonuje zawód adwokata. W maju 2013 r. złożył podanie o przyjęcie na studia doktoranckie na kierunku prawniczym do Instytutu Nauk Prawnych. W dniu 5 czerwca 2013 r. została podpisana ,,umowa o warunkach odpłatności za ww. niestacjonarne studia doktoranckie". Zgodnie z § 3 tej umowy, doktorant zobowiązany jest do wnoszenia czesnego przez cały okres trwania studiów.

Jak wynika z wniosku, opłaty za studia doktoranckie na kierunku prawniczym, poniesione przez Wnioskodawcę, są kosztami poniesionymi w celu osiągnięcia przychodów, w związku z czym są kosztami uzyskania przychodów, o jakich mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż:

• studia doktoranckie z zakresu prawa są formą szkolenia zawodowego i pozwalają osobie, wykonującej zawód adwokata, nabyć umiejętności niezbędne w wykonywaniu działalności gospodarczej. Umiejętności te obejmują zarówno wiedzę teoretyczną z zakresu prawa materialnego oraz prawa procesowego w poszczególnych dziedzinach prawniczych, jak również umiejętności praktyczne, które doktorant może uzyskać od wykładowców w toku prowadzonych zajęć,
• uzyskanie tytułu naukowego doktora nauk prawnych, a nawet samo legitymowanie się, jako doktorant, ma znaczenie marketingowe, gdyż podnosi znacznie prestiż adwokata na rynku. Pozwala adwokatowi wyróżnić się na tle bardzo licznej obecnie konkurencji na rynku usług prawniczych, a w konsekwencji także pobierać wyższe wynagrodzenie za świadczone przez siebie usługi.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że wydatki poniesione w związku z podjęciem nauki na studiach doktoranckich, choć trudno je przypisać konkretnym przychodom, to jako przydatne do prawidłowego wykonywania działalności gospodarczej oraz mające, jak wskazano we wniosku, wpływ na wysokość uzyskiwanych z prowadzonej działalności gospodarczej przychodów, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, pod warunkiem ich należytego udokumentowania.

Jednakże zauważyć należy, że to na Wnioskodawcy będzie spoczywać ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, że ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wysokość osiągniętych przychodów bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wykazanie takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Jeśli Wnioskodawca nie wykaże ww. związku lub nie przedstawi rzeczowych argumentów wskazujących na celowość poniesienia przedmiotowych wydatków, z punktu widzenia zachowania lub zabezpieczenia ww. źródła przychodów, to wydatek nie może zostać uznany za koszt uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.