INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2013 r. (data wpływu 9 września 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 listopada 2013 r. (data wpływu 2 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za usługę korzystania z przedmiotu leasingu od rozwiązania umowy do wznowienia umowy oraz obowiązku podatkowego i wystawienia faktury VAT dla opłat leasingowych uzyskanych w spornym okresie w aktualnym stanie prawnym - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za usługę korzystania z przedmiotu leasingu od rozwiązania umowy do wznowienia umowy oraz obowiązku podatkowego i wystawienia faktury VAT dla opłat leasingowych uzyskanych w spornym okresie w aktualnym stanie prawnym. Dnia 2 grudnia 2013 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu stanu sprawy oraz brakującą opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

X jest podmiotem prowadzącym działalność w zakresie oddawania towarów w odpłatne użytkowanie na podstawie umów leasingu. Klientami X są m.in. podmioty prowadzące działalność gospodarczą (dalej: ,,Korzystający").

Spółka dokonuje następujących transakcji leasingu:

1. transakcji, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT (dalej: ,,Leasing operacyjny");
2. transakcji, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19 ust. 4 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Niniejszy wniosek o wydanie interpretacji dotyczy wyłącznie pierwszej z kategorii umów leasingu.

Formalnoprawną podstawę wskazanych umów stanowi umowa leasingu operacyjnego (dalej: ,,Umowa") oraz będące jej integralną częścią Ogólne Warunki Umowy Leasingu (dalej: ,,OWUL") wraz z tabelą opłat i prowizji.

Zgodnie z Umową, Spółka zobowiązuje się oddać Korzystającemu do odpłatnego używania na czas oznaczony przedmiot leasingu, a Korzystający zobowiązuje się uiszczać X opłaty leasingowe oraz inne należności w terminach określonych w Umowie oraz obowiązującym preliminarzu (harmonogramie) opłat leasingowych. Jednocześnie, OWUL przewiduje, że jeżeli Korzystający będzie zalegał X z zapłatą kwoty równej co najmniej jednej opłacie leasingowej dłużej niż wyznaczony w OWUL termin (zasadniczo 21 dni), Spółka wezwie Korzystającego do bezwarunkowego uregulowania zaległości w oznaczonym terminie wskazanym w tym pisemnym wezwaniu, pod rygorem rozwiązania Umowy ze skutkiem natychmiastowym bez zachowania okresu wypowiedzenia. Tym samym, gdy Korzystający spóźnia się z zapłatą opłaty leasingowej i uchybia dodatkowemu terminowi płatności wyznaczonemu w wysłanym do Korzystającego wezwaniu do zapłaty, Spółka może wykonać swoje prawo do wypowiedzenia Umowy ze skutkiem natychmiastowym. W tym celu Spółka składa Korzystającemu oświadczenie o rozwiązaniu Umowy i wzywa go do zwrotu przedmiotu leasingu.

Rozwiązanie Umowy następuje z chwilą doręczenia Korzystającemu przez Spółkę oświadczenia woli (pisma) o rozwiązaniu Umowy.

W konsekwencji rozwiązania Umowy, Spółka przestaje świadczyć na rzecz Korzystającego usługi leasingu. Dlatego też, przestaje również obowiązywać preliminarz (harmonogram) opłat leasingowych. Korzystający ma obowiązek zwrócić przedmiot leasingu w określonym terminie i miejscu albo wydać go osobie upoważnionej przez X oraz zapłacić wszystkie należności Spółki, jakie stały się wymagalne do dnia rozwiązania Umowy. Ponadto, X może żądać od Korzystającego zapłaty poniesionych kosztów i wydatków oraz kwoty rozliczeniowej, a także - w określonych przypadkach - kary umownej.

W praktyce zdarzają się sytuacje, że mimo rozwiązania Umowy, już po dokonanym wypowiedzeniu, Korzystający, który jest w dalszym ciągu w posiadaniu przedmiotu leasingu i go użytkuje:

Wpłacane przez Korzystającego kwoty - zapłaty w okresie po skutecznym rozwiązaniu Umowy (niewynikające z wezwania do zapłaty) - z uwagi na rozwiązanie Umowy są zaliczane przez Spółkę na poczet kwoty rozliczeniowej, stanowiącej odszkodowanie za szkodę powstałą w majątku X w związku z przedterminowym rozwiązaniem Umowy. W konsekwencji, wskazane wpłaty - na moment ich otrzymania - nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, co zostało potwierdzone w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w Poznaniu, w sprawie interpretacji prawa podatkowego z 16 sierpnia 2006 r.

Mogą również wystąpić sytuacje, w których - w wyniku uzgodnień poczynionych z Korzystającym już po rozwiązaniu Umowy - Spółka cofnie skutecznie złożone wcześniej oświadczenie woli o przedterminowym rozwiązaniu Umowy i strony postanowią o jej kontynuowaniu na warunkach sprzed wypowiedzenia.

W takiej sytuacji strony:

• określą nowy harmonogram (preliminarz) opłat leasingowych, zgodnie z którym, pierwszy okres rozliczeniowy będzie obejmować okres od rozwiązania do wznowienia Umowy (oraz potencjalnie pewien okres czasu po wznowieniu Umowy);
• postanowią, że suma ewentualnych wpłat dokonanych przez Korzystającego w okresie od rozwiązania Umowy do dnia jej wznowienia (skutecznego cofnięcia oświadczenia woli Spółki o rozwiązaniu Umowy), zostanie zaliczona na poczet opłaty leasingowej za okres używania przedmiotu leasingu od momentu rozwiązania przez Spółkę Umowy ze skutkiem natychmiastowym do momentu jej wznowienia.

Faktura dokumentująca opłatę leasingową należną za pierwszy okres rozliczeniowy określony w nowym harmonogramie (preliminarzu), tj. za okres od rozwiązania do wznowienia Umowy oraz potencjalnie za pewien okres czasu po wznowieniu Umowy, zostanie wystawiona przez Spółkę po określeniu nowego harmonogramu (preliminarza) opłat leasingowych. Termin płatności określony w tej fakturze będzie przypadał nie wcześniej, niż w dniu cofnięcia złożonego wcześniej oświadczenia woli X o przedterminowym rozwiązaniu Umowy. Faktury wystawiane przez Spółkę po 1 stycznia 2014 r. będą zawierały informację odnośnie okresu rozliczeniowego, którego dotyczą.

W praktyce, sytuacje o których mowa powyżej, mogą zakończyć się:

Spółka nie jest zainteresowana utrzymywaniem stanu, w którym Korzystający posiada i używa przedmiot leasingu zasadniczo bezumownie przez dłuższy okres czasu, niemniej w praktyce - z uwagi na prowadzone z klientem uzgodnienia oraz dodatkową weryfikację jego sytuacji majątkowej - taki stan rzeczy (pomiędzy rozwiązaniem Umowy a jej wznowieniem) może się utrzymywać przez kilka miesięcy. W celu uniknięcia stanu niepewności, Spółka zakłada, że ten stan ,,zawieszenia" Umowy nie będzie się utrzymywał dłużej niż 90 dni.

Dnia 2 grudnia 2013 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu stanu sprawy wskazując, że:

Zgodnie ze stosowanymi przez X Ogólnymi warunkami umów leasingu (dalej: OWUL), w przypadku rozwiązania umowy leasingu, korzystający jest zobowiązany zwrócić Spółce przedmiot leasingu.

W tym celu, w zależności od konkretnego przypadku, Spółka:

1. przesyła do korzystającego pismo, w którym wzywa go do zwrotu przedmiotu leasingu w określonym terminie i miejscu lub
2. udziela spółce świadczącej na rzecz X usługi windykacyjne pełnomocnictwa do odbioru przedmiotu leasingu bezpośrednio od korzystającego oraz wzywa korzystającego do wydania przedmiotu leasingu firmie windykacyjnej.

Jeżeli korzystający nie zwróci przedmiotu leasingu Spółce w miejscu i terminie określonym w przesłanym przez Spółkę piśmie lub nie wyda przedmiotu leasingu firmie windykacyjnej poodejmowane są następujące działania:

• jeżeli Spółka jest w stanie ustalić miejsce przechowywania przedmiotu leasingu oraz miejsce pobytu korzystającego, X występuje na drogę postępowania sądowego (składany jest pozew o wydanie przedmiotu leasingu);
• składane jest zawiadomienie do organów ścigania o popełnieniu przez korzystającego przestępstwa przywłaszczenia przedmiotu leasingu (w szczególności, jeżeli nie jest możliwe ustalenie miejsca przechowania przedmiotu leasingu lub miejsca pobytu korzystającego).

2.

Zgodnie z postanowieniami OWUL, tzw. ,,kwota rozliczeniowa" naliczana przez Spółkę w przypadku przedterminowego rozwiązania umów leasingu jest kalkulowana jako suma:

1. aktualnego zadłużenia (dalej: AZ), równego sumie części stałych (kapitałowych) opłat leasingowych przypadających zgodnie z preliminarzem opłat leasingowych w okresie pomiędzy dniem rozwiązania umowy leasingu, a dniem zakończenia tej umowy oraz określonej w umowie leasingu skorygowanej wartości końcowej,
2. odsetek naliczonych od AZ według stopy procentowej kredytu lombardowego Narodowego Banku Polskiego, obowiązującej w dniu rozwiązania umowy leasingu albo w pierwszym dniu roboczym następującym po tym dniu. Odsetki od AZ naliczane są za okres od dnia wymagalności opłaty leasingowej przypadającej bezpośrednio przed datą rozwiązania umowy leasingu do dnia wymagalności roszczenia o zapłatę kwoty rozliczeniowej,
3. Kwoty stanowiącej:
   • dla umów rozwiązywanych z przyczyn leżących po stronie korzystającego - 3% naliczone od AZ (ustalonego zgodnie z punktem a);
   • dla umów rozwiązywanych z powodu odstąpienia przez Spółkę od umowy z dostawcą przedmiotu leasingu (z powodu wad przedmiotu leasingu) - 1% naliczony od AZ.

Ponadto, zgodnie z postanowieniami OWUL, ustalając wysokość kwoty rozliczeniowej Spółka uwzględnia cenę netto otrzymaną w wyniku sprzedaży odebranego przedmiotu leasingu (lub wartość netto przedmiotu leasingu wskazaną w nowej umowie leasingu) albo kwotę odszkodowania otrzymanego od zakładu ubezpieczeń.

Spółka pragnie w tym miejscu podkreślić, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Poznaniu w postanowieniu z 16 sierpnia 2006 r. potwierdził, że naliczana przez Spółkę kwota rozliczeniowa jest płatnością o charakterze odszkodowawczym, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. W świetle powyższego stanu faktycznego, Spółka wnosi o potwierdzenie, czy prawidłowe jest jej stanowisko, zgodnie z którym w okresie po rozwiązaniu Umowy i wezwaniu Korzystającego do zwrotu przedmiotu leasingu, Spółka nie świadczy na rzecz Korzystającego usług leasingu, a w konsekwencji nie powstaje po jej stronie obowiązek podatkowy w podatku VAT oraz obowiązek wystawienia faktury na rzecz Korzystającego...
2. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki zgodnie z którym, ewentualny obowiązek podatkowy w podatku VAT po stronie Spółki z tytułu opłaty leasingowej należnej Spółce z tytułu używania przez Korzystającego przedmiotu leasingu w okresie od rozwiązania Umowy do momentu jej wznowienia, powstanie po wznowieniu tej Umowy (czyli odwołaniu oświadczenia woli Spółki o przedterminowym rozwiązaniu Umowy), tj. z datą otrzymania od Korzystającego zapłaty tej opłaty leasingowej, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w nowym harmonogramie (preliminarzu) opłat leasingowych...
3. Czy ewentualny obowiązek wystawienia przez Spółkę faktury dokumentującej opłatę leasingową należną Spółce za okres od rozwiązania do wznowienia Umowy (oraz potencjalnie za pewien okres czasu po wznowieniu Umowy) powstanie dopiero po wznowieniu tej Umowy (czyli odwołaniu oświadczenia woli Spółki o przedterminowym rozwiązaniu Umowy) i określeniu nowego harmonogramu (preliminarza) opłat leasingowych...
4. Czy ewentualny obowiązek podatkowy w podatku VAT, z tytułu kwot wpłacanych na rachunek bankowy Spółki przez niektórych Korzystających po rozwiązaniu Umowy, niewynikających z wezwania do zapłaty, które - na moment ich otrzymania - są zaliczane przez Spółkę na poczet kwoty rozliczeniowej (odszkodowania za szkodę powstałą w związku z przedterminowym rozwiązaniem Umowy) powstanie w momencie ich zaliczenia na poczet opłaty leasingowej należnej Spółce za okres od momentu rozwiązania przez Spółkę Umowy do momentu jej wznowienia...

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. na postawione przez Spółkę pytania należy odpowiedzieć twierdząco, a w konsekwencji należy uznać, że na gruncie obecnie obowiązujących przepisów ustawy o VAT w okresie po rozwiązaniu Umowy i wezwaniu Korzystającego do zwrotu przedmiotu leasingu, Spółka nie świadczy na rzecz Korzystającego usług leasingu, a w konsekwencji nie powstaje po jej stronie obowiązek podatkowy w podatku VAT oraz obowiązek wystawienia faktury na rzecz Korzystającego.
2. ewentualny obowiązek podatkowy w podatku VAT po stronie Spółki z tytułu opłaty leasingowej należnej Spółce z tytułu używania przez Korzystającego przedmiotu leasingu w okresie od rozwiązania Umowy do momentu jej wznowienia powstanie po wznowieniu tej Umowy (czyli odwołaniu oświadczenia woli Spółki o przedterminowym rozwiązaniu Umowy), tj. z datą otrzymania od Korzystającego zapłaty tej opłaty leasingowej, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w nowym harmonogramie (preliminarzu) opłat leasingowych.
3. ewentualny obowiązek wystawienia przez Spółkę faktury dokumentującej opłatę leasingową należną X za okres od rozwiązania do wznowienia Umowy (oraz potencjalnie za pewien okres czasu po wznowieniu Umowy) powstanie dopiero po wznowieniu tej Umowy (czyli odwołaniu oświadczenia woli Spółki o przedterminowym rozwiązaniu Umowy) i określeniu nowego harmonogramu (preliminarza) opłat leasingowych.
4. ewentualny obowiązek podatkowy w podatku VAT, z tytułu kwot wpłacanych na rachunek bankowy Spółki przez niektórych Korzystających po rozwiązaniu Umowy, niewynikających z wezwania do zapłaty, które - na moment ich otrzymania - są zaliczane przez Spółkę na poczet kwoty rozliczeniowej (odszkodowania za szkodę powstałą w związku z przedterminowym rozwiązaniem Umowy) powstanie w momencie ich zaliczenia na poczet opłaty leasingowej należnej Spółce za okres od momentu rozwiązania przez Spółkę Umowy do momentu jej wznowienia.

Uzasadnienie.

Ad. 1.

Zdaniem X, w okresie po rozwiązaniu Umowy i wezwaniu Korzystającego do zwrotu przedmiotu leasingu, Spółka nie świadczy na rzecz Korzystającego usług leasingu, a w konsekwencji nie powstaje po jej stronie obowiązek podatkowy w podatku VAT oraz obowiązek wystawienia faktury na rzecz Korzystającego.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami z kolei, zgodnie z definicją przewidzianą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W okresie pomiędzy rozwiązaniem Umowy, a jej wznowieniem, nie będzie dochodzić do przeniesienia władztwa nad żadną rzeczą przez X na rzecz Korzystającego. W konsekwencji - zdaniem Spółki - w omawianej sytuacji nie wystąpi odpłatna dostawa towarów, podlegająca opodatkowaniu VAT.

Jednocześnie, przez odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

Jak wskazuje orzecznictwo Trybunatu Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE), dana czynność będzie stanowiła odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT, jeżeli spełnione zostaną łącznie następujące przesłanki:

1. istnienie dwóch podmiotów, tj. usługodawcy oraz usługobiorcy będącego konsumentem usługi (tak wskazał m.in. TSUE w wyroku z 29 lutego 1996 r.; sygn. C-215/94),
2. istnienie stosunku prawnego łączącego usługodawcę i usługobiorcę, którego rezultatem jest wzajemne działanie tych podmiotów; działanie to polega na tym, że wynagrodzenie otrzymywane jest przez usługodawcę w zamian za wykonanie usługi na rzecz usługobiorcy (tak wskazał m.in. TSUE w wyroku z 3 marca 1994 r.; sygn. C-16/93),
3. pomiędzy usługą i otrzymanym z jej tytułu wynagrodzeniem istnieje bezpośredni i czytelny związek (tak wskazał m.in. TSUE w wyroku z 5 lutego 1981 r.; sygn. C-154/80).

W sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku - w okresie pomiędzy rozwiązaniem Umowy a jej wznowieniem - wskazane powyżej warunki nie będą spełnione. W szczególności - na skutek rozwiązania Umowy - Spółka zakończy świadczenie usług leasingu na rzecz Korzystającego, który zostanie wezwany do zwrotu przedmiotu leasingu. Tym samym, w okresie pomiędzy rozwiązaniem Umowy a jej wznowieniem brak będzie jakiegokolwiek stosunku prawnego pomiędzy Spółką a Korzystającym, którego rezultatem będzie wzajemne działanie tych podmiotów.

W konsekwencji, mając na uwadze fakt, iż w okresie od rozwiązania Umowy do jej wznowienia Spółka nie będzie dokonywać jakiejkolwiek czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, po stronie X nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku VAT.

Spółka nie będzie również zobowiązana do wystawiania faktur z tytułu opłat leasingowych, których termin wymagalności przypada - zgodnie z preliminarzem (harmonogramem) spłat - w tym okresie.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy VAT są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży. Pojęcie sprzedaży zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, jako odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Jak wskazano powyżej, w okresie pomiędzy rozwiązaniem a wznowieniem umowy leasingu Spółka nie będzie wykonywała czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W konsekwencji, nie wystąpi po jej stronie obowiązek wystawienia faktur VAT.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT - określającym moment powstania obowiązku podatkowego m.in. dla usług leasingu - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze. Tym samym, przywołany przepis wiąże powstanie obowiązku podatkowego wyłącznie z:

Z uwagi na fakt, że w stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku oba te zdarzenia wystąpią po ewentualnym wznowieniu Umowy, dopiero wtedy powstanie obowiązek podatkowy po stronie Spółki. Poniżej Spółka przedstawia argumentację potwierdzającą powyższe stanowisko.

Ad. i.

W okresie pomiędzy rozwiązaniem a wznowieniem Umowy Spółka nie otrzyma zapłaty lub jej części z tytułu świadczenia usług leasingu w tym okresie. Taka zapłata może zostać otrzymana dopiero po wznowieniu Umowy.

Wynika to z następujących okoliczności:

• jak zostało wskazane w uzasadnieniu do pytania 1, od momentu rozwiązania Umowy do jej wznowienia, Spółka nie świadczy na rzecz Korzystającego usług leasingu oraz nie wystawia faktur z tego tytułu, a zatem Korzystający nie dokona na rzecz Spółki płatności dotyczącej użytkowania przedmiotu leasingu w tym okresie,
• niemniej, nawet gdyby Korzystający dokonał takiej płatności - odwołując się do wcześniejszego (nieobowiązującego na moment płatności) harmonogramu opłat leasingowych - Spółka nie zaliczyłaby takiej płatności na poczet usług leasingu, a na poczet kwoty rozliczeniowej (stanowiącej odszkodowanie za szkodę powstałą w majątku X z tytułu przedterminowego rozwiązania Umowy),
• zaliczenie ewentualnych wpłat dokonanych przez Korzystającego w okresie od rozwiązania Umowy do dnia jej wznowienia na poczet opłaty leasingowej zostanie dokonane przez Spółkę dopiero po wznowieniu Umowy.

Ad. ii

W okresie pomiędzy rozwiązaniem a wznowieniem Umowy nie obowiązuje żaden termin, którego upłynięcie mogłoby skutkować powstaniem obowiązku podatkowego po stronie Spółki. Taki termin zostanie określony dopiero po wznowieniu Umowy.

Wynika to z faktu, że:

• w momencie rozwiązania Umowy przestanie obowiązywać preliminarz (harmonogram) opłat leasingowych określony dla danego Korzystającego, tj. termin płatności określony w Umowie,
• w konsekwencji rozwiązania Umowy, Spółka nie będzie też wystawiać - we wskazanym okresie - faktur dokumentujących świadczenie usług leasingu (zostaną one wystawione dopiero po ewentualnym wznowieniu Umowy); dlatego też nie będzie obowiązywał termin płatności wskazany na fakturze,
• zgodnie z nowym harmonogramem (preliminarzem) spłat ustalonym przez Spółkę w związku ze wznowieniem Umowy, termin płatności pierwszej opłaty leasingowej (należnej X z tytułu użytkowania przedmiotu leasingu przez Korzystającego w okresie od rozwiązania do wznowienia Umowy oraz potencjalnie w pewnym okresie czasu następującym po wznowieniu Umowy) będzie przypadać nie wcześniej niż w dniu wznowienia Umowy (tj. w dniu skutecznego cofnięcia złożonego wcześniej oświadczenia woli X o przedterminowym rozwiązaniu umowy).

Reasumując, obowiązek podatkowy po stronie Spółki będzie powstawał z chwilą otrzymania płatności od Korzystającego (lub zaliczenia wcześniejszej płatności na poczet opłaty laesingowej, nie później jednak niż z upływem terminu określonego w nowym preliminarzu (harmonogramie) spłat.

Ad. 3.

Ewentualny obowiązek wystawienia przez Spółkę faktury dokumentującej opłatę leasingową należną X za okres od rozwiązania do wznowienia Umowy (oraz potencjalnie za pewien okres czasu po wznowieniu Umowy), powstanie dopiero po wznowieniu tej Umowy (czyli odwołaniu oświadczenia woli Spółki o przedterminowym rozwiązaniu Umowy) i określeniu nowego harmonogramu (preliminarza) opłat leasingowych.

Zgodnie z § 9 ust. 1 Rozporządzenia, fakturę wystawia się - co do zasady - nie później niż 7. dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Ponadto, w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym, jeżeli podatnik określa w fakturze wyłącznie miesiąc i rok dokonania sprzedaży, fakturę wystawia się nie później niż 7. dnia od zakończenia miesiąca, w którym dokonano sprzedaży.

Jednocześnie, w odniesieniu m.in. do usług leasingu, na mocy § 11 ust. 1 Rozporządzenia określono, że fakturę wystawia się nie później niż z chwila powstania obowiązku podatkowego. Dodatkowo, zgodnie z § 11 ust. 2 Rozporządzenia, takie faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego. W konsekwencji, na ustalenie momentu wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług leasingu, decydujący wpływ ma chwila powstania obowiązku podatkowego.

Tym samym, mając na uwadze, że - jak wskazano powyżej - ewentualny obowiązek podatkowy w omawianej sytuacji powstanie z chwilą otrzymania płatności od Korzystającego (lub zaliczenia wcześniejszej płatności na poczet opłaty leasingowej), nie później jednak niż z upływem terminu określonego w nowym preliminarzu (harmonogramie) spłat, wtedy również powstanie obowiązek wystawienia faktury przez Spółkę. Innymi słowy, Spółka będzie zobowiązana do wystawienia faktury nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego.

Ad. 4.

Ewentualny obowiązek podatkowy w podatku VAT, z tytułu kwot wpłacanych na rachunek bankowy Spółki przez niektórych Korzystających po rozwiązaniu Umowy, niewynikających z wezwania do zapłaty, które - na moment ich otrzymania są zaliczane przez Spółkę na poczet kwoty rozliczeniowej (odszkodowania za szkodę powstałą w związku z przedterminowym rozwiązaniem Umowy) powstanie w momencie ich zaliczenia na poczet opłaty leasingowej należnej Spółce za okres od momentu rozwiązania przez Spółkę Umowy do momentu jej wznowienia.

Wpłaty dokonywane przez Korzystających po rozwiązaniu Umowy (nieobjęte zakresem wezwania do zapłaty) nie stanowią wynagrodzenia z tytułu usługi leasingu świadczonej przez X, lecz stanowią w istocie formę odszkodowania / kary umownej mającej na celu pokrycie szkody powstałej w majątku X w związku z przedterminowym rozwiązaniem Umowy. W konsekwencji, otrzymanie tych wpłat nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT po stronie Spółki (co zostało potwierdzone w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w Poznaniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z 16 sierpnia 2006 r.).

Niemniej, w opinii Spółki, klasyfikacja takich wpłat dokonanych przez Korzystających ulegnie zmianie w przypadku, gdy - w związku ze wznowieniem Umowy - X ustali z Korzystającym, że wpłaty te zostaną zaliczone na poczet opłaty leasingowej należnej Spółce za użytkowanie przedmiotu leasingu przez Korzystającego w okresie od rozwiązania Umowy do jej wznowienia.

W takim bowiem przypadku, na skutek decyzji Spółki, wpłaty dokonane przez Korzystającego zostaną uznane za należność z tytułu świadczonej przez X usługi leasingu.

W związku z powyższym, w opinii Spółki, należy uznać, że w momencie uznania i zaliczenia wpłat dokonanych przez Korzystającego na poczet opłaty leasingowej należnej za okres od rozwiązania do wznowienia Umowy, Spółka otrzyma część zapłaty (równą wpłatom dokonanym przez Korzystającego), co - zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT - będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT po stronie X.

Spółka podkreśla, że wskazane powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych.

Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 31 grudnia 2012 r. (sygn. IPPP1/443-1007/12-2/JL) potwierdził stanowiska podatnika, zgodnie z którym: ,,obowiązek podatkowy w VAT, w odniesieniu do wpłat dokonanych przez korzystającego w okresie od wypowiedzenia umowy leasingu do momentu jej wznowienia, które zostały pierwotnie zaliczone przez Spółkę na poczet odszkodowania, powstaje, zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT, w momencie zaliczenia przedmiotowych wpłat na poczet okresowych opłat leasingowych należnych Spółce za okres używania przez korzystającego przedmiotu leasingu od momentu wypowiedzenia przez Spółkę umowy leasingu ze skutkiem natychmiastowym do momentu jej wznowienia".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej: ,,ustawą", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione (art. 7 ust. 1 pkt 2).

Natomiast art. 7 ust. 9 ustawy stanowi, że przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się umowy w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotami są grunty.

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Przepis art. 709¹⁵ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) - dalej: k.c. - stanowi, że w razie wypowiedzenia przez finansującego umowy leasingu na skutek okoliczności, za które korzystający ponosi odpowiedzialność, finansujący może zażądać od korzystającego natychmiastowego zapłacenia wszystkich przewidzianych w umowie a niezapłaconych rat, pomniejszonych o korzyści, jakie finansujący uzyskał wskutek ich zapłaty przed umówionym terminem i rozwiązania umowy leasingu.

Należy wskazać, że przepisy podatkowe nie zawierają definicji odszkodowania. Zatem, w tym zakresie należy posiłkować się również przepisami prawa cywilnego. Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto, między zdarzeniem, a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.

Kodeks cywilny rozróżnia dwa podstawowe rodzaje odpowiedzialności: kontraktową, która powstaje z mocy umowy i odnosi się do przypadków niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (art. 471 k.c.) oraz deliktową, czyli wynikającą z czynów niedozwolonych (art. 415 k.c.).

Zgodnie z treścią art. 471 Kodeksu cywilnego, dłużnik zobowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba, że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem, a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Wskazać, należy również, że bezumowne korzystanie z cudzej rzeczy regulują przepisy art. 224 i art. 225 k.c.

Jak wynika z ww. art. 224 i 225 k.c. w przypadku bezumownego korzystania z rzeczy korzystający w złej lub dobrej wierze od chwili, w której dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy obowiązany jest do wypłaty wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy, zwrotu pożytków oraz odszkodowania z powodu zużycia, pogorszenia lub utraty rzeczy. Wynagrodzeniem za korzystanie z rzeczy objęte jest wszystko, co właściciel mógłby uzyskać, gdyby odpłatnie, na podstawie odpowiedniego stosunku prawnego, oddał rzecz do odpłatnego korzystania innemu podmiotowi.

O tym, czy bezumowne korzystanie z nieruchomości lub ruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, decydować muszą w każdym przypadku konkretne okoliczności.

W sytuacji, gdy osoba korzystająca z pojazdu nie wydaje pojazdu, a właściciel dążąc do tego wytoczy przeciwko niemu powództwo o wydanie rzeczy, zasadne jest przyjęcie, że pomiędzy właścicielem i korzystającym bezumownie z tej ruchomości nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne. Świadczenie podatnika, nieoparte na tytule prawnym, wskazującym obowiązek świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia - nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odszkodowanie wypłacone w takich okolicznościach z tego tytułu nie jest płatnością za świadczenie usługi, lecz rekompensatą za pozbawienie właściciela prawa do swobodnego dysponowania ruchomością i wynikłe z tego tytułu szkody.

Inaczej należy jednak oceniać sytuacje, gdy osoba korzystająca z pojazdu użytkuje go za zgodą właściciela (nawet dorozumianą), płacąc z tego tytułu określone kwoty.

Podsumowując należy stwierdzić, że decydujące znaczenie dla opodatkowania lub nieopodatkowania bezumownego korzystania z rzeczy po zakończeniu stosunku zobowiązaniowego mają okoliczności faktyczne. Generalnie sytuacja ta pozostaje poza opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Jeżeli jednak okoliczności wskazują na dorozumiane, milczące przedłużenie umowy (leasingu, najmu, dzierżawy) - czynność ta podlega opodatkowaniu jako świadczenie usług.

Z opisu przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie oddawania towarów w odpłatne użytkowanie na podstawie umów leasingu (leasing operacyjny). Formalnoprawną podstawą wskazanych czynności jest Umowa oraz Ogólne Warunki Umowy Leasingu (OWUL) wraz z tabelą opłat i prowizji. Zgodnie z Umową, Spółka zobowiązuje się oddać korzystającemu do odpłatnego używania na czas oznaczony przedmiot leasingu, a Korzystający zobowiązuje się uiszczać Bankowi opłaty leasingowe oraz inne należności w terminach określonych w Umowie i preliminarzu. W przypadku zalegania przez Korzystającego z zapłatą co najmniej jednej opłaty leasingowej, Spółka (Bank) wezwie Korzystającego do uregulowania należności. W przypadku więc gdy Korzystający nie ureguluje tej należności w terminie określonym w wysłanym wezwaniu, Bank może wykonać wypowiedzenie Umowy ze skutkiem natychmiastowym. W tym celu Bank składa Korzystającemu oświadczenie woli o rozwiązaniu Umowy i wezwie do zwrotu przedmiotu leasingu. Rozwiązanie Umowy następuje z chwilą doręczenia Korzystającemu przez Spółkę oświadczenia woli (pisma) o rozwiązaniu Umowy. Korzystający ma wtedy obowiązek zwrócić przedmiot leasingu. W praktyce zdarza się, że mimo rozwiązania umowy, już po dokonanym wypowiedzeniu, Korzystający, który jest w dalszym ciągu w posiadaniu przedmiotu leasingu:

Mogą również wystąpić sytuacje, w których - w wyniku uzgodnień poczynionych z Korzystającym już po rozwiązaniu Umowy - Spółka cofnie skutecznie złożone wcześniej oświadczenie woli o przedterminowym rozwiązaniu Umowy i strony postanowią o jej kontynuowaniu na warunkach sprzed wypowiedzenia.

W takiej sytuacji strony:

• określą nowy harmonogram (preliminarz) opłat leasingowych, zgodnie z którym, pierwszy okres rozliczeniowy będzie obejmować okres od rozwiązania do wznowienia Umowy (oraz potencjalnie pewien okres czasu po wznowieniu Umowy);
• postanowią, że suma ewentualnych wpłat dokonanych przez Korzystającego w okresie od rozwiązania Umowy do dnia jej wznowienia (skutecznego cofnięcia oświadczenia woli Spółki o rozwiązaniu Umowy), zostanie zaliczona na poczet opłaty leasingowej za okres używania przedmiotu leasingu od momentu rozwiązania przez Spółkę Umowy ze skutkiem natychmiastowym do momentu jej wznowienia.

Wnioskodawca precyzując procedurę rozwiązania Umowy wyjaśnił, że jeżeli korzystający nie zwróci przedmiotu leasingu Spółce w miejscu i terminie określonym w przesłanym przez Spółkę piśmie lub nie wyda przedmiotu leasingu firmie windykacyjnej poodejmowane są następujące działania:

• jeżeli Spółka jest w stanie ustalić miejsce przechowywania przedmiotu leasingu oraz miejsce pobytu korzystającego, X występuje na drogę postępowania sądowego (składany jest pozew o wydanie przedmiotu leasingu);
• składane jest zawiadomienie do organów ścigania o popełnieniu przez korzystającego przestępstwa przywłaszczenia przedmiotu leasingu (w szczególności, jeżeli nie jest możliwe ustalenie miejsca przechowania przedmiotu leasingu lub miejsca pobytu korzystającego).

Wpłacane przez Korzystającego kwoty - zapłaty w okresie po skutecznym rozwiązaniu Umowy (niewynikające z wezwania do zapłaty) - z uwagi na rozwiązanie Umowy są zaliczane przez Spółkę na poczet kwoty rozliczeniowej, stanowiącej odszkodowanie za szkodę powstałą w majątku X w związku z przedterminowym rozwiązaniem Umowy.

Zgodnie z postanowieniami OWUL, tzw. ,,kwota rozliczeniowa" naliczana przez Spółkę w przypadku przedterminowego rozwiązania umów leasingu jest kalkulowana jako suma:

1. aktualnego zadłużenia (dalej: AZ), równego sumie części stałych (kapitałowych) opłat leasingowych przypadających zgodnie z preliminarzem opłat leasingowych w okresie pomiędzy dniem rozwiązania umowy leasingu, a dniem zakończenia tej umowy oraz określonej w umowie leasingu skorygowanej wartości końcowej,
2. odsetek naliczonych od AZ według stopy procentowej kredytu lombardowego Narodowego Banku Polskiego, obowiązującej w dniu rozwiązania umowy leasingu albo w pierwszym dniu roboczym następującym po tym dniu. Odsetki od AZ naliczane są za okres od dnia wymagalności opłaty leasingowej przypadającej bezpośrednio przed datą rozwiązania umowy leasingu do dnia wymagalności roszczenia o zapłatę kwoty rozliczeniowej,
3. Kwoty stanowiącej:
   • dla umów rozwiązywanych z przyczyn leżących po stronie korzystającego - 3% naliczone od AZ (ustalonego zgodnie z punktem a);
   • dla umów rozwiązywanych z powodu odstąpienia przez Spółkę od umowy z dostawcą przedmiotu leasingu (z powodu wad przedmiotu leasingu) - 1% naliczony od AZ.

Wątpliwości Wnioskodawcy odnoszą się do kwestii świadczenia na rzecz Korzystającego z pojazdu usług leasingowych w sytuacji gdy po rozwiązaniu Umowy i wezwaniu Korzystającego do zwrotu przedmiotu leasingu, nadal użytkuje on pojazd.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że korzystanie przez leasingobiorcę z przedmiotu leasingu po rozwiązaniu umowy i wezwaniu Korzystającego do zwrotu pojazdu do wznowienia umowy w aktualnym stanie prawnym, stanowić będzie usługę leasingu. Powyższe wynika z faktu, że korzystanie z pojazdu przez leasingobiorcę w okresie od rozwiązania Umowy do jej wznowienia - zanim Spółka wystąpiła z powództwem na drogę sądową - stanowi de facto usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, a w konsekwencji czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług określoną w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. W opisanym przez Spółkę kształcie sprawy pomimo rozwiązania Umowy leasingobiorca korzysta nadal z przedmiotu Umowy oraz reguluje należność w wysokości określonej Umową. Zatem zobowiązaniowy charakter świadczenia zostaje całkowicie spełniony (utrzymany), przesądzając o istnieniu fundamentalnego elementu usługi. W dalszym ciągu istnieją dwie strony Umowy, a w szczególności konsument świadczenia rzeczowego czyli leasingobiorca, który - po krótkim okresie niewypłacalności - rozpoczyna ponownie realizować własne zobowiązanie w postaci świadczenia pieniężnego. I choć następuje rozwiązanie Umowy to jednak Spółka zakłada możliwość dalszego realizowania usługi poprzez formalne już ponowne zawarcie umowy leasingu i odwołanie (cofnięcie) oświadczenia woli Spółki. Zatem rozwiązanie Umowy stosownym oświadczeniem nie ma charakteru definitywnego lecz bardziej dyscyplinujący. Nie bez znaczenia jest także fakt, że wysokość odszkodowania i tzw. ,,kwota rozliczeniowa" - na którą zaliczane są uiszczone wpłaty po rozwiązaniu Umowy - odpowiada de facto kwocie prawidłowo zrealizowanej Umowy. Spółka nie ponosi jakiejkolwiek straty, lecz realizuje Umowę w innym trybie.

W świetle powyższego dorozumiana realizacja świadczenia od momentu rozwiązania Umowy poprzez oświadczenie pisemne doręczone leasingobiorcy aż do momentu wznowienia Umowy i wniesienia powództwa o wydanie rzeczy (pojazdu) do sądu, bezsprzecznie stanowi usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i rodzi obowiązek podatkowy.

Odmiennie sytuacja kształtuje się jednak od momentu wystąpienia na drogę sądową mającą na celu wydanie przez leasingobiorcę przedmiotu Umowy, czyli pojazdu. Taki krok decyduje o wyczerpaniu środków prawnych, wyklucza możliwość kontynuowania zawartych zobowiązań oraz dorozumiane świadczenie. Skutkiem powyższego uiszczane po wytoczeniu powództwa wpłaty stanowią odszkodowanie, o którym mowa w Umowie.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że choć regulacje przepisów prawa cywilnego dają możliwość swobodnego kształtowania przez Strony stosunków cywilnoprawnych, to należy mieć świadomość, że ich ocena odbywa się przede wszystkim na gruncie prawa podatkowego, gdyż do tej dziedziny bezpośrednio się odnoszą (dotyczą obowiązków prawnopodatkowych). Skutkiem powyższego, nawet bardzo szczegółowe regulacje Umowy czy OWUL definiujące sporne wpłaty za odszkodowanie, nie wykluczają uznania zaistniałej sytuacji ze usługę. Jak wynika bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy, usługą jest bardzo szeroki zakres zdarzeń i czynności podatników, które nie są dostawą towarów z art. 7 ust. 1 ustawy. Tak pojemna definicja usługi oraz zapisy dotyczące bezumownego korzystania przesądzają o uznaniu opisanej we wniosku sytuacji za usługę i czynność podlegającą opodatkowaniu z art. 5 ust. 1 ustawy.

Ad. 2, 3 oraz 4.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Stosownie do treści art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze - z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, a także usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług stałej obsługi prawnej i biurowej.

Z przepisu art. 29 ust. 1 ustawy, wynika że podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Jak wynika z ust. 8 powołanego przepisu, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

1. określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania;
2. może określić wzory faktur dla wszystkich lub niektórych rodzajów czynności;
3. może określić przypadki, w których faktury mogą być wystawiane przez inne podmioty niż wymienione w ust. 1 i 2, oraz szczegółowe zasady i warunki wystawiania faktur w takich przypadkach.

Konsekwencją delegacji ustawowej jest rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 68, poz. 360 ze zm.).

Stosownie do treści § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia, fakturę wystawia się nie później niż 7. dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-5, § 10-12 i § 16 ust. 2.

Powołany przepis statuuje ogólną zasadę zgodnie z którą fakturę wystawia się nie później niż 7. dnia od dnia wykonania usługi.

Jak wynika z ust. 2 powołanego przepisu, w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym, jeżeli podatnik określa w fakturze wyłącznie miesiąc i rok dokonania sprzedaży, fakturę wystawia się nie później niż 7. dnia od zakończenia miesiąca, w którym dokonano sprzedaży.

Zgodnie z § 11 ust. 1 cytowanego rozporządzenia, w przypadkach określonych w art. 19 ust. 10, ust. 13 pkt 1-4 i 7-11 oraz ust. 16a i 16b ustawy fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego.

W myśl § 11 ust. 2 powołanego wyżej rozporządzenia, faktury, o których mowa w ust. 1, nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego.

Analizując zatem powołany przepis należy stwierdzić, że w przypadku usług leasingowych fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego. Przepis ten definiuje zatem jedynie ostateczny moment wystawienia faktury VAT w przypadku takich usług. Obowiązek podatkowy powstaje natomiast - w przypadku usług leasingowych - z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze.

Wątpliwości Wnioskodawcy w aktualnie rozpatrywanym zakresie dotyczą :

• ewentualnego obowiązku podatkowego w podatku VAT po stronie Spółki z tytułu opłaty leasingowej należnej Spółce z tytułu używania przez Korzystającego przedmiotu leasingu w okresie od rozwiązania Umowy do momentu jej wznowienia,
• obowiązku podatkowego w podatku VAT, z tytułu kwot wpłacanych na rachunek bankowy Spółki przez niektórych Korzystających po rozwiązaniu Umowy, niewynikających z wezwania do zapłaty, które - na moment ich otrzymania - są zaliczane przez Spółkę na poczet kwoty rozliczeniowej oraz
• ewentualnego obowiązku wystawienia przez Spółkę faktury dokumentującej opłatę leasingową należną Spółce za okres od rozwiązania do wznowienia Umowy (oraz potencjalnie za pewien okres czasu po wznowieniu Umowy).

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy opisu stanu faktycznego wskazać należy, że zarówno w przypadku uzyskania przez Spółkę opłaty leasingowej z tytułu używania przez Korzystającego przedmiotu leasingu w okresie od rozwiązania Umowy do momentu jej wznowienia oraz w sytuacji uzyskiwania kwot wpłaconych przez Korzystającego z pojazdów po rozwiązaniu Umowy, niewynikające z wezwania do zapłaty i które Spółka zalicza na poczet kwoty rozliczeniowej, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zapłaty raty leasingowej nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie pierwotnej.

Ponadto w świetle regulacji ustawowych, w obowiązującym stanie prawnym, zdarzenia gospodarcze dokumentujące bezumowne korzystanie z pojazdu i uiszczanie wpłat z tego tytułu, powinny być stwierdzone fakturą VAT na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy. Fakturę taką Spółka powinna wystawić z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty raty leasingowej nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze.

Obowiązki takie - obowiązek podatkowy oraz obowiązek wystawienia faktury VAT - wiążą się z faktem, że w opisanym kształcie sprawy - po mimo oświadczenia o rozwiązaniu umowy - usługa leasingu jest nadal kontynuowana co skutkuje uzyskiwaniem wpłat leasingowych. W tej sytuacji - zgodnie z opisem stanu sprawy - sami Korzystający czują się związani dotychczasową umową przez co realizują jej postanowienia pomimo oświadczenia Spółki o jej rozwiązaniu. Skutkiem powyższego (do wznowienia Umowy lub wniesienia powództwa sądowego o zwrot pojazdu), Spółka powinna wystawiać faktury VAT dokumentujące usługę leasingową po uzyskaniu całości lub części raty leasingowej nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w pierwotnej umowie.

Podsumowując, po rozwiązaniu Umowy i wezwaniu Korzystającego do zwrotu przedmiotu leasingu - aż do momentu wytoczenia powództwa sądowego o zwrot pojazdu - Spółka świadczy na rzecz Korzystającego usługi leasingu, a w konsekwencji powstaje obowiązek podatkowy i ma obowiązek wystawienia faktury VAT na rzecz Korzystającego. Ponadto fakturę taką Spółka powinna wystawić z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty raty leasingowej nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie pierwotnej.

W przedmiocie powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej tut. Organ wyjaśnia, że wydane rozstrzygnięcie jest zgodne z przedstawionymi orzeczeniami. Organ podatkowy uzasadniając rozstrzygnięcie wyjaśnił, że w zaistniałym stanie sprawy nadal istnieją dwie strony stosunku zobowiązaniowego (wyrok TSUE z 29 lutego 1996 r.; sygn. C-215/94), Korzystającego z pojazdu nadal łączy dorozumiany stosunek prawny o charakterze zobowiązaniowym gdyż używa on pojazd i uiszcza należności określone Umową (wyrok TSUE z 3 marca 1994 r.; sygn. C-16/93) oraz pomiędzy taką dorozumianą usługą i wpłatami istnieje bezpośredni i czytelny związek (wyrok TSUE z 5 lutego 1981 r.; sygn. C-154/80). Skutkiem powyższego analizowane rozstrzygnięcie zgodne jest z wskazanymi orzeczeniami TSUE oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

W przedmiocie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wyjaśnić należy, że stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych lub zdarzenia przyszłych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Niniejszą interpretacją załatwiony został wniosek w części dotyczącej uznania za usługę korzystania z przedmiotu leasingu od rozwiązania umowy do wznowienia umowy oraz obowiązku podatkowego i wystawienia faktury VAT dla opłat leasingowych uzyskanych w spornym okresie w aktualnym stanie prawnym (w stanie faktycznym).

Natomiast kwestie uznania za usługę korzystania z przedmiotu leasingu od rozwiązania umowy do wznowienia umowy obowiązku podatkowego i wystawienia faktury VAT dla opłat leasingowych uzyskanych w spornym okresie - w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. (zdarzenie przyszłe), zostały załatwione w interpretacji indywidualnej z dnia 23 grudnia 2013 r. nr ILPP1/443-814/13-5/MK.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.