Czy wykonywanie usług, o których mowa w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (zarządzanie przedsiębiorstwem) - w ramach działalności gospodarczej - podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

sygnatura: P1-P/443-0001/07/Z

autor: Izba Skarbowa w Poznaniu Ośrodek Zamiejscowy w Pile

data: 2007-08-14

DECYZJA

Na podstawie art.14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U.z 2005r. Nr 8, poz.60 ze zm.) w związku z art. 4 ust.2 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy ? Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U.Nr 217, poz.1590) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 18.06.2007r. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Pile z dnia 12.06.2007r. nr PP /443-12b/07 w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odmawia uchylenia zaskarżonego postanowienia.

UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 15.03.2007r. podatnik zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Pile o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca od 2004r. jest jednym z trzech udziałowców firmy H. spółka z o.o. , w której, na podstawie powołania, pełni rolę prezesa zarządu.
W latach 2004-2005 pytający był zatrudniony w duńskiej firmie, będącej kontrahentem handlowym firmy H. spółka z o.o. i na podstawie oddelegowania świadczył na rzecz tej firmy usługi nadzoru produkcyjnego oraz inne usługi z zakresu prowadzenia działalności gospodarczej i wykonawstwa produkcyjnego.
Zaznaczono jednocześnie, że wnioskodawca jest specjalistą w tym zakresie, posiada specjalistyczne wykształcenie i praktykę w zakresie produkcji pokrowców, plandek i żagli, których produkcją zajmuje się spółka H.W 2006r. strona rozpoczęła prowadzenie działalność gospodarczej w Polsce, jako osoba fizyczna. Przedmiotem prowadzonej działalności, w związku z którą pytający uzyskał stosowny wpis do ewidencji działalności gospodarczej oraz zaświadczenie o numerze identyfikacyjnym REGON jest, jak zaznaczono we wniosku, m.in. doradztwo w zakresie prowadzenia działalności.
Wnioskodawca dokonał również rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług, rezygnując ze zwolnienia podmiotowego.
W ramach prowadzonej działalności gospodarczej wnioskodawca zawarł umowę zlecenia z firmą H. spółka z o.o. na świadczenie usług doradczych w zakresie realizacji procesów produkcyjnych firmy, wykonawstwa operacyjnego, a także strategii działania. W związku z zawartą umową działalność ta polega między innymi na wykonywaniu modeli produkcyjnych zgodnie z zamówieniami klientów, szkoleniem i instruowaniem pracowników produkcyjnych w zakresie wykonawstwa, konsultowaniu technologicznym projektów, normowaniu oraz kalkulowaniu cen sprzedaży.
Powyższe czynności wnioskodawca wykonuje osobiście w wynajmowanym do tego celu pomieszczeniu, a także w lokalach siedziby spółki, siedzibach odbiorców produkcji ? w zależności od bieżących potrzeb. Ponadto pytający zaznaczył, że ponosi ryzyko gospodarcze w związku ze świadczonymi na rzecz spółki usługami. Uzyskiwane wynagrodzenie jest bowiem uzależnione od ilości i jakości usług i jest powiązane z wynikami sprzedaży produktów spółki. W przypadku błędnie wykonanej produkcji z winy wnioskodawcy, stwierdzonej w trakcie rozpatrywania reklamacji końcowych odbiorców, ponosi on odpowiedzialność finansową wobec spółki ? jest zobowiązany do wypłaty odszkodowania w wysokości 20% wartości uznanych reklamacji.

Do wniosku załączono kopię zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej , kopię zaświadczenia REGON, kopię umowy zawartej ze spółką H. oraz kopię wpisu KRS spółki H.

Pytający prezentuje stanowisko, iż świadczenie przedmiotowych usług mieści się w definicji działalności gospodarczej określonej w art.15 ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Po przeanalizowaniu stanu faktycznego Naczelnik Urzędu Skarbowego w Pile uznał przedstawione przez wnioskodawcę stanowisko za nieprawidłowe, gdyż pomiędzy spółką a wnioskodawcą istnieje stosunek prawny określony w umowie ? co do warunków wynagrodzenia, zakresu i warunków wykonywania czynności oraz odpowiedzialności wobec osób trzecich. Tym samym przedmiotowe usługi nie mogą zostać uznane, w myśl art.15 ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług, za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą i w związku z tym nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Na powyższe postanowienie strona wniosła zażalenie wskazując, iż stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego w Pile jest niezgodne z uregulowaniami ustawy o podatku od towarów i usług oraz VI Dyrektywy Unii Europejskiej. Wnioskodawca wskazał przy tym, że w ramach działalności gospodarczej wykonuje dla spółki H., w której jest prezesem zarządu, usługi branżowe z zakresu projektowania technologicznego, wykonawstwa operacyjnego i strategicznego procesu produkcyjnego, łącznie z elementami rachunkowo ? kalkulacyjnymi dla poszczególnych modeli produkcyjnych, a w związku z prowadzoną działalnością ponosi ryzyko gospodarcze. Tym samym, zdaniem strony, wykonywane czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Po rozpoznaniu sprawy w trybie odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art.15 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.Nr 54, poz.535 ze zm.) podatnikami tego podatku są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust.2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Pojęcie działalności gospodarczej zostało określone w art.15 ust.2 ww. ustawy, zgodnie z którym działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Jednocześnie w myśl art.15 ust.3 pkt 3 powołanej ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art.13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Wyłączenie poza definicję działalności gospodarczej czynności wykonywanych przez wnioskodawcę uzależnione jest zatem od łącznego spełnienia kryteriów wskazanych w tym przepisie, a mianowicie:
-przychody z tytułu wykonywania tych czynności muszą stanowić przychody wymienione w art.13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
-z tytułu wykonania tych czynności między zlecającym i zleceniodawcą utworzony zostanie stosunek prawny w zakresie: warunków wykonania zleconych czynności, wynagrodzenia, odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Po dokonaniu analizy złożonego wniosku i przede wszystkim umowy zlecenia zawartej pomiędzy spółką H. a pytającym Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdza, że przychody uzyskiwane przez stronę z tytułu wykonywania czynności zleconych powyższą umową należy zakwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art.13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Odnośnie kryterium dotyczącego ?prawnych więzów tworzących stosunek prawny? należy zauważyć, że w umowie zawartej pomiędzy spółką H. i pytającym określono na czym będą polegały usługi świadczone przez zleceniobiorcę i jakie obowiązki zleceniobiorca przyjmuje na siebie. Już samo zatem sprecyzowanie rodzaju czynności, które mają być wykonane, w istocie wskazuje na warunki ich wykonania.
Z treści załączonej przez stronę umowy wynika również, że zleceniobiorca będzie wykonywał obowiązki wynikające z umowy między innymi w siedzibie spółki, w każdym innym miejscu, w którym spółka prowadzi swe interesy, a także w miejscu prowadzenia swojej działalności, zamieszkania lub pobytu.Ponadto z warunków umowy wynika, że z tytułu wykonywania obowiązków wynikających z umowy, zleceniobiorcy przysługuje wynagrodzenie kalkulowane na podstawie ilości godzin przeznaczonych na wykonywanie czynności określonych w umowie i stawki 90 zł za godzinę.
Zawarto przy tym dodatkowe warunki dotyczące wysokości wynagrodzenia, a także ponoszonych przez zleceniobiorcę kosztów.

Powyższe wskazuje zatem na fakt, iż wykonujący czynności objęte przedmiotową umową jest związany ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny zarówno co do warunków wykonania, jak i wynagrodzenia.

W rozpatrywanej sprawie spełniony jest także warunek dotyczący odpowiedzialności zlecającego wykonanie określonych w umowie czynności wobec osób trzecich. W §5 analizowanej umowy ustalono bowiem, że cyt. ?w przypadku uznanych reklamacji końcowych odbiorców produktów, z udowodnionej winy Zleceniobiorcy, Spółka obciąży Zleceniobiorcę równowartością 20% wartości uznanych reklamacji?.
Strona odpowiedzialność za niewłaściwą realizację zawartej umowy ponosi zatem wobec spółki, a nie osób trzecich.
Należy przy tym zauważyć, że produkcja danego rodzaju towarów realizowana jest przez spółkę na zamówienie kontrahentów. Za realizację umowy na wytworzenie określonego wyrobu odpowiedzialna jest zatem spółka, jako producent i to ona bezpośrednio ponosi ryzyko gospodarcze związane z danym przedsięwzięciem (np. możliwość zbycia wyprodukowanych wyrobów, pozyskiwanie kontrahentów).Takiego ryzyka nie ponosi natomiast pytający.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że na mocy umowy zawartej pomiędzy pytającym a spółką H. powstały prawne więzy tworzące stosunek prawny co do warunków wykonywania powierzonych zleceniobiorcy czynności, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności za wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. Tak więc wykonywane przez wnioskodawcę czynności, w ramach umowy o której mowa, nie podlegają regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług.

W zażaleniu na postanowienie z dnia 12.06.2007r. pytający zauważył, że w związku z tym, że przepis art. 15 ust.3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług jest niezrozumiały zachodzi konieczność sięgnięcia do wskazówek interpretacyjnych zawartych m.in. w VI Dyrektywie.
Odnosząc się do powyższego Dyrektor Izby Skarbowej zauważa, iż regulacja zawarta w art.15 ust.3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług opiera się na normie art.4(4) VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1997r. /art.10 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE L Nr 347, poz.1 ze zm.)/, która wyklucza opodatkowanie pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący więzy między pracodawcą a pracownikiem co do:
-warunków pracy,
-wynagrodzenia,
-odpowiedzialności pracodawcy.
Unijne regulacje dopuszczają zatem w tym przypadku także umowy inne niż o pracę, ale pod warunkiem, że stosunek łączący obie strony takiego kontraktu wykazuje ww. cechy ? niezależnie od tego jak jest nazwany.

Ponieważ stosunek prawny jaki powstał pomiędzy spółką H. a pytającym w konsekwencji zawarcia ww. umowy odpowiada warunkom, o których mowa powyżej należało orzec jak w sentencji.

Niniejsza interpretacja prawa podatkowego została wydana w oparciu o przedstawiony przez wnioskodawcę stan faktyczny oraz obowiązujący w dniu jej wydania stan prawny.