Podatnik jest rzeczoznawcą budowlanym oraz pracownikiem naukowym, a także biegłym sądowym. Zadał pytania dot. kwestii:
-opodatkowania usług
- rejestracji dział.gosp.
- opodatkowania pod. VAT czynności biegłych sądowych wykonywanych na zlecenie sądu i momentu powstania obowiązku podat.,
- wystawiania faktur VAT w przypadku świadczenia usług zw. i opdatkowanych pod. VAT,
- sposobu rozliczenia pod. VAT z US,
- możliwości obniżenia pod.należnego o pod. naliczony w przypadku dokonywania zakupów zw. z dział. gosp. biegłego sądowego.
sygnatura: PP-II-44081/26/IW/06
autor: Izba Skarbowa w Opolu
data: 2006-09-21
| słowa kluczowe: | biegły sądowy, rzeczoznawstwo, usługi naukowo-badawcze, zwolnienia podmiotowe |
DECYZJA
Działając na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. ? Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu, po rozpatrzeniu zażalenia na postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia 28 czerwca 2006r. nr PP/443-55-2/06 w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, zmienia zaskarżone postanowienie w ten sposób, że uznaje, iż czynności wykonywane przez biegłego sądowego na zlecenie sądu korzystają ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług.
UZASADNIENIE
Pismem z dnia 28 marca 2006r. podatnik zwrócił się do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Organ podatkowy pierwszej instancji pismem nr PP/443-55-1/06 z dnia 31 maja 2006r. wezwał podatnika do uzupełnienia pisma o przedstawienie własnego stanowiska w sprawie, czego podatnik dokonał w dniu 2 czerwca 2006r. Z pisma wynika, iż podatnik jest rzeczoznawcą budowlanym oraz pracownikiem naukowym, a także biegłym sądowym. Podatnik zwrócił się z zapytaniem dotyczącym kwestii:
3) opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności biegłych sądowych wykonywanych na zlecenie sądu i momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku świadczenia ww. usług;
4) wystawiania faktur VAT w przypadku świadczenia usług zwolnionych i opodatkowanych podatkiem VAT;
5) sposobu rozliczenia się z urzędem skarbowym w zakresie podatku VAT za rok poprzedni w przypadku wykonywania czynności biegłego sądowego;
6) możliwości obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w przypadku dokonywania zakupów związanych z działalnością biegłego sądowego.
Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu postanowieniem z dnia 28 czerwca 2006r. Nr PP/ 443-55-2/06 udzielił pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedstawionym przez podatnika zakresie.
W odniesieniu do pytanie nr 2 organ ten uznał, stanowisko podatnika za prawidłowe, gdyż wykonywane przez niego czynności, tj. recenzje książek, prac naukowych, dysertacji doktorskich, artykułów do czasopism, referatów konferencyjnych, w przypadku, gdy odpowiedzialność wobec osób trzecich będzie ponosił zlecający wykonanie tych czynności - nie będą one podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W odpowiedzi na pytanie nr 3 Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Uznał, iż czynności wykonywane przez biegłych na rzecz sądu podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług a biegły jest podatnikiem z art. 15 ww. ustawy. Ponadto wskazano, iż biegły sądowy nie może korzystać ze zwolnienia podmiotowego od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ww. ustawy.
W odniesieniu do pytania nr 4 organ podatkowy pierwszej instancji uznał, stanowisko podatnika za nieprawidłowe w części dotyczącej wystawiania rachunków i stwierdził, że czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług powinny być udokumentowane fakturami VAT. Natomiast w odniesieniu do kwestii numerowania faktur organ ten stwierdził, iż przyjęcie określonej metody należy do podatnika, ma ona być jednak jasna i oczywista dla niego i organów kontrolujących.
Odpowiadając na pytanie nr 5 organ ten uznał, stanowisko podatnika za prawidłowe. Stwierdził, iż przyznane wynagrodzenie za czynności biegłego sądowego zawierają w sobie podatek VAT, a zatem na podstawie rachunków otrzymanych w roku ubiegłym - które zawierają w sobie kwotę VAT- należy obliczyć podatek, sporządzić deklarację VAT-7 i wpłacić należną kwotę do właściwego urzędu skarbowego.
W odniesieniu do pytania nr 6 organ podatkowy pierwszej instancji uznał, stanowisko podatnika za prawidłowe i potwierdził, iż tylko podatek naliczony wynikający z faktur zakupów dokonanych po 5 maja 2006r., tj. po dokonaniu rejestracji przez podatnika dla celów podatku VAT może podlegać odliczeniu.
Zażalenie złożone przez Podatnika w dniu 10 lipca 2006r. dotyczy zagadnień wskazanych w pytaniu nr 1. Organ podatkowy pierwszej instancji w zaskarżonym postanowieniu uznał, iż stanowisko podatnika w zakresie udziału w organach stanowiących osób prawnych jest prawidłowe. Pełniąc ww. funkcję wnioskodawca nie spełnia definicji podatnika podatku od towarów i usług, a wykonywana czynność nie jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W pozostałym zakresie stwierdził, że jeżeli wykonywane przez podatnika usługi (recenzja projektu badawczego, książki, artykułu naukowego, prac doktorskich i innych, analiza sektorowa budownictwa i diagnoza sytuacji) w zakresie jaki wynika z zawartej umowy będzie można zaliczyć do grupowania statystycznego PKWiU 73 "usługi naukowo-badawcze", to usługi te są opodatkowane 22 % podatkiem VAT.
Podatnik podniósł, iż organ podatkowy pierwszej instancji nie uwzględnił zmiany stanu prawnego w czasie. Podatnik nie kwestionuje sposobu interpretacji przepisów związanych z wykonywaniem usług naukowo-badawczych. Podatnik oczekiwał jednakże odpowiedzi w zakresie rozliczenia prac wykonanych przed 1 stycznia 2006r., natomiast organ podatkowy pierwszej instancji udzielił odpowiedzi w oparciu o stan prawny obowiązujący po tej dacie.
Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu, po przeanalizowaniu przedstawionego stanu faktycznego oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej decyzji stwierdza, co następuje:
Do dnia 31 grudnia 2005r. usługi naukowo-badawcze wymienione były w załączniku nr 4 ustawy o VAT pod poz. 5 i na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy korzystały ze zwolnienia przedmiotowego od podatku. Jednak od dnia 1 stycznia 2006r. usługi te zostały objęte 22% podatkiem VAT. Zmiana wynika z przepisu art. 27 ustawy z 29 lipca 2005r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. Nr 179, poz. 1484) i jest konsekwencją dostosowania ustawy o VAT do wymogów VI Dyrektywy. Zgodnie z zapisem art. 27 ww. ustawy w ustawie z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 z późn. zm.) w załączniku nr 4 wykreślona została pozycja nr 5.
Obowiązek podatkowy dla usług naukowo-badawczych powstaje na zasadach ogólnych (art. 19 ust. 4 ustawy o VAT), czyli z chwilą wystawienia faktury, nie później niż 7 dnia od wykonania usługi. Zatem wszystkie faktury wystawiane po 31 grudnia 2005r. powinny być z zasady powiększane o podatek VAT. Jednocześnie Minister Finansów wydał w dniu 29 grudnia 2005r. rozporządzenie zmieniające rozporządzenie w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 266 poz. 2239), zgodnie z którym do 31 grudnia 2007r. z podatku zwalnia się usługi naukowo-badawcze (PKWiU 73), które do dnia 31 grudnia 2005r. korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zwolnienie, o którym mowa ma zastosowanie w odniesieniu do usług świadczonych na podstawie umów zawartych przed dniem 19 września 2005r., bez uwzględniania ich zmian po tym dniu oraz pod warunkiem, że umowa została zarejestrowana we właściwym dla podatnika urzędzie skarbowym do dnia 31 stycznia 2006r. Rozporządzenie weszło w życie z dniem 1 stycznia 2006r. Oznacza to, iż po 1 stycznia 2006r. 22% stawką VAT obciążone są zlecenia wykonane zgodnie z umowami zawartymi począwszy od 19 września 2005r. oraz przed 19 września 2005r., o ile takie umowy nie zostały zarejestrowane we właściwym dla podatnika urzędzie skarbowym do dnia 31 stycznia 2006r.
Natomiast stosownie do art. 8 ust. 3 ww. ustawy, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji. Organy podatkowe w ramach swoich uprawnień nie są uprawnione do zajmowania stanowiska w przedmiocie dokonywania klasyfikacji statystycznej towaru lub wykonywanej usługi do danego grupowania. Kwestia prawidłowej klasyfikacji statystycznej i odpowiedzialność za prawidłowe sklasyfikowanie wykonanej czynności spoczywa na podatniku. Organem właściwym do wydania opinii w tym zakresie jest Ośrodek Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi (ul. Suwalska 29, 93-176 Łódź), gdzie podatnik może złożyć wniosek o dokonanie prawidłowej klasyfikacji wykonywanej usługi.
Odnosząc się do kwestii wskazanych w pytaniu nr 3 należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 5 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ww. ustawy, w tym również świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa, co wynika z brzmienia art. 8 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy. W związku z powyższym, sam fakt wykonywania czynności z nakazu władzy, np. sądu nie jest kryterium do uznania, że świadczenie nie jest wykonywane w sposób samodzielny.
W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Artykuł 15 ust. 2 zawiera definicję działalności gospodarczej, która dla potrzeb podatku od towarów i usług obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Przepis art. 15 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy wskazuje czynności, których nie uznaje się za samodzielnie prowadzoną działalność gospodarczą. Należą do nich czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia, i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. Zatem z zakresu podmiotowego ustawy o podatku od towarów i usług wyłączone zostały podmioty osiągające przychody, o których mowa w art. 13 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po spełnieniu warunków wynikających z art. 15 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy. Oznacza to, że, wyłączenie z opodatkowania jest możliwe tylko wówczas, gdy stosunek prawny istniejący pomiędzy zleceniodawcą a zleceniobiorcą, oprócz wynagrodzenia oraz warunków wykonywania czynności, określał będzie odpowiedzialność tego pierwszego względem osób trzecich. Kryteria te muszą być spełnione łącznie.
Rozpatrując kwestię odpowiedzialności za wydanie opinii przez biegłych sądowych na zlecenie sądu nie można uznać, że sąd, czy też inny organ administracji publicznej, bierze na siebie odpowiedzialność za czynności biegłych. Sąd dopuszczając w toku postępowania dowód w postaci opinii biegłego, odwołuje się do jego autorytetu i specjalistycznej wiedzy. Opinia wydana przez biegłego jest dowodem w postępowaniu sądowym, a nie usługą, której bezpośrednim odbiorcą jest uczestnik postępowania. W tym kontekście nie można zatem mówić, że odpowiedzialność, w rozumieniu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy VAT, za wykonaną przez biegłego pracę, ponosić będzie zleceniodawca, czyli sąd.
Należy zatem stwierdzić, że czynności wykonywane na zlecenie sądu lub innych organów administracji publicznej przez biegłych sądowych nie korzystają z wyłączenia z zakresu ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż nie jest spełniony jeden z warunków określonych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT odnośnie odpowiedzialności zlecającego za wykonanie czynności wobec osób trzecich. Tym samym wykonywane przez podatnika jako biegłego sądowego, czynności polegające na opracowywaniu opinii z zakresu budownictwa na zlecenie sądów podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, wg właściwej dla tej usługi stawki podatku VAT.
W tym zakresie postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu należy uznać za zgodne z obowiązującymi przepisami prawa.
Odnośnie natomiast kwestii korzystania przez biegłych sądowych ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art.113 ust.1 i 9 ww. ustawy, Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu zmienia zaskarżoną interpretację i uznaje, iż wykonując czynności biegłego sądowego na zlecenie sądu może Pan korzystać ze zwolnienia podmiotowego na podstawie ww. przepisów ustawy o VAT.
Zgodnie bowiem z art. 113 ust. 1 ww. ustawy, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10 000 Euro. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Natomiast podatnicy rozpoczynający wykonywanie czynności określonych w art. 5 w trakcie roku podatkowego, zgodnie z art. 113 ust. 9 ww. ustawy, są zwolnieni od podatku, jeżeli przewidywana przez nich wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej sprzedaży, kwoty określonej w ust. 1 lub ust. 8. W myśl art. 113 ust. 13 pkt 2 ww. ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników świadczących usługi prawnicze oraz usługi w zakresie doradztwa, a także usługi jubilerskie.
Przepis art. 113 ust. 14 pkt 2 ww. ustawy zawiera delegację ustawową dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wydania rozporządzenia określającego listę towarów i usług, o których mowa w art. 113 ust. 13 pkt 2 ww. ustawy. Została ona zrealizowana w § 28 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom (...). Z powołanego wyżej przepisu § 28 wynika, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ww. ustawy, nie ma zastosowania do wskazanego przez ustawodawcę w poz. 37 załącznika - rzeczoznawstwa, z wyłączeniem doradztwa rolniczego związanego z uprawą roślin i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego. Stosownie do art. 113 ust. 14 pkt 2 ww. ustawy, lista towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia podmiotowe wynikające z art. 113 ust. 1 i 9 ww. ustawy, dotyczy usług, o których mowa w art. 113 ust. 13 pkt 2 ww. ustawy, tj. usług prawniczych, usług w zakresie doradztwa oraz usług jubilerskich. Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż pozycja 37 powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów dotyczy usług doradztwa, które mieści się w pojęciu rzeczoznawstwa, z wyłączeniem doradztwa rolniczego związanego z uprawą roślin i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego.
Zatem świadczenie usług na zlecenie sądów, mające charakter sporządzania opinii, niewątpliwie jest czynnością mieszczącą się w zakresie rzeczoznawstwa. Należy jednak podkreślić, iż nie stanowi usługi doradztwa, bowiem biegły sądowy "nie doradza" organowi prowadzącemu postępowanie, lecz tworzy jeden z dowodów mający istotne znaczenie w postępowaniu sądowym.
W związku z faktem, iż czynności wykonywane przez biegłych sądowych w postępowaniu sądowym na zlecenie sądu nie stanowią czynności z zakresu doradztwa, wyłączenie, o którym mowa w art. 113 ust.13 pkt 2 ww. ustawy, nie ma w stosunku do nich zastosowania. W ocenie organu odwoławczego, biegły sądowy sporządzający opinie na zlecenie sądów wyłącznie w ramach wykonywanej osobiście działalności, z tytułu której przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może korzystać ze zwolnienia podmiotowego, na podstawie art. 113 ust. 1 lub ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług.
Zwolnienie traci moc z momentem przekroczenia kwoty, określonej w art. 113 ust. 1 lub ust. 9, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę, zgodnie z art. 113 ust. 5 ww. ustawy. Przed dniem utraty zwolnienia z opodatkowania podatnik jest zobowiązany, zgodnie z art. 96 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, do złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenia rejestracyjnego na druku VAT-R.
Biorąc powyższe pod uwagę, Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu orzekłjak w sentencji.
Decyzja niniejsza jest ostateczna w administracyjnym toku instancji.
Zgodnie z art. 53 § 1 i art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. ? Prawoo postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) na decyzję przysługuje stronie skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnegow Opolu, którą wnosi się (wraz z jej odpisem) za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu, w terminie 30 dni od dnia otrzymania niniejszej decyzji.