Czy gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w nakładach inwestycyjnych w związku z wystąpieniem sprzedaży opodatkowanej?

sygnatura: ITPP1/443-891/08/MS

autor: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy

data: 2008-12-30

Wniosek ORD-IN: [ 1022 kB]

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 2 października 2008 r. (data wpływu 6 października 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 grudnia 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych w związku z realizacją projektu ,,Rewitalizacja zdegradowanych obiektów i otoczenia po byłym szpitalu" - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 października 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych w związku z realizacją projektu ,,Rewitalizacja zdegradowanych obiektów i otoczenia po byłym szpitalu".

W przedmiotowym wniosku, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina Miejska w 2004 r. złożyła wniosek o dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej w ramach ZPORR, zadania inwestycyjnego, pod nazwą ,,Rewitalizacja zdegradowanych obiektów i otoczenia po byłym szpitalu". Umowa została podpisana w miesiącu czerwcu 2005 r. Realizację inwestycji rozpoczęto w 2003 r., a zakończono w 2006 r. Zadanie polegało na modernizacji budynku po byłym szpitalu oraz przebudowie otoczenia wokół tego obiektu. Na etapie wniosku nie planowano osiągania przez gminę jakichkolwiek przychodów związanych z tym obiektem. Miał on służyć jako pomieszczenie dla instytucji kultury, tj. Biblioteki Publicznej. Przewidywano, że wykonywać ona będzie zadania Gminy Miejskiej, Starostwa oraz Gminy (wiejskiej). Planowano, że będzie ona też prowadziła Filię Biblioteki Pedagogicznej w G. W kontekście tych zamierzeń zawarty w kosztach budowy obiektu VAT nie mógł podlegać odliczeniu od VAT należnego beneficjenta środków (Gminy Miejskiej), ponieważ nie miała być w tym obiekcie prowadzona działalność gospodarcza. Z tego względu VAT naliczony stanowił koszty, które potraktowano jako kwalifikowane.

Po zakończeniu zadania i oddaniu obiektu do użytku został on chwilowo na czas przeprowadzki bibliotek, oddany w administrowanie spółce gminy - ,,Z" sp. z o.o. na okres od dnia 1 grudnia 2006 r. do dnia 30 czerwca 2007 r. W związku z brakiem porozumienia z samorządem Województwa co do przejęcia i prowadzenia przez Gminę Miejską - Fili Biblioteki Pedagogicznej w G. w dniu 1 grudnia 2006 r. administrator budynku zawarł umowę w imieniu gminy na wynajem pomieszczeń o powierzchni 181,84 m² na rzecz Filii Biblioteki Pedagogicznej w G. Tym samym w księgach wystąpił VAT należny. Umowa o administrowanie ze spółką ,,Z" Sp. z o.o. z dniem 30 czerwca 2007 r. została wypowiedziana i obiekt zgodnie z zawartymi w projekcie zamierzeniami został w całości przekazany dla Biblioteki Publicznej. Od tego momentu w księgach Urzędu Miejskiego nie występują przychody z czynszu najmu, a tym samym nie występuje VAT należny. W konsekwencji powyższego działania za okres od dnia 1 grudnia 2006 r. do dnia 30 czerwca 2007 r. Wnioskodawca z tytułu czynszu najmu 181,84 m² powierzchni na rzecz Filii Biblioteki Pedagogicznej uzyskał:

• przychody netto 19.993,27 zł,
• podatek VAT należny 4.385,36 zł,
• przychody brutto 24.318,63 zł.

Umowę dzierżawy zawarto od dnia 1 grudnia 2006 r., termin płatności za pierwsze 3 miesiące dzierżawy przypadał w marcu 2007 r.

Wnioskodawca nie obniżył kwoty VAT należnego od VAT naliczonego zawartego w nakładach inwestycyjnych. Łączne koszty zadania inwestycyjnego wyniosły - 18.306.746,82 zł, VAT naliczony w kosztach budowy obiektu, wyposażenia pomieszczeń oraz infrastruktury wokół obiektu wyniósł 3.124.334,49 zł. Zmodernizowany obiekt posiada 2.745,03 m² powierzchni użytkowej w związku z czym udział powierzchni wynajętej (181,84 m²) stanowi 6,62% powierzchni zmodernizowanej. Obroty opodatkowane i nieopodatkowane zrealizowane przez Gminę z tytułu dochodów z różnych działalności wyniosły netto: za 2006 r. - 3.038.427 zł, za 2007 r. - 4.019.115 zł. Obroty z dzierżawy wyniosły netto 19.933,27 zł. Zatem udział obrotów z dzierżawy pomieszczeń dla tej biblioteki stanowi w stosunku do obrotów ogółem 0,65% za 2006 r. oraz 0,496% za 2007 r. Wyliczona proporcja nie przekroczyła 2%, dlatego gmina nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy gmina po zakończeniu inwestycji w 2006 r. miała prawo dokonać w 2007 r. odliczenia VAT należnego z tytułu czynszu najmu uzyskiwanego jedynie w pierwszym półroczu 2007 r. od VAT zawartego w nakładach inwestycyjnych...
2. Czy jeżeli gmina miała prawo dokonać tegoż odliczenia, to w jaki sposób należałoby dokonać korekty deklaracji - czy należy korygować deklaracje miesięczne za cały okres realizacji zadania...

Zdaniem Wnioskodawcy, nie miał on prawa do odliczenia VAT naliczonego zawartego w nakładach inwestycyjnych. Obiekt nie miał służyć działalności gospodarczej i nie miał służyć czynnościom opodatkowanym. Sprzedaż opodatkowana wystąpiła dopiero po oddaniu środka trwałego do użytku, miała trwać kilka miesięcy, a wartość VAT możliwego do odliczeniu była minimalna. Wyliczona proporcja nie przekroczyła 2%, dlatego Gmina nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54 poz. 535 z późn. zm.) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Ponadto na podstawie art. 15 ust. 6 powołanej ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W oparciu o § 8 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r., Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego korzysta ze zwolnienia przedmiotowego w zakresie czynności związanych z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 cytowanej ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem związany jest podatek, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych (czynności zwolnione od podatku VAT, czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT).

Zgodnie z art. 90 ust. 1 powołanej ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Dokonanie takiego podziału powoduje, że podatnik odlicza podatek związany ze sprzedażą opodatkowaną, natomiast nie odlicza podatku związanego ze sprzedażą zwolnioną, bądź niepodlegającą opodatkowaniu.

Jeśli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w powyższym przepisie, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego z zastrzeżeniem ust. 10.

Stosownie do ust. 3 powyższego artykułu, proporcję o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. W ust. 4 tegoż artykułu wskazano, iż ww. proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W oparciu o art. 90 ust. 10 pkt 2 powołanej ustawy, w przypadku gdy w proporcji czynności opodatkowane do ogółu obrotu nie przekroczyły 2%, podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2 tegoż artykułu.

Jak wynika z konstrukcji cytowanych wyżej przepisów, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli jako "zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną".

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4, a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

Szczególnego podkreślenia wymaga przepis art. 91 ust. 7 ustawy, który wskazuje, iż w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo - podatnika obowiązują zasady dokonania korekty zgodnie z przepisami ust. 1-5 tegoż artykułu.

Ze stanu faktycznego wynika, iż dokonane zakupy z tytułu zrealizowanej w latach 2003-2006 inwestycji Wnioskodawca w całości traktował jako niezwiązane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Budynek służyć miał do realizacji zadań własnych gminy. A zatem w trakcie realizacji inwestycji Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków. Wskazano, iż dopiero po zakończeniu inwestycji, wynajęto część pomieszczeń ( w okresie od 1 grudnia 2006 r. do 30 czerwca 2007 r.), a w związku z wynajmem wystąpiły przychody opodatkowane. Wynika z tego, że w 2007 r. Wnioskodawca wykonywał obok czynności zwolnionych (dla świadczenia których przeznaczony jest przedmiotowy obiekt), również czynności opodatkowane, jednakże wskaźnik proporcji, o którym mowa w art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy, w omawianym przypadku nie przekroczył 2%. Tym samym Wnioskodawca prawidłowo wskazuje, iż nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, związanego z nabyciem towarów i usług wykorzystanych w ramach opisanego projektu, gdyż jest on związany z realizacją zadań własnych podlegających zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Krajowe Biuro Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.