stosownie do treści cytowanego art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT sprzedaż 17 działek wydzielonych z nieruchomości, którą Wzywający odziedziczył po swoim zmarłym mężu nie można uznać za jakiekolwiek przejawy prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

sygnatura: IPPP3/443-133/08-5/MM

autor: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

data: 2009-02-10

słowa kluczowe:

częstotliwość wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, dostawa, działki, grunty, podatnik podatku od towarów i usług, sprzedaż działek

Wniosek ORD-IN: [ 415 kB]

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 09.01.2009r. (data wpływu 12.01.2009r.) do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22.12.2008r. znak IPPP3/443-133/08-3/MM, złożone na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów wyjaśnia, co następuje.

W wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, znaleziono podstawy do zmiany w/w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Treść zarzutów zawartych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa:

Pani xxx zarzuca Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie, iż w uzasadnieniu interpretacji indywidualnej, wydanej na wniosek Wnioskodawcy zostały przytoczone fakty nie mające związku z jego osobą co zapewne mogło spowodować stwierdzenie nieprawidłowości stanowiska przedstawionego we wniosku.

Wnioskodawca rozumie, iż organ podatkowy nie jest uprawniony do oceny załączonych (z konieczności trudnych) dowodów do wniosku, jednakże Wnioskodawca uważa, że zaistniałe nieporozumienie należy wyjaśnić tą drogą, omawiając dokładnie poszczególne zagadnienia (będące jednocześnie przedstawione jako punkty uzasadnienia) i dołączając dla pewności dodatkowe dokumenty (kserokopie z oryginałów do wglądu).

Podstawą oddalenia stanowiska Wnioskodawcy było stwierdzenie w uzasadnieniu decyzji o wystąpieniu szeregu okoliczności, które łącznie wskazują, że przyszłą sprzedaż nieruchomości Wzywającego należy zakwalifikować jako dokonaną w okolicznościach prowadzenia działalności gospodarczej, a na dowód tego powołano się na niezgodną z prawdą interpretacją zdarzeń, które miały miejsce.

Po pierwsze -- przedmiotowa nieruchomość jako działka rolna rzeczywiście została wniesiona aportem jako majątek firmy xxx Sp. z o.o., ale przez męża Wnioskodawcy, z którym posiadał rozdzielność majątkową.

Po drugie -- w 2002 r. po śmierci męża Wzywającego nieruchomość istotnie nadal była majątkiem firmy, jednak Wnioskodawca nie przyjął jeszcze spadku i nie przerejestrował jeszcze spółki (dokument z Urzędu Skarbowego z datą rozliczenia podatku od spadku był załączony). Wnioskodawca uważa, że obowiązki podatkowe powstają w momencie przyjęcia spadku. Wzywający nie ponosi żadnej odpowiedzialności za zdarzenia mające miejsce w Spółce w okresie, w którym nie był jej formalnym właścicielem, ponieważ nie mógł podejmować żadnych działań prawnych (nie był nawet pewny czy będzie jedynym spadkobiercą).

Po trzecie -- w 2003 roku Urząd Gminy xxx przedstawił nowy uchwalony plan zagospodarowania przestrzennego, w którym przedmiotowa nieruchomość została przeznaczona pod zabudowę jednorodzinną. W tym punkcie znalazło się stwierdzenie, w którym Wzywający cytuję: ,,wnioskodawca kontynuuje działalność gospodarczą w myśl przepisów o VAT". Wzywający nie ukrywa, że uważa to za naruszenie jego interesu prawnego (spadek Wnioskodawca nabył dnia xxx Postanowieniem Sądu). Wzywający nie mógł nic zrobić w spółce xxx Sp. z o.o., gdyż nie był jej właścicielem. Ponadto Wzywający pragnie zauważyć, że plany zagospodarowania przestrzennego są wynikiem długofalowej polityki Gminy i angażują wiele podmiotów i osób. Powiązanie faktu uchwalenia planu z jego rzekomą działalnością w przedmiotowej spółce, a w szczególności ze śmiercią męża Wnioskodawcy i przyjęciem spadku (tak wynika z uzasadnienia) jest nieporozumieniem, które Wzywający musi oprotestować ze zrozumiałych względów.

Po czwarte -- w 2005 roku nieruchomość przechodzi na własność osobistą Wnioskodawcy i jest to moment, w którym natychmiast podejmuję decyzję o sprzedaży. Wzywający nie prowadzi działalności mającej na celu zmiany przeznaczenia gruntu ani nie przetrzymuje działki dla zysku czy też w celu jakiegokolwiek innego jej wykorzystania.

Po piąte -- Wnioskodawca podejmuje wymuszoną przez rynek nieruchomości decyzję o podziale działki, ponieważ ze względu na jego sytuację finansową nie może dłużej czekać na sprzedaż. Podział jest zgodny z uchwałą Gminy, która w inny sposób niż na wcześniej załączonym planie działki podzielić nie zezwala.

W podsumowaniu uzasadnienia interpretacji stwierdzono ponadto, że w latach 2002 -- 2005 Wnioskodawca posiadał całość odziedziczonych udziałów Spółki xxx Sp. z o.o.. Jak już Wzywający napisał, to oczywiste, że tak nie było.

Wnioskodawca musiał po śmierci męża zweryfikować informację o pozostawionym majątku (np. Wzywający sprawdzał w Urzędzie Gminy grunt Spółki i jego przeznaczenie również w tym celu odtwarzał umowę kupna Spółki). Następnie Wnioskodawca przeprowadził postępowanie spadkowe, które zakończyło się dopiero pod koniec 2004 roku ponieważ był powoływany kurator sądowy dla osoby trzeciej i Wnioskodawca nie wiedział nawet czy spadek w całości otrzyma.

Po nabyciu spadku Wnioskodawca natychmiast wystąpił o przerejestrowanie Spółki (nie było nowego numeru KRS) oraz jednocześnie o jej likwidację.

Wzywający nie prowadził tam żadnej działalności.

Wnioskodawca wyjaśnia, że sprzedaż, o której mowa we wniosku to wymuszona wyprzedaż majątku osobistego. Wzywający jest osobą samotnie wychowującą dziecko. Mąż Wnioskodawcy pozostawił jedynie ten grunt, nie miał on wyboru przyjmując spadek. Spółka, a także grunt były dla Wzywającego bezużyteczne. Musiał dążyć do spieniężenia spadku. Wnioskodawca kupił wraz z mężem w 2001 roku na kredyt dom. Mąż Wnioskodawcy zmarł niedługo po transakcji kupna. Wzywający spłaca raty, ma trudną sytuację. Pieniądze ze spadku są mu niezbędne. Czynności jakie podejmował miały charakter osobisty, mający na celu utrzymanie rodziny. Wnioskodawca przyjął spadek tylko dlatego, aby umożliwić wykonanie woli męża, który chciał coś pozostawić rodzinie. Wzywający chce być w zgodzie z prawem i płaci podatki. Wnioskodawca uważa jednak, że w tej sytuacji nie powinien być obciążony. Cała sprawa wyniknęła z tragicznego wydarzenia w rodzinie jakim była śmierć męża Wnioskodawcy i ma charakter osobisty.

Wzywający będzie wdzięczny za uwzględnienie jego dodatkowych wyjaśnień --ustawodawca obniża stale podatki, a w przypadku spadku po mężu nawet je ostatnio zniósł, a to oznacza liberalne podejście do dziedziczenia. Wnioskodawca prosi o ponowne rozpatrzenie jego wniosku. Czynność nosi znamiona jednorazowości bez ciągu dalszego i nie ma tutaj zastosowania art. 15 punkt 2 ustawy o podatku VAT.

Minister Finansów, zmienia swoje stanowisko zawarte w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nr IPPP3/443-133/08-3/MM z dnia 22.12.2008r. i stwierdza, co następuje:

W wydanej interpretacji znak: IPPP3/443-133/08-3/MM z dnia 22.12.2008r. dokonano oceny stanowiska przedstawionego przez panią xxx wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny na podstawie przedstawionej sytuacji we wniosku. Stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 04.11.2008r. (data wpływu 06.11.2008r.) oceniono jako nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ,,ustawą o VAT", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Za dostawę towarów stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT uważa się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Według art. 2 pkt 6 ustawy o VAT towarami są rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Odpłatne dostawy towarów lub odpłatne świadczenie usług można opodatkować wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika. Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Podatnikami na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat tej działalności.

Działalność gospodarcza w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT obejmuje:

• wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wtedy, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy,

• czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów (w tym przypadku gruntów) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Niezbędnym do uznania dostawy towarów za działalność gospodarczą jest, aby w momencie jej dokonania podatnik miał zamiar dokonywać czynności wielokrotnie. Jeżeli podatnik dokonuje sprzedaży gruntu przeznaczonego pod zabudowę, a okoliczności nie wskazują, że czynności te czynione są z zamiarem ich powtarzania (kontynuowania) i nie zmierzają do nadania im stałego (zorganizowanego) charakteru, to nie można stwierdzić, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu powołanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży.

W złożonym wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Wzywający wskazał kilka faktów, które wpłynęły na zmianę stanowiska tut. organu podatkowego, a mianowicie:

• W 2002r. po śmierci męża Wzywającego nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży nadal była majątkiem firmy xxx Sp. z o.o., jednak Wzywający nie przyjął jeszcze spadku i nie przerejestrował w/w Spółki na swoją osobę

• do momentu stwierdzenia nabycia spadku przez sąd Wzywający nie był właścicielem w/w Spółki i nie mógł podejmować żadnych działań, w szczególności polegających na prowadzeniu działalności gospodarczej

• na początku 2005r. w związku z uzyskaniem postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży przeszła na własność Wzywającego. Był to moment, w którym Wzywający natychmiast podjął decyzję o sprzedaży przedmiotowej nieruchomości. Wzywający również oświadczył, że nie prowadził działalności mającej na celu zmianę przeznaczenia gruntu ani nie przetrzymywał działki dla zysku czy też w celu jakiegokolwiek innego jej wykorzystania

• Wzywający podejmuję wymuszoną przez rynek nieruchomości decyzję o podziale działki, ponieważ ze względu na jego sytuację finansową nie może dłużej czekać na jej sprzedaż. Zgodnie z oświadczeniem Wzywającego jest to sprzedaż majątku osobistego i nie jest związana z prowadzeniem jakiejkolwiek działalności gospodarczej

Z przedstawionych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa faktów wynika, że sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wpłynęło na to szereg okoliczności, które łącznie wskazują, że przyszłą sprzedaż nieruchomości (tj. działkę gruntu przeznaczoną w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, która będzie podzielona na 17 mniejszych części w celu łatwiejszego znalezienia nabywców.) należy zakwalifikować jako dokonywaną bez związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, a okoliczności te są następujące:

• Po pierwsze Wzywający po śmierci męża tj. w 2002 r. nie przyjął jeszcze spadku w postaci majątku firmy xxx Sp. z o.o., do której należała przedmiotowa nieruchomość i nie przerejestrował jej na siebie - wówczas Wzywający nie był jeszcze jej właścicielem i nie mógł podejmować żadnych kroków związanych z wykorzystywaniem majątku Spółki w działalności gospodarczej,

• Po drugie zgodzić się należy ze stanowiskiem Wzywającego, że w 2003r. kiedy to Urząd Gminy xxx przedstawił nowy plan zagospodarowania przestrzennego, w którym przedmiotowa nieruchomość została przeznaczona pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną nie mógł on kontynuować prowadzenia działalności gospodarczej w myśl przepisów ustawy o VAT, gdyż przedmiotowa nieruchomość nadal nie stanowiła własności Wzywającego,

• Po trzecie po przyjęciu spadku przez Wzywającego (wówczas stał on się dopiero pełnoprawnym właścicielem odziedziczonej nieruchomości), co zostało stwierdzone postanowieniem o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 21.12.2004r. Wnioskodawca natychmiast wystąpił z wnioskiem o przerejestrowanie Spółki na swoją osobę i jej likwidację (nie nadano nowego numeru KRS). Po likwidacji Spółki Wzywający podjął decyzję o sprzedaży przedmiotowej nieruchomości,

• Po czwarte przedmiotowa nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana przez Wzywającego w działalności rolniczej lub innej mającej na celu osiąganie zysków,

• Po piąte podjęta przez Wzywającego decyzja o sprzedaży przedmiotowej nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje sprzedaż odziedziczonej po mężu nieruchomości stanowiąca działkę gruntu przeznaczoną w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, która będzie podzielona na 17 mniejszych części w celu łatwiejszego znalezienia nabywców.

Nie można zatem uznać, iż Wnioskodawca ma zamiar podjąć szczególne kroki w kierunku uatrakcyjnienia przedmiotowych działek. Dokonanie podziału większego areału na mniejsze działki jest ekonomicznie uzasadnioną i logiczną konsekwencją podjęcia decyzji o sprzedaży gruntu.

Z analizy przedstawionego we wniosku (a także z treści wezwania do usunięcia naruszenia prawa) zdarzenia przyszłego wynika, że przedmiotowy grunt nie był wykorzystywany w działalności rolniczej, ani też w innej działalności gospodarczej. Wnioskodawca we wniosku wskazał również, że nie prowadzi działalności gospodarczej związanej z obrotem nieruchomościami, a przedmiotowa nieruchomość nie służyła do celów komercyjnych, jej sprzedaż podyktowana jest zaspokojeniu potrzeb życiowych jakim jest wychowanie dziecka. W przedmiotowej sprawie uznać należy zatem należy, iż Wnioskodawca dokonując sprzedaży działek przeznaczonych pod budownictwo mieszkaniowe jednorodzinne nie działa we charakterze podatnika, a czynność nie nosi znamion działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Tak więc sama sprzedaż działek budowlanych stanowiących majątek osobisty nie przesądza o tym, że wykonywanie tych czynności zmierza do nadania im stałego - zorganizowanego charakteru i wiąże się z zamiarem profesjonalnego obrotu gruntami.

Okoliczności dokonania sprzedaży omawianych działek nie wskazują na zamiar wykonywania przez Wnioskodawcę tego rodzaju czynności w sposób zorganizowany i częstotliwy, co charakteryzowałoby działalność gospodarczą. Nie podejmuje on też działań typowych dla prowadzenia działalności w zakresie obrotu nieruchomościami, w tym np. nie dokonuje zakupu nowych gruntów w celu dalszej sprzedaży. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie pojęcie zamiaru wykonywania czynności w sposób częstotliwy powinno być rozumiane jako zamiar powtarzania czynności wielokrotnie, bez założonych z góry ograniczeń, czyli nieograniczoną ilość razy. W przypadku opisanym we wniosku mamy do czynienia z sytuacją, gdy posiadając jedną nieruchomość Wnioskodawca zamierza podzielić ją na 17 działek przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną i dokonać sprzedaży tylko w stosunku do określonej z góry ilości razy.

Zatem, w świetle tak przedstawionych faktów należy stwierdzić, iż stosownie do treści cytowanego art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT sprzedaż 17 działek wydzielonych z nieruchomości, którą Wzywający odziedziczył po swoim zmarłym mężu nie można uznać za jakiekolwiek przejawy prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Ponadto należy wskazać, iż dostawa towarów (w tym przypadku działek) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Natomiast z przedstawionego zdarzenia wynika, iż planowana sprzedaż dotyczy majątku osobistego nabytego w wyniku dziedziczenia, który nie jest wykorzystywany do działalności gospodarczej, a Wnioskodawca nie prowadzi działalności związanej z obrotem nieruchomościami.

Reasumując: prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż sprzedaż nieruchomości podzielonej na 17 mniejszych działek przeznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na zmienioną niniejszym aktem pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie z dnia 22.12.2008r. nr IPPP3/443-133/08-3/MM Stronie przysługuje prawo wniesienia skargi z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa (w dwóch egzemplarzach -- art. 47 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenie niniejszej odpowiedzi (art. 53 § 2 ww. ustawy) za pośrednictwem organu, który wydał interpretację (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.