Czy w odniesieniu do zrealizowanego projektu dofinansowanego w ramach ZPRR Gmina miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (odliczenie podatku VAT) w całości lub części z tytułu zrealizowanej inwestycji?

sygnatura: ILPP1/443-1061/08-3/AT

autor: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

data: 2009-02-03

Wniosek ORD-IN: [ 1156 kB]

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 6 listopada 2008 r. (data wpływu 10 listopada 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 stycznia 2009 r. (data wpływu 23 stycznia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na realizację projektu polegającego na budowie składowiska wraz z infrastrukturą służącą do segregacji odpadów - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na realizację projektu polegającego na budowie składowiska wraz z infrastrukturą służącą do segregacji odpadów. Powyższy wniosek uzupełniono pismem z dnia 22 stycznia 2009 r. o doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W roku 2006 Gmina w ramach Zintegrowanego Programu Rozwoju Regionalnego rozpoczęła inwestycję budowy składowiska wraz z infrastrukturą służącą do segregacji odpadów. Inwestycja została zakończona, sama inwestycja oddana w roku 2007 do użytkowania Urzędowi Miejskiemu, który z wykorzystaniem składowiska prowadzi działalność opodatkowaną 7% podatkiem w zakresie przyjmowania odpadów. Na sesję Rady Miejskiej zaplanowaną na miesiąc listopad 2008 r. złożono projekt uchwały zmieniający nazwę Zakładu Gospodarki Mieszkaniowej na Zakład Gospodarki Komunalnej i rozszerzający przedmiot działania tego Zakładu o gospodarkę odpadami. Wynikiem tego działania składowisko wraz z infrastrukturą służącą do segregacji odpadów zostanie przekazane do użytkowania - wskazanej jednostce organizacyjnej pod nazwą Zakład Gospodarki Komunalnej.

W uzupełnieniu wniosku Gmina informuje, że składowisko odpadów rozpoczęło działalność w maju 2008 r. Na sesji w dniu 27 listopada 2008 r. Rada Miejska podjęła uchwałę Nr (...) w sprawie zmiany wcześniejszej uchwały Rady Miasta i Gminy z dnia 29 grudnia 1997 r. Nr (...) w sprawie utworzenia zakładu budżetowego pod nazwą ,,Zakład Gospodarki Mieszkaniowej". Przedmiotowa uchwała powołała do istnienia Zakład Gospodarki Komunalnej. Uchwała została ogłoszona w Dzienniku Urzędowym Województwa Nr ... z dnia 12 stycznia 2009 r. i wejdzie w życie 14 dni od daty ogłoszenia, tj. z upływem dnia 26 stycznia 2009 r. Gmina informuje także, że składowisko odpadów wraz z infrastrukturą służącą do segregacji odpadów zostanie nieodpłatnie przekazane do użytkowania nowopowstałemu Zakładowi Gospodarki Komunalnej. Czynności techniczne związane z samym przekazaniem składowiska przez Urząd Miejski na rzecz Zakładu Gospodarki Komunalnej zaplanowano na dzień 30 stycznia 2009 r., tak więc od dnia 31 stycznia 2009 r. jedynym dysponentem i podmiotem zarządzającym składowiskiem będzie Zakład Gospodarki Komunalnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w odniesieniu do zrealizowanego projektu dofinansowanego w ramach ZPRR Gmina miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (odliczenie podatku VAT) w całości lub części z tytułu zrealizowanej inwestycji...

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) ,,odzyskanie" podatku VAT oznacza odliczenie podatku naliczonego od podatku należnego lub w określonych przypadkach zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. W art. 86 ust. 1 cyt. ustawy, wskazano iż obniżenie kwoty podatku należnego zależy od zakresu, w jakim nabywane towary i usługi związane są ze sprzedażą opodatkowaną. W myśl tego przepisu, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podmiotowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 19 oraz art. 124. W przypadku rozliczenia podatku VAT przez jednostki samorządu terytorialnego należy ocenić, czy poniesione wydatki związane są ze sprzedażą podlegającą opodatkowaniu w całości lub w części, czy też dotyczącą zadań statutowych, do których przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie stosuje się, skoro w myśl art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Budując składowisko wraz z infrastrukturą służącą do segregacji odpadów Gmina realizowała bezspornie zadania własne określone przepisem art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.). Po zakończeniu zadania Gmina nie wykorzystywała składowiska i nie dokonywała związanych z tym żadnych czynności, lecz przekazała w tymczasowy zarząd składowisko Urzędowi Miejskiemu. Opierając się na art. 15 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, zdaniem Strony, Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, w zakresie zrealizowanego zadania, o którym mowa wyżej nie jest uznana za podatnika podatku od towarów i usług. Podatnikiem w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych jest bowiem Urząd Miejski, który jest odrębnym podatnikiem podatku od towarów i usług o numerze NIP 915-10-03-432. Wobec tego, podatek naliczony z tytułu nabycia towarów i usług związany z budową składowiska wraz z infrastrukturą służącą do segregacji odpadów nie jest związany z czynnościami opodatkowanymi, które wykonywałaby Gmina. W świetle wyżej przytoczonych przepisów Gmina nie mogła i nie może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z zapisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści cyt. wyżej przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zaznaczyć, że jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, lecz są objęte zwolnieniem, wskazanym w § 8 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.). Zgodnie z przytoczonym przepisem zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Gmina, na podstawie art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 ustawy). Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy, organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent). Gmina natomiast jest samorządową osobą prawną, która nie ma własnych struktur organizacyjnych, wobec czego nałożone na nią zadania, w myśl art. 33 ww. ustawy, wykonuje za pośrednictwem urzędu miejskiego. Urząd nie jest jednak jednostką organizacyjną w rozumieniu powołanego wyżej art. 9 ustawy, lecz wyłącznie zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy organowi administracyjnemu. Stąd też urząd jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań gminy oraz obsługi techniczno-organizacyjnej gminy. Biorąc pod uwagę nierozerwalne i niepodzielne powiązania podmiotowe gminy i urzędu miejskiego, również na gruncie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu miejskiego. Jednak zdolność prawną, jak i zdolność do wykonywania czynności prawnych ma jednostka samorządu terytorialnego - gmina, nie zaś urząd miejski będący jedynie jej aparatem pomocniczym.

W oparciu o rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 lipca 2006 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych (Dz. U. Nr 142, poz. 1020) należy stwierdzić, iż urząd miejski nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej, dotyczącej rozliczeń podatku od towarów i usług dla samorządowych osób prawnych oraz dla ich urzędów, obsługujących od strony techniczno-organizacyjnej te osoby prawne.

Zatem, gmina (jako jednostka samorządu terytorialnego) nie może wykonywać swoich zadań statutowych bez udziału urzędu miejskiego.

Stąd też podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności (gminy i urzędu miejskiego) jest wyłącznie gmina, jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną. Z uwagi na to, że nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej, zarówno gmina, jak i urząd, w związku ze swoimi działaniami powinny sporządzać jedno rozliczenie deklaracyjne dla podatku od towarów i usług. Jednakże w deklaracji VAT powinien być podawany numer identyfikacji podatkowej tej osoby prawnej, w imieniu której wykonywane są czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, tj. numer nadany gminie.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 powołanej wyżej ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, które obejmują swym zakresem m. in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Z treści przedmiotowego wniosku wynika, że Gmina w ramach swoich zadań publicznych zrealizowała inwestycję polegającą na budowie składowiska wraz z infrastrukturą służącą do segregacji odpadów. Projekt finansowany był ze środków unijnych udzielonych w ramach Zintegrowanego Programu Rozwoju Regionalnego. W roku 2007 inwestycja została zakończona i oddana w tymczasowy zarząd Urzędowi Miejskiemu, który prowadzi działalność opodatkowaną 7% podatkiem w zakresie przyjmowania odpadów. Wnioskodawca informuje, iż podatnikiem w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych jest Urząd Miejski, który jest odrębnym podatnikiem podatku od towarów i usług, posiadającym indywidualny NIP. Następnie Uchwałą Rady Miasta i Gminy dokonano zmiany nazwy Zakładu Gospodarki Mieszkaniowej na Zakład Gospodarki Komunalnej i rozszerzono przedmiot działania tego Zakładu o gospodarkę odpadami. W związku z powyższym, Gmina zamierza nieodpłatnie przekazać do użytkowania składowisko wraz z infrastrukturą służącą do segregacji odpadów nowopowstałemu zakładowi budżetowemu. Zatem, od dnia 31 stycznia 2009 r. jedynym dysponentem i podmiotem zarządzającym składowiskiem będzie Zakład Gospodarki Komunalnej.

Według art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, to każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie. Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte - w przypadku dostawy towarów - w art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy oraz - w przypadku świadczenia usług - w art. 8 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ww. ustawy, nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jako odpłatne świadczenie usług.

Z powyższego wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług muszą być spełnione łącznie dwa warunki, a mianowicie:

• brak związku świadczonych usług z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem,
• istnienie prawa podatnika do odliczenia w całości lub w części podatku naliczonego związanego ze świadczonymi usługami.

Za usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że nieodpłatne przekazanie do użytkowania Zakładowi Gospodarki Komunalnej majątku wytworzonego w ramach realizacji przedmiotowego projektu, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na nieodpłatność tej czynności oraz fakt, iż nie będzie miał w tym przypadku zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy - nieodpłatne przekazanie inwestycji do zarządzania odbyło się w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością (wykonywanie we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność zadań publicznych, zwolnionych od podatku VAT na podstawie § 8 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług).

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ww. ustawy warunkowane jest tym, aby zakupywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W przedmiotowej sprawie warunek ten został spełniony, ponieważ Gmina była inwestorem przedmiotowej inwestycji, a towary i usługi nabywane w ramach realizacji projektu były związane z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi. W omawianym przypadku, sprzedaż opodatkowana w zakresie gospodarki odpadami prowadzona była przez Gminę tymczasowo do czasu przekazania inwestycji zakładowi budżetowemu, tj. Zakładowi Gospodarki Komunalnej.

Reasumując, Gminie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu, bowiem Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego za pośrednictwem Urzędu wykonywała czynności opodatkowane.

Zaznacza się jednak, że w związku ze zmianą przeznaczenia przedmiotowej inwestycji w rozliczeniu podatku naliczonego należy uwzględnić przepisy art. 90 i art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tut. Organ informuje, iż od dnia 1 grudnia 2008 r. kwestie dotyczące zwolnienia od podatku od towarów i usług niektórych czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego reguluje § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336).

Należy zaznaczyć, że powołany przez Gminę przepis art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.