obowiązek opodatkowania sprzedaży działek przez rolnika

sygnatura: IBPP1/443-822/08/AZb

autor: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach

data: 2008-08-18

słowa kluczowe:

częstotliwość, działalność gospodarcza, działalność rolnicza, działki, grunt niezabudowany, podatnik, sprzedaż gruntów, zakup gruntu, zamiar

Wniosek ORD-IN: [ 381 kB]

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 27 maja 2008r. (data wpływu 30 maja 2008r.), uzupełnionym pismami z dnia 17 lipca 2008r. (data wpływu 23 lipca 2008r.), z dnia 29 lipca 2008r. (data wpływu 1 sierpnia 2008r.), z dnia 6 sierpnia 2008r. (data wpływu 12 sierpnia 2008r.) oraz z dnia 14 sierpnia 2008r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania sprzedaży działek - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 maja 2008r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania sprzedaży działek. W odpowiedzi na wezwania z dnia 4 lipca 2008r. oraz z dnia 31 lipca 2008r. wniosek został uzupełniony pismami z dnia 17 lipca 2008r. (data wpływu 23 lipca 2008r.), z dnia 29 lipca 2008r. (data wpływu 1 sierpnia 2008r.), z dnia 6 sierpnia 2008r. (data wpływu 12 sierpnia 2008r.) oraz z dnia 14 sierpnia 2008r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca wraz z żoną na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego z dnia 6 sierpnia 1980r. nabył od rodziców żony nieruchomość wraz zabudowaniami gospodarczymi o obszarze 7,9393 ha. Nieruchomość składała się z 8 działek o numerach xxx objętych jedną księgą wieczystą. Otrzymane grunty stanowią majątek osobisty (przeznaczone na zaspokojenie potrzeb rodzinnych tj. dla siebie i swoich dzieci), nie były nabyte celem odsprzedaży i nie służą prowadzeniu działalności gospodarczej.

W 2008r. działki numer xxx o łącznej powierzchni 0,9578 ha oraz działka nr xxx o powierzchni 1,3470 ha zostały podzielone na 15 działek. Wydzielone działki zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym w 2001r. położone są na terenach:

• 12 działek z przeznaczeniem podstawowym gruntów pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną,
• 1 działka z przeznaczeniem na ciąg pieszojezdny,
• 2 działki z przeznaczeniem podstawowym pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną oraz na części z przeznaczeniem podstawowym gruntów pod łąki i pastwiska.

Wnioskodawca informuje, że działania związane ze zmianą planu zagospodarowania przestrzennego nie zostały podjęte z jego inicjatywy, lecz Gminy.

Na skutek zmiany sytuacji życiowej rodziny Wnioskodawcy wydzielone działki mogą zostać sprzedane. Jednakże zamiarem Wnioskodawcy nie jest prowadzenie działalności gospodarczej związanej z dostawami gruntów. Ewentualne pozyskane ze sprzedaży działek środki finansowe mogą posłużyć na zaspokojenie celów mieszkaniowych dzieci Wnioskodawcy.

Wnioskodawca nie jest podatnikiem VAT. Do 1998 roku prowadził gospodarstwo rolne (produkcja zbóż na sprzedaż). Działki, które w przyszłości zamierza sprzedać były i są wykorzystywane rolniczo. Działki, które są do sprzedaży nie były przedmiotem najmu, dzierżawy.

Wydzielenie działek wynikało z aktualnie obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego, w którym te tereny przeznaczone są pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną. Plan zagospodarowania przestrzennego opracowany został z inicjatywy Gminy.

Gospodarstwo przekazane zostało na podstawie umowy własności posiadania gospodarstwa z dnia 6 sierpnia 1980r. w obecności Naczelnika Gminy P. Wydzielone działki przeznaczone w przyszłości do sprzedaży są wydzielone tylko z gruntów otrzymanych od rodziców.

Wnioskodawca informuje ponadto, iż od dnia 6 sierpnia 1980r., kiedy Wnioskodawca wraz z żoną nabył od rodziców żony nieruchomość wraz z zabudowaniami gospodarczymi o obszarze 7,9393 ha na podstawie umowy przekazania gospodarstwa, prowadził to gospodarstwo do 1998 roku jako dwuzawodowiec. Równocześnie Wnioskodawca pracował w górnictwie, żona jako nauczyciel, co stanowiło podstawę utrzymania rodziny. Kiedy opłacalność produkcji roślinnej poważnie się zmniejszyła Wnioskodawca dokonał w 1998 roku użyczenia nieodpłatnego innemu rolnikowi, który uprawia gospodarstwo rolne powyżej 20 ha. Celem użyczenia było utrzymanie kultury rolnej gospodarstwa Wnioskodawcy. Prowadząc gospodarstwo rolne do 1998 roku Wnioskodawca dokonywał sprzedaży ziarna zbóż. Od 1998r. do nadal nie sprzedaje żadnych produktów rolnych. Działki xxx wykorzystywane były przez Wnioskodawcę rolniczo do 1998 roku jako grunty orne pod zasiew zbóż, a obecnie przez ww. rolnika. Pozostałe działki przy zabudowaniach gospodarczych to łąki i pastwiska, które nie były przedmiotem użyczenia.

Działki zabudowane to działka nr xxx (zabudowana budynkiem jednorodzinnym z 1951 roku) oraz nr xxx (zabudowana garażem z 1964 roku). Działki te są przeznaczone do sprzedaży. Ww. garaż jest trwale związany z gruntem. W trakcie użytkowania ww. obiektów Wnioskodawca nie poniósł żadnych wydatków na ich ulepszenie. W budynku mieszkalnym, który zlokalizowany jest na działce xxx (budynek nr xx) wybudowanym w 1951r. Wnioskodawca mieszkał wraz z żoną oraz jej rodzicami od 1979r. do kwietnia 1985r. Po wybudowaniu budynku mieszkalnego jednorodzinnego na działce xxx (budynek nr xx) od maja 1985r. Wnioskodawca wraz z żoną i córką zamieszkał w nowym budynku. Garaż wybudowany w 1964r. na działce xxx wykorzystywany był jako pomieszczenie dla ciągnika rolniczego, a od 1998r. jako garaż dla samochodu osobowego.

Pieniądze uzyskane ze sprzedaży nie będą służyły działalności rolniczej, jedynie przeznaczone zostaną między innymi na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy i jego dzieci.

Powyższe gospodarstwo zostało przejęte przez Wnioskodawcę i jego żoną na postawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego - jako spadkobiercy, z zamiarem prowadzenia działalności rolniczej. Kiedy opłacalność działalności rolniczej obniżyła się, że niejednokrotnie Wnioskodawca z żoną musiał do tego dopłacić, postąpił jak wyżej zostało opisane.

Działki wymienione w wyjaśnieniach powstały w wyniku decyzji podziałowej nr xxx z dnia 19 lutego 2008r. uprawomocnionej w dniu 5 marca 2007r.

Wnioskodawca nadmienił również, że w dniu 27 grudnia 1994 roku sprzedał gospodarstwo rolne o powierzchni 2,0430 ha, które przekazali mu jego rodzice w trybie Ustawy z dnia 14 grudnia 1982r. o ubezpieczeniu społecznym rolników i członków ich rodzin z późniejszymi zmianami w dniu 12 października 1990r. Wnioskodawca nie posiada innych nieruchomości, poza wymienionymi powyżej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż przez osobę fizyczną, nieprowadzącą działalności gospodarczej działek budowlanych powstałych z podzielonej działki przeznaczonej pod zabudowę podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż ww. działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ mamy do czynienia ze zbyciem majątku prywatnego przez osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, ani niedziałające w charakterze handlowca a więc podatnika VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Czynności te podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa, o czym stanowi art. 5 ust. 2 ww. ustawy.

Przepisy art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług definiują pojęcie dostawy towarów i świadczenia usług za wynagrodzeniem. W myśl tych przepisów przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 2 ust. 6 ww. ustawy towarami są rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Ustawodawca w ww. przepisach poza wskazaniem, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, wskazał ponadto, że za świadczenie usług uznawana jest każda transakcja, która nie stanowi dostawy towarów.

Przyjęcie podziału na dostawę towaru oraz świadczenie usług oznacza w praktyce, że wolą ustawodawcy było określenie maksymalnie szeroko przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jeżeli nawet wykazane zostałoby w konkretnym przypadku, że nie występuje dostawa towarów to i tak z reguły należy opodatkować czynność kwalifikowaną wówczas jako świadczenie usług.

Głównym celem wprowadzenia takiej konstrukcji jest zagwarantowanie, aby każda transakcja, która nie mogłaby zostać uznana za dostawę towarów była opodatkowana jako świadczenie usług, za wyjątkiem tych transakcji, które zostały taksatywnie wyłączone lub zwolnione z opodatkowania.

Powyższe regulacje wynikające z ustawodawstwa wspólnotowego dotyczącego harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych, wprowadzono w tym celu, aby nie dopuścić do:

1. podwójnego opodatkowania,
2. braku opodatkowania,
3. zakłócenia konkurencji.

Podstawowe bowiem znaczenie dla kształtu i funkcjonowania wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (podatku od towarów i usług) mają fundamentalne cechy tego podatku, tj.:

1. powszechność opodatkowania,
2. faktyczne opodatkowanie konsumpcji,
3. stosowanie podatku od wartości dodanej na wszystkich etapach obrotu towarami i usługami.

Realizację powyższych fundamentalnych cech podatku od towarów i usług, o których mowa wyżej, gwarantują nie tylko przepisy określające zakres przedmiotowy podatku VAT, tj. cyt. wyżej art. 5, 7 i 8 ww. ustawy, lecz również przepisy regulujące zakres podmiotowy podatku od towarów i usług, czyli przepisy art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Przedstawiony wyżej art. 15 ust. 2 ustawy definiuje działalność gospodarczą znacznie szerzej, niż to wynika z ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 173, poz. 1807 ze zm.). Powołana ustawa o swobodzie działalności gospodarczej za działalność gospodarczą uznaje bowiem zarobkową działalność wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodową wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły.

O ile ustawa o swobodzie działalności gospodarczej za działalność gospodarczą uznaje jedynie czynności wykonywane w sposób ciągły, zorganizowany i profesjonalny, o tyle ustawa o podatku VAT katalog podatników poszerza o podmioty, które mimo, że czynność wykonały jednorazowo, jednak działały z zamiarem jej powtarzania. Z działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku VAT mamy do czynienia jeżeli podmiot wykonując określone czynności działa w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy i ma zamiar wykonywać tego typu czynności częstotliwie.

Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia ,,częstotliwości", przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności. O kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat) ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Dlatego też, w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było dokonywanie tej czynności wielokrotnie (więcej niż jeden).

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca wraz z żoną na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego z dnia 6 sierpnia 1980r. nabył od rodziców żony nieruchomość wraz zabudowaniami gospodarczymi o obszarze 7,9393 ha w celu prowadzenia działalności rolniczej.

Zgodnie z art. 2 pkt 15 ustawy o VAT, działalność rolnicza obejmuje produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folia, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodkowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin ,,in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowle i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego i drzew tropikalnych (PKWiU 02.01.13) oraz bambusa (PKWiU 02.01.42-00.11), a także świadczenie usług rolniczych.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż gospodarstwo rolne przekazane zostało na rzecz Wnioskodawcy i jego żony na podstawie umowy własności posiadania gospodarstwa z dnia 6 sierpnia 1980r. w obecności Naczelnika Gminy P. Wnioskodawca prowadził ww. gospodarstwo do 1998 roku. W związku ze zmniejszeniem opłacalności produkcji roślinnej Wnioskodawca dokonał w 1998 roku nieodpłatnego użyczenia innemu rolnikowi, celem utrzymania kultury rolnej gospodarstwa.

W 2008r. działki numer xxx o łącznej powierzchni 0,9578 ha oraz działka nr xxxx o powierzchni 1,3470 ha zostały podzielone na 15 działek. Wydzielone działki przeznaczone w przyszłości do sprzedaży są wydzielone tylko z gruntów otrzymanych od rodziców.

Prowadząc gospodarstwo rolne do 1998 roku Wnioskodawca dokonywał sprzedaży ziarna zbóż. Działki xxx wykorzystywane były przez Wnioskodawcę rolniczo do 1998 roku jako grunty orne pod zasiew zbóż.

Biorąc pod uwagę definicję działalności gospodarczej, zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, iż wydzielenie działek oraz planowana transakcja sprzedaży ww. nieruchomości gruntowych ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Bowiem rolnik, w świetle ustawy o podatku od towarów i usług, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Jednakże korzysta ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

Jeśli więc rolnik wykonuje inne czynności mieszczące się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług, brak jest podstaw prawnych do uznania, iż nie podlegają one opodatkowaniu.

Odnosząc się do sposobu, w jaki Wnioskodawca wraz z żoną przejął gospodarstwo rolne, należy powołać przepisy ustawy z dnia 27 października 1977r. o zaopatrzeniu emerytalnym oraz innych świadczeniach dla rolników i ich rodzin (Dz. U. Nr 32, poz. 140). Zgodnie z art. 52 ust. 1 ww. ustawy przekazanie gospodarstwa rolnego następcy następuje w drodze umowy pisemnej sporządzonej przez naczelnika gminy.

Zgodnie natomiast z unormowaniem zawartym w § 37 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 9 grudnia 1977r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o zaopatrzeniu emerytalnym oraz innych świadczeniach dla rolników i ich rodzin następcą rolnika powinna być osoba, która daje gwarancję należytego prowadzenia gospodarstwa rolnego.

Z powyższego bezsprzecznie wynika, iż gospodarstwo rolne, z którego wyodrębniono działki przeznaczone do sprzedaży, zostało nabyte przez Wnioskodawcę i jego małżonkę jako spadkobierców w celu i z zamiarem prowadzenia działalności rolniczej, co potwierdza również sam Wnioskodawca w treści wniosku. Prowadząc gospodarstwo rolne Wnioskodawca dokonywał sprzedaży ziarna zbóż a poszczególne działki wykorzystywane były rolniczo jako grunty orne pod zasiew zbóż. Podkreślić zatem należy, że w przedmiotowej sprawie wystąpiły okoliczności wskazujące na wykorzystanie gruntu, który ma być obecnie przedmiotem sprzedaży, dla celów zarobkowych w sposób ciągły, gdyż Wnioskodawca prowadził na ww. gruncie rolnym działalność rolniczą, a zatem działalność uznawaną przez ustawę o podatku od towarów i usług za działalność gospodarczą. Również okoliczność, że grunty są nadal wykorzystywane rolniczo przez innego rolnika celem utrzymania kultury rolnej gospodarstwa stwarza możliwość - w przypadku przekazania ich z powrotem Wnioskodawcy - dalszego pozyskiwania pożytków z ww. gruntów.

Wnioskodawca podnosi, iż opisane w treści wniosku działania wynikają z faktu poważnego obniżenia opłacalności działalności rolniczej.

Jednak z przytoczonych wyżej przepisów wynika, iż dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Rozstrzygające o kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży gruntów są okoliczności, w jakich sprzedaż zostaje dokonana. Aby z powyższego tytułu stać się podatnikiem podatku od towarów i usług należy między innymi we własnym imieniu i na własny rachunek wykonywać czynności sprzedaży w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy, nawet jeśli zostały one wykonane jednorazowo. O częstotliwym zaś zamiarze wykonywania czynności świadczyć mogą takie okoliczności jak chociażby wszystkie działania (cel i środki) ukierunkowane dla zbycia danej nieruchomości gruntowej.

Ze złożonego wniosku wynika, że w przedmiotowej sprawie wystąpił szereg wymienionych poniżej przesłanek, które łącznie wskazują, że zamierzoną sprzedaż nieruchomości należy zakwalifikować jako dokonaną w okolicznościach wskazujących na działalność gospodarczą.

Jedną z takich okoliczności, jak już wyżej wskazano, jest nabycie gospodarstwa rolnego w drodze umowy przekazania gospodarstwa rolnego w celu i z zamiarem prowadzenia działalności rolniczej, a więc na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wnioskodawca podnosi, iż otrzymane grunty stanowią majątek osobisty, nie były nabyte celem odsprzedaży i nie służą prowadzeniu działalności gospodarczej. Jednak w przedstawionej sytuacji nie można mówić o majątku osobistym Wnioskodawcy, niewykorzystywanym na cele działalności gospodarczej, gdyż przedmiotowy grunt został nabyty, jak wykazano wyżej, z zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej (rolniczej) w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Dlatego nawet jeśli Wnioskodawca początkowo nie zamierzał przeznaczyć nabytego gruntu do sprzedaży, to nie ulega wątpliwości, że nabył go dla celów prowadzenia działalności gospodarczej, bowiem w myśl powołanego już wcześniej art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalnością gospodarczą jest również działalność rolnicza.

Ponadto istotnym elementem wskazującym również na prowadzenie działalności gospodarczej są czynności przygotowawcze, jakich dokonuje podatnik w związku z przygotowaniem do jej rozpoczęcia. Czynności związane z wydzieleniem z posiadanego gruntu 15 działek wskazują na przygotowanie gruntu w sposób umożliwiający jego sprzedaż - znalezienie nabywców.

Również okoliczność podziału nieruchomości gruntowej na mniejsze działki wskazuje, iż powzięto zamiar sprzedaży w sposób zorganizowany i częstotliwy, zmierzający do osiągnięcia korzyści finansowych. W przeciwnym razie dzielenie gruntów byłoby niecelowe i ekonomicznie nieuzasadnione. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego nie wynika bowiem, aby Wnioskodawca w jakikolwiek sposób zamierzał wykorzystać ww. działki na potrzeby osobiste. Przykładem takiego bowiem wykorzystania tych nieruchomości mogłoby być np. przekazanie tych nieruchomości dzieciom w formie darowizny czy spadku.

W powyższej sytuacji dostawa wskazanych we wniosku gruntów kwalifikuje te czynności jako działalność gospodarczą podejmowaną w celach zarobkowych. Powyższym czynnościom można jak najbardziej przypisać charakter częstotliwy.

Nie można zatem uznać, aby wszystkie powyższe działania podejmowane były przez Wnioskodawcę wyłącznie dla realizacji prawa do rozporządzania swoim majątkiem osobistym.

Wnioskodawca ponadto podnosi, iż pieniądze uzyskane ze sprzedaży nie będą służyły działalności rolniczej, jedynie przeznaczone zostaną między innymi na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy i jego dzieci. Powyższe nie może w tym przypadku przesądzać o osobistym charakterze dokonanych czynności, każdy bowiem podmiot prowadzący działalność gospodarczą, będącą źródłem utrzymania tego podmiotu, prowadzi ją właśnie po to aby osiągać zyski i przeznaczać je na zaspokojenie własnych potrzeb bytowych.

Należy również zauważyć, iż Wnioskodawca dokonywał już transakcji związanych z obrotem nieruchomościami, gdyż w dniu 27 grudnia 1994 roku sprzedał gospodarstwo rolne o powierzchni 2,0430 ha, które przekazali mu jego rodzice w dniu 12 października 1990r. w trybie ustawy z dnia 14 grudnia 1982r. o ubezpieczeniu społecznym rolników i członków ich rodzin z późniejszymi zmianami.

Wymienione powyżej okoliczności jednoznacznie wskazują, iż zarówno w momencie nabycia gruntu, jak i w czasie jego posiadania, Wnioskodawca podjął szereg działań wskazujących na zamiar związania nieruchomości z działalnością gospodarczą, a zatem jej sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż jak już wcześniej wskazano opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów, a grunt niewątpliwie jest towarem. Tym samym Wnioskodawca staje się z tytułu tej dostawy podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W efekcie planowaną sprzedaż gruntu należy traktować jako dostawę towarów, która w oparciu o regulację zawartą w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów o usług. Wyjątek będzie stanowiła dostawa budynku mieszkalnego jednorodzinnego, otrzymanego w drodze darowizny od rodziców żony, wraz z działką, na której jest on posadowiony. Z treści wniosku wynika bowiem, iż przedmiotowy budynek był zamieszkiwany przez Wnioskodawcę i jego małżonkę, a zatem był on wykorzystywany wyłącznie na cele osobiste Wnioskodawcy i jego rodziny.

Wysokość opodatkowania regulują przepisy Działu VIII ww. ustawy (art. 41 - 85). Podstawowa stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT lub obniżenie stawki podatkowej, możliwe jest tylko wówczas, gdy przewiduje to ustawa o VAT lub przepisy wykonawcze do ustawy.

W art. 43 ustawy o VAT zawarto katalog czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług. W myśl ust. 1 pkt 9 przywołanego wyżej art. 43 ustawodawca zwolnił od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Opodatkowaniu podlegają zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych - tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione z podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że ustawodawca zwalniając z podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę nie sprecyzował w ustawie, jakimi kryteriami należy się kierować, aby ustalić przedmiotowy rodzaj gruntu. Zgodnie z ustawą z dnia 27 marca 2003r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.) ustalenie przeznaczenia terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Przepis art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy określa zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Natomiast art. 4 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zatem w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc charakter danego terenu wyznacza plan miejscowy. Tam należy szukać wyjaśnienia, czy przedmiotem transakcji jest teren budowlany, czy też szerzej - przeznaczony pod zabudowę. W przypadku jego braku zgodnie z art. 4 ust. 1 tej ustawy określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zgodnie natomiast z art. 9 ust. 1 ww. ustawy w celu określenia polityki przestrzennej gminy, w tym lokalnych zasad zagospodarowania przestrzennego, rada gminy podejmuje uchwałę o przystąpieniu do sporządzania studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, zwanego dalej "studium". Ustalenia studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych (art. 9 ust. 4).

Natomiast kwestię dostawy gruntu, na którym położone są budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Sprzedaż gruntu w takim przypadku nie ma charakteru samodzielnego, lecz jest związana z obiektem, który z tym gruntem jest trwale związany.

Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z uregulowań zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2006r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.), wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 1 lit. a i pkt 2).

Budynki przeznaczone na cele inne niż mieszkaniowe, jak również budowle, mogą korzystać ze zwolnienia zawartego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, jednak pod pewnymi warunkami. W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Zgodnie z art. 43 ust. 2 ww. ustawy przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się:

1. budynki i budowle lub ich części - jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat;
2. pozostałe towary, z wyjątkiem gruntów, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku.

Jednak w myśl art. 43 ust. 6 ustawy o VAT zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie stosuje się do dostawy towarów wymienionych w ust. 2 pkt 1, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej, a podatnik:

1. miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków;
2. użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Użycie w tym przepisie sformułowania ,,użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych" wskazuje, że chodzi tu o całkowity okres użytkowania tych towarów do działalności opodatkowanej, a nie o okres od zakończenia modernizacji, czy też okres liczony od momentu przekroczenia ww. kwoty wydatków poniesionych na modernizację. Zatem aby cytowany przepis art. 43 ust. 6 wyłączający zwolnienie z podatku VAT znalazł zastosowanie, wszystkie trzy wyżej wspomniane warunki muszą zostać spełnione łącznie. Niewystąpienie jednego z nich oznacza konieczność zastosowania zwolnienia przy sprzedaży używanych budynków, budowli i ich części.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż do sprzedaży przeznaczone są dwie działki zabudowane tj. działka nr xxx (zabudowana budynkiem jednorodzinnym z 1951 roku) oraz xxx (zabudowana garażem z 1964 roku). Ww. garaż jest trwale związany z gruntem. W trakcie użytkowania ww. obiektów Wnioskodawca nie poniósł żadnych wydatków na ich ulepszenie.

W związku z powyższym dostawa garażu z 1964 roku (trwale związanego z gruntem), który w okresie prowadzenia działalności rolniczej służył do przechowywania ciągnika rolniczego, a więc tym samym stanowił element składowy gospodarstwa rolnego, wraz z działką xxx, na której jest posadowiony, będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast dostawa budynku mieszkaniowego jednorodzinnego wraz z działką xxx, na której jest posadowiony, nie będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług ze względu na fakt, że przedmiotowy budynek służył zaspokajaniu potrzeb osobistych Wnioskodawcy i jego rodziny.

Natomiast w kwestii opodatkowania dostawy gruntu niezabudowanego należy stwierdzić, iż dostawa gruntu sklasyfikowanego zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego w części z przeznaczeniem podstawowym pod łąki i pastwiska korzystać będzie ze zwolnienia w podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, natomiast w części z przeznaczeniem podstawowym gruntów pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, zgodnie z art. 41 ust 1 ustawy, podlega opodatkowaniu według stawki 22%.

Celem określenia właściwej stawki podatkowej dla dostawy gruntu sklasyfikowanego zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem na ciąg pieszojezdny, należy odwołać się do przepisów rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) oraz ustawy Prawo budowlane.

Jak stanowi wyżej cyt. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów, przez które rozumieć należy budynki i budowle, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które wymienione są w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych, wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), dokonuje klasyfikacji obiektów budowlanych rozumianych jako konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

W PKOB obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: ,,Budynki" i ,,Obiekty inżynierii lądowej i wodnej". Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKOB obiektami inżynierii lądowej i wodnej są wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki, tj.: drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne, itp.

W świetle ww. ustawy Prawo budowlane budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolnostojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 cyt. ustawy).

Zatem jeśli dana budowla w rozumieniu Prawa budowlanego nie została sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych jako budynek, mieści się w sekcji ,,Obiekty inżynierii lądowej i wodnej".

W świetle powołanych wyżej przepisów ciąg pieszojezdny należy uznać za budowlę, o której mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym tereny z przeznaczeniem na ciąg pieszojezdny należy zaliczyć do kategorii gruntów przeznaczonych pod zabudowę, a zatem nie mogą one korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług przewidzianego przez ustawodawcę w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT dla dostawy terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Wobec powyższego sprzedaż przedmiotowego gruntu w tej części zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu według stawki 22%.

W myśl art. 113 ust. 1 i 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 50.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Natomiast zgodnie z ust. 2 powołanego wyżej przepisu do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Podkreślić należy, iż zgodnie z art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d) cytowanej ustawy, zwolnienia od podatku, wskazanego w ust. 1 i ust. 9 tego artykułu, nie stosuje się do podmiotów dokonujących dostaw terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę.

Oznacza to, że w przypadku, gdy Wnioskodawca dokona sprzedaży terenów budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę, zobowiązany będzie do opodatkowania tych transakcji, także wtedy, gdy osiągnięty obrót z tego tytułu nie przekroczy równowartości 50.000 zł.

Reasumując, sprzedaż przez rolnika nieruchomości gruntowych wydzielonych z gospodarstwa rolnego, na którym prowadzona była uprawa zbóż na sprzedaż, oznacza wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a Strona dokonując dostawy zachowa się jak podatnik podatku od towarów usług. W takiej sytuacji dostawa wskazanego we wniosku gruntu kwalifikuje te czynności jako działalność gospodarczą podejmowaną w celach zarobkowych. Tym samym, planowana przez Wnioskodawcę, jako rolnika, dostawa gruntu służącego uprzednio działalności rolniczej, jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powyższego wyłączyć należy dostawę budynku mieszkaniowego jednorodzinnego wraz z działką xxx, na której jest on posadowiony, jako niepodlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług ze względu na fakt, że przedmiotowy budynek otrzymany od rodziców żony służył zaspokajaniu potrzeb osobistych (mieszkaniowych) Wnioskodawcy i jego rodziny.

A zatem dostawa przedmiotowego gruntu niezabudowanego:

• w części z przeznaczeniem podstawowym pod łąki i pastwiska, będzie korzystać ze zwolnienia od tego podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług,
• w części dotyczącej gruntu z przeznaczeniem podstawowym pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną oraz z przeznaczeniem na ciąg pieszojezdny będzie podlegała opodatkowaniu zgodnie z art. 41 ust 1 ustawy o VAT według stawki podstawowej, tj. 22%.

Dostawa garażu wraz z działką xxx, na której jest posadowiony, będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast dostawa budynku mieszkaniowego jednorodzinnego wraz z działką xxx, na której jest posadowiony, nie będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.